2018.10.02 - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0112-KDIL1-3.4012.499.2018.1.PR
z 2 października 2018 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 lipca 2018 r. (data wpływu 2 sierpnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest:

nieprawidłowe – w zakresie odpowiedzialności przedstawiciela bezpośredniego z tytułu importu towarów rozliczanego zgodnie z art. 33a ustawy w sytuacji, gdy dochodzi do naruszenia przez Klientów innych obowiązków niż wskazane w art. 33a ust. 6 ustawy, tj. gdy Importer nie wypełni obowiązków określonych w art. 33a ust. 2-2b lub ust. 4 ustawy;
nieprawidłowe – w zakresie odpowiedzialności przedstawiciela bezpośredniego z tytułu importu towarów rozliczanego zgodnie z art. 33a ustawy w sytuacji, gdy naczelnik urzędu celno-skarbowego wyda przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego decyzję, o której mowa w art. 33 ust. 2 lub 3 ustawy lub wyda stosowną decyzję na innej podstawie prawnej, w związku z nieprawidłowym wykazaniem w zgłoszeniu celnym kwoty podatku;
prawidłowe – w zakresie odpowiedzialności przedstawiciela bezpośredniego z tytułu importu towarów rozliczanego zgodnie z art. 33a ustawy w sytuacji, gdy w odniesieniu do uproszczenia, o którym mowa w art. 182 Unijnego Kodeksu Celnego, kwota podatku VAT należnego z tytułu importu towarów zostaje wykazana w deklaracji za nieprawidłowy okres, a spełniony zostanie obowiązek, o którym mowa w art. 33a ust. 6 ustawy;
prawidłowe – w zakresie momentu wygaśnięcia odpowiedzialności przedstawiciela bezpośredniego z tytułu importu towarów rozliczanego zgodnie z art. 33a ustawy w sytuacji przedstawienia przez faktycznego nabywcę/importera naczelnikowi urzędu celno-skarbowego dokumentów potwierdzających rozliczenie przez niego kwoty podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej w terminie 4 miesięcy po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów.

UZASADNIENIE

W dniu 2 sierpnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie odpowiedzialności przedstawiciela bezpośredniego z tytułu importu towarów rozliczanego zgodnie z art. 33a ustawy w sytuacji, gdy dochodzi do naruszenia przez Klientów innych obowiązków niż wskazane w art. 33a ust. 6 ustawy, tj. gdy Importer nie wypełni obowiązków określonych w art. 33a ust. 2-2b lub ust. 4 ustawy, w zakresie odpowiedzialności przedstawiciela bezpośredniego z tytułu importu towarów rozliczanego zgodnie z art. 33a ustawy w sytuacji, gdy naczelnik urzędu celno-skarbowego wyda przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego decyzję, o której mowa w art. 33 ust. 2 lub 3 ustawy lub wyda stosowną decyzję na innej podstawie prawnej, w związku z nieprawidłowym wykazaniem w zgłoszeniu celnym kwoty podatku, w zakresie odpowiedzialności przedstawiciela bezpośredniego z tytułu importu towarów rozliczanego zgodnie z art. 33a ustawy w sytuacji, gdy w odniesieniu do uproszczenia, o którym mowa w art. 182 Unijnego Kodeksu Celnego, kwota podatku VAT należnego z tytułu importu towarów zostaje wykazana w deklaracji za nieprawidłowy okres, a spełniony zostanie obowiązek, o którym mowa w art. 33a ust. 6 ustawy oraz w zakresie momentu wygaśnięcia odpowiedzialności przedstawiciela bezpośredniego z tytułu importu towarów rozliczanego zgodnie z art. 33a ustawy w sytuacji przedstawienia przez faktycznego nabywcę/importera naczelnikowi urzędu celno-skarbowego dokumentów potwierdzających rozliczenie przez niego kwoty podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej w terminie 4 miesięcy po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów.

We wniosku przedstawiono następujące stany faktyczne i zdarzenia przyszłe.

A Sp. z o.o. (zwana dalej także: „Wnioskodawcą”, „Spółką”) jest firmą o zasięgu międzynarodowym, oferującą usługi w zakresie obsługi celnej, spedycyjnej, magazynowej oraz logistyki kontraktowej. W zakresie usług świadczonych przez Spółkę mieszczą się usługi pośrednictwa przy dokonywaniu odpraw celnych (usługi agencji celnej, dalej jako „Usługi Agencyjne”), stanowiące istotny element oferty Spółki i niezbędne do zapewnienia klientom Spółki kompleksowej obsługi spedycyjno-logistycznej. W związku z powyższym Spółka, jako agencja celna, dokonuje (i w przyszłości nadal będzie dokonywać) odpraw celnych na rzecz swoich kontrahentów (klientów) działając m.in. jako przedstawiciel bezpośredni w rozumieniu przepisów celnych. Zgodnie z art. 18 ust. 1 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego Unijny Kodeks Celny (UKC) przedstawicielstwo bezpośrednie polega na działaniu przedstawiciela w imieniu i na rzecz innej osoby.

Jednocześnie Wnioskodawca posiada pozwolenie na stosowanie uproszczeń, o których mowa w art. 33a ustawy o podatku od towarów i usług – z uwzględnieniem przepisów i wytycznych przejściowych Ministra Finansów związanych z wejściem w życie UKC.

W opisanym wyżej zakresie Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT i jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem tego podatku.

W ramach Usług Agencyjnych (świadczonych w formule przedstawicielstwa bezpośredniego w rozumieniu przepisów celnych) Spółka podejmuje w imieniu i na rzecz zleceniodawcy (dalej jako: „Zleceniodawca”, „Klient” lub „Importer”) szereg działań zmierzających do zgodnego z przepisami celnymi uregulowania sytuacji towarów, w tym obejmuje towary uproszczeniami, o których mowa w art. 33a ustawy o VAT, co pozwala Klientowi Spółki (Importerowi/odbiorcy towarów) nieposiadającemu własnego pozwolenia na stosowanie ww. uproszczeń na rozliczanie podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów na zasadach określonych w ww. art. 33a ustawy o VAT.

Działając jako celny przedstawiciel bezpośredni – w imieniu i na rzecz Importera, Spółka dokonuje i będzie dokonywać (korzystając z posiadanych przez siebie uproszczeń, o których mowa w art. 33a ust. 1 ustawy o VAT) zgłoszeń celnych do procedury dopuszczenia do obrotu towarów należących do Importera lub dla niego przeznaczonych. Sytuacja taka, w myśl art. 33a ust. 8 w zw. z art. 33a ust. 5 ustawy o VAT pozwala Klientowi Spółki, na rozliczenie podatku VAT z tytułu importu towarów na zasadach określonych w ww. art. 33a (tj. w deklaracji podatkowej, a zatem co do zasady w sposób bezgotówkowy). Rozliczenie przez Importera podatku VAT należnego z tytułu importu towarów na ww. zasadach wymaga jednak spełnienia szeregu warunków, określonych szczegółowo w art. 33a ust. 1-7 ustawy o VAT.

Mając powyższe na względzie, w związku z działalnością Spółki występują/będą występować następujące sytuacje:

Klienci jako podmioty zobowiązane do wypełnienia obowiązku wynikającego z art. 33 ust. 2 ustawy o VAT nie przedstawiają/nie będą przedstawiać naczelnikowi urzędu celno-skarbowego, przed którym dokonują formalności związanych z importem towarów, wydanych nie wcześniej niż 6 miesięcy przed dokonaniem importu:
1. zaświadczeń o braku zaległości we wpłatach należnych składek na ubezpieczenie społeczne oraz we wpłatach poszczególnych podatków stanowiących dochód budżetu państwa, przekraczających odrębnie z każdego tytułu, w tym odrębnie w każdym podatku, odpowiednio 3% kwoty należnych składek i należnych zobowiązań podatkowych w poszczególnych podatkach; udział zaległości w kwocie składek lub podatku ustala się w stosunku do kwoty należnych wpłat za okres rozliczeniowy, którego dotyczy zaległość,
2. potwierdzenia zarejestrowania podatnika jako podatnika VAT czynny.
  Jednocześnie Klienci nie składają/nie będą składać oświadczeń o tej samej treści, a naczelnik urzędu celno-skarbowego nie posiada/nie będzie posiadał złożonych przez nich aktualnych dokumentów.
  Ponadto wbrew art. 33a ust. 4 ustawy o VAT Klienci nie dokonują/nie będą dokonywać pisemnego zawiadomienia naczelnika urzędu celno-skarbowego oraz naczelnika urzędu skarbowego o:
  1. zamiarze rozliczania podatku na zasadach określonych w ust. 1 – przed początkiem okresu rozliczeniowego, od którego będzie stosował takie rozliczenie;
  2. rezygnacji z rozliczania podatku na zasadach określonych w ust. 1 – przed początkiem okresu rozliczeniowego, w którym rezygnuje z takiego rozliczenia
  – („Sytuacja nr 1”);
Po jakimś czasie od złożenia zgłoszenia celnego okaże się, że należności z tytułu importu towarów zostały określone w zgłoszeniu celnym w sposób nieprawidłowy (doszło do zaniżenia tych należności). W związku z nieprawidłowym wykazaniem w zgłoszeniu celnym kwoty podatku, przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, naczelnik urzędu celno-skarbowego wyda decyzję, o której mowa w art. 33 ust. 2 lub 3 ustawy o VAT lub wyda stosowną decyzję na innej podstawie prawnej – („Sytuacja nr 2”);
W odniesieniu do uproszczenia, o którym mowa w art. 182 UKC, kwota podatku VAT należnego z tytułu importu towarów zostaje wykazana/będzie wykazywana w deklaracji za nieprawidłowy okres (tj. np. za okres/miesiąc złożenia zgłoszenia uzupełniającego, a nie za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy, tj. dokonano wpisu do rejestru) – („Sytuacja nr 3”);
W odniesieniu do uproszczenia, o którym mowa w art. 182 UKC, w zgłoszeniu celnym/wpisie do rejestru oraz zgłoszeniu uzupełniającym omyłkowo zostają/zostaną wskazane dane niewłaściwego podmiotu jako importera towarów (jako importer towarów omyłkowo wskazany zostaje/zostanie inny podmiot niż nabywca towarów, na którego to nabywcę wystawione są faktury zakupowe). W związku z zaistniałą sytuacją składany jest/będzie wniosek o stosowne sprostowanie/korektę zgłoszenia celnego poprzez wskazanie właściwego importera/odbiorcy towarów. Przed wydaniem przez organ celno-skarbowy decyzji o sprostowaniu/korekcie zgłoszenia celnego podmiot będący faktycznym nabywcą/importerem towarów (niewskazany w pierwotnym zgłoszeniu celnym) rozlicza/rozliczy podatek z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej na podstawie art. 33a ustawy o VAT. Następnie, już po rozliczeniu VAT w deklaracji podatkowej przez faktycznego nabywcę/importera, wydawana jest/będzie decyzja o sprostowaniu/korekcie zgłoszenia celnego poprzez wskazanie właściwego podmiotu jako importera/odbiorcy towarów. W terminie 4 miesięcy po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów (tj. po miesiącu, w którym otrzymano towar i dokonano pierwotnego, błędnego od strony podmiotowej wpisu w rejestrze procedury uproszczonej, o której mowa w art. 182 UKC), faktyczny nabywca/importer przedstawia/przedstawi naczelnikowi urzędu celno-skarbowego dokumenty potwierdzające rozliczenie przez niego kwoty podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej – („Sytuacja nr 4”).

Biorąc pod uwagę regulacje prawne zawarte w art. 33a ust. 8 ustawy o VAT, nakładające na celnego przedstawiciela bezpośredniego solidarną odpowiedzialność w przypadku niedopełnienia przez Klienta/Importera (nieposiadającego własnego pozwolenia na stosowanie uproszczeń wskazanych w art. 33a ust. 1 ustawy o VAT) spoczywających na nim obowiązków, Spółka uznała za wskazane wystąpienie z wnioskiem o wydanie interpretacji przepisów podatkowych w tym zakresie. Jednocześnie Spółka pragnie wskazać, że zdarza się, iż otrzymuje ona decyzje organów celno-skarbowych, na podstawie których jest zobowiązana solidarnie z Importerem do zapłaty VAT z tytułu importu towarów wraz z odsetkami – w związku z niedopełnieniem przez Importera obowiązków wynikających z art. 33a ust. 6 ustawy o VAT (tj. przekroczenia 4-miesięcznego terminu na przekazanie organowi celno-skarbowemu dokumentacji potwierdzającej rozliczenie kwoty podatku należnego z tytułu importu w deklaracji podatkowej). Odpowiedzialność solidarna Spółki w takiej sytuacji nie ulega jednak wątpliwości, a kwestie z nią związane nie są przedmiotem pytań sformułowanych w złożonym wniosku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy w Sytuacji nr 1, gdy dochodzi/będzie dochodzić do naruszenia przez Klientów innych obowiązków niż wskazane w art. 33a ust. 6 ustawy o VAT, tj. gdy Importer nie wypełni obowiązków określonych w art. 33a ust. 2-2b lub ust. 4 ustawy o VAT, Spółka jako przedstawiciel bezpośredni nie ponosi/nie będzie ponosić odpowiedzialności z tego tytułu na gruncie art. 33a ust. 8 ustawy o VAT?
Czy w Sytuacji nr 2, gdy naczelnik urzędu celno-skarbowego wyda przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego decyzję, o której mowa w art. 33 ust. 2 lub 3 ustawy o VAT lub wyda stosowną decyzję na innej podstawie prawnej, w związku z nieprawidłowym wykazaniem w zgłoszeniu celnym kwoty podatku, Spółka jako przedstawiciel bezpośredni nie będzie ponosić odpowiedzialności z tego tytułu na gruncie art. 33a ust. 8 ustawy o VAT?
Czy w Sytuacji nr 3, gdy w odniesieniu do uproszczenia, o którym mowa w art. 182 UKC, kwota podatku VAT należnego z tytułu importu towarów zostaje wykazana/będzie wykazywana w deklaracji za nieprawidłowy okres (tj. np. za okres/miesiąc złożenia zgłoszenia uzupełniającego, a nie za okres, w którym dokonano wpisu do rejestru), to pod warunkiem, że spełniony zostanie obowiązek, o którym mowa w art. 33a ust. 6 ustawy o VAT, Spółka jako przedstawiciel bezpośredni nie ponosi/nie będzie ponosić odpowiedzialności z tego tytułu na gruncie art. 33a ust. 8 ustawy o VAT?
Czy w Sytuacji nr 4, odpowiedzialność Spółki na gruncie art. 33a ust. 8 ustawy o VAT wygasa z momentem przedstawienia przez faktycznego nabywcę/importera naczelnikowi urzędu celno-skarbowego dokumentów potwierdzających rozliczenie przez niego kwoty podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej w terminie 4 miesięcy po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów (tj. po miesiącu, w którym otrzymano towar i dokonano pierwotnego, błędnego od strony podmiotowej wpisu w rejestrze procedury uproszczonej, o której mowa w art. 182 UKC)?

Zdaniem Wnioskodawcy, w Sytuacji nr 1, gdy dochodzi/będzie dochodzić do naruszenia przez Klientów innych obowiązków niż wskazane w art. 33a ust. 6 ustawy o VAT, tj. gdy Importer nie wypełni obowiązków określonych w art. 33a ust. 2-2b lub ust. 4 ustawy o VAT, Spółka jako przedstawiciel bezpośredni nie ponosi/nie będzie ponosić odpowiedzialności z tego tytułu na gruncie art. 33a ust. 8 ustawy o VAT.
Zdaniem Wnioskodawcy, w Sytuacji nr 2, gdy naczelnik urzędu celno-skarbowego wyda przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego decyzję, o której mowa w art. 33 ust. 2 lub 3 ustawy o VAT lub wyda stosowną decyzję na innej podstawie prawnej, w związku z nieprawidłowym wykazaniem w zgłoszeniu celnym kwoty podatku, Spółka jako przedstawiciel bezpośredni nie będzie ponosić odpowiedzialności z tego tytułu na gruncie art. 33a ust. 8 ustawy o VAT.
Zdaniem Wnioskodawcy, w Sytuacji nr 3, gdy w odniesieniu do uproszczenia, o którym mowa w art. 182 UKC, kwota podatku VAT należnego z tytułu importu towarów zostaje wykazana/będzie wykazywana w deklaracji za nieprawidłowy okres (tj. np. za okres/miesiąc złożenia zgłoszenia uzupełniającego, a nie za okres, w którym dokonano wpisu do rejestru), to pod warunkiem, że spełniony zostanie obowiązek o którym mowa w art. 33a ust. 6 ustawy o VAT, Spółka jako przedstawiciel bezpośredni nie ponosi/nie będzie ponosić odpowiedzialności z tego tytułu na gruncie art. 33a ust. 8 ustawy o VAT.
Zdaniem Wnioskodawcy, w Sytuacji nr 4, odpowiedzialność Spółki na gruncie art. 33a ust. 8 ustawy o VAT wygasa z momentem przedstawienia przez faktycznego nabywcę/importera naczelnikowi urzędu celno-skarbowego dokumentów potwierdzających rozliczenie przez niego kwoty podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej w terminie 4 miesięcy po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów (tj. po miesiącu, w którym otrzymano towar i dokonano pierwotnego, błędnego od strony podmiotowej wpisu w rejestrze procedury uproszczonej, o której mowa w art. 182 UKC).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu VAT podlega import towarów na terytorium kraju.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, na których ciąży obowiązek uiszczenia cła, również w przypadku, gdy na podstawie przepisów celnych importowany towar jest zwolniony od cła albo cło na towar zostało zawieszone, w części lub w całości, albo zastosowano preferencyjną, obniżoną lub zerową stawkę celną.

Ponadto, stosownie do art. 33 ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy o których mowa m.in. w art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT są obowiązani do obliczenia i wykazania w zgłoszeniu celnym kwoty podatku z uwzględnieniem obowiązujących stawek. Jednocześnie art. 33a ust. 1 ustawy o VAT przewiduje, iż w przypadku gdy towary zostaną objęte na terytorium kraju uproszczeniem, o którym mowa w art. 166 oraz art. 182 unijnego kodeksu celnego, którego realizacja jest uzależniona od wcześniejszego wydania pozwolenia i w którym okresem rozliczeniowym jest miesiąc kalendarzowy, podatnik może rozliczyć kwotę podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej składanej za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu tych towarów.

Zgodnie z art. 33a ust. 2-2b ust. 3 i ust. 4 ustawy, podatnik może rozliczyć kwotę podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej składanej za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu tych towarów pod pewnymi warunkami, w tym pod warunkiem przedstawienia naczelnikowi urzędu celno-skarbowego, przed którym podatnik dokonuje formalności związanych z importem towarów, wydanych nie wcześniej niż 6 miesięcy przed dokonaniem importu:

zaświadczeń o braku zaległości we wpłatach należnych składek na ubezpieczenie społeczne oraz we wpłatach poszczególnych podatków stanowiących dochód budżetu państwa, przekraczających odrębnie z każdego tytułu, w tym odrębnie w każdym podatku, odpowiednio 3% kwoty należnych składek i należnych zobowiązań podatkowych w poszczególnych podatkach; udział zaległości w kwocie składek lub podatku ustala się w stosunku do kwoty należnych wpłat za okres rozliczeniowy, którego dotyczy zaległość,
potwierdzenia zarejestrowania podatnika jako podatnika VAT czynnego.

Wymóg przedstawienia przez podatnika ww. dokumentów uważa się za spełniony również w przypadku złożenia przez podatnika oświadczeń o tej samej treści.

Stosownie do art. 33a ust. 5 ustawy o VAT, w przypadku gdy objęcie towarów uproszczeniem, o którym mowa w art. 166 oraz art. 182 UKC, jest dokonywane przez przedstawiciela pośredniego w rozumieniu przepisów celnych, uprawnienie, o którym mowa w art. 33a ust. 1 ustawy o VAT, przysługuje podatnikowi, na rzecz którego jest składane zgłoszenie celne. Przepisy art. 33a ust. 2-4 ustawy o VAT stosuje się odpowiednio.

W świetle art. 33a ust. 6 ustawy o VAT, podatnik jest obowiązany do przedstawienia naczelnikowi urzędu celno-skarbowego dokumentów potwierdzających rozliczenie kwoty podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej w terminie 4 miesięcy po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów.

W myśl art. 33a ust. 7 ustawy o VAT, w przypadku gdy podatnik, w terminie, o którym mowa w ust. 6, nie przedstawił dokumentów, o których mowa w tym przepisie, traci prawo do rozliczenia podatku na zasadach określonych w art. 33 ust. 1 ustawy o VAT, w odniesieniu do kwoty podatku należnej z tytułu importu towarów, którą miał rozliczyć w deklaracji podatkowej oraz jest obowiązany do zapłaty naczelnikowi urzędu skarbowego kwoty podatku wraz z odsetkami.

Zgodnie z art. 33a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku gdy objęcie towarów uproszczeniem, o którym mowa w art. 166 oraz art. 182 UKC, jest dokonywane przez przedstawiciela bezpośredniego w rozumieniu przepisów celnych, który działa na rzecz podatnika nieposiadającego pozwolenia na stosowanie uproszczenia, którym zostały objęte towary, lub dokonywane jest przez przedstawiciela pośredniego, o którym mowa w ust. 5, przepis ust. 7 stosuje się odpowiednio, z tym że obowiązek zapłaty kwoty podatku wraz z odsetkami ciąży solidarnie na podatniku oraz na działającym na jego rzecz przedstawicielu.

Na gruncie wskazanych wyżej regulacji nie ulega wątpliwości, że art. 33a ustawy o VAT nie ogranicza prawa do rozliczania VAT z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej wyłącznie do przypadków, gdy objęcie towaru uproszczeniami, o których mowa w tym przepisie jest dokonywane przez przedstawiciela pośredniego w rozumieniu przepisów celnych. W konsekwencji art. 33a ustawy o VAT ma zastosowanie również do przypadków, gdy objęcie towarów procedurą uproszczoną dokonywane jest przez przedstawiciela bezpośredniego.

Możliwość przewidziana w art. 33a ustawy o VAT polega zatem na tym, że Importer chcący stosować ten przepis, tj. rozliczać VAT z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej nie musi legitymować się „swoim” pozwoleniem na stosowanie uproszczeń celnych. Warunkiem jest ustanowienie przez Importera nieposiadającego takiego pozwolenia osoby upoważnionej do reprezentowania go przed organami celno-skarbowymi – przedstawiciela pośredniego lub bezpośredniego oraz posiadanie przez tego przedstawiciela pozwolenia na stosowanie uproszczeń wskazanych w art. 33a ust. 1 ustawy o VAT.

Jednocześnie ustawa o VAT nie definiuje pojęcia przedstawiciela pośredniego i bezpośredniego. Stosowne definicje w tym zakresie zawarte są w przepisach unijnego kodeksu celnego.

Zgodnie z art. 18 ust. 1 UKC każda osoba może ustanowić przedstawiciela celnego. Przedstawicielstwo może być bezpośrednie – w tym przypadku przedstawiciel celny działa w imieniu i na rzecz innej osoby, lub pośrednie – w tym przypadku przedstawiciel celny działa we własnym imieniu, lecz na rzecz innej osoby.

Powyższe rozróżnienie przedstawicielstwa bezpośredniego od pośredniego ma istotne znaczenie w kontekście art. 77 ust. 3 UKC, zgodnie z którym dłużnikiem celnym (tj. osobą odpowiedzialną – zgodnie z art. 5 ust. 19 UKC – za dług celny) jest zgłaszający, a w przypadku przedstawicielstwa pośredniego dłużnikiem jest również osoba, na której rzecz dokonuje się zgłoszenia celnego.

Zgłaszającym, zgodnie z uregulowaniami UKC, jest osoba, która składa zgłoszenie celne (...) we własnym imieniu albo osoba, w której imieniu takie zgłoszenie (...) jest składane (art. 5 pkt 15 UKC).

Oznacza to w rezultacie, że przedstawiciel pośredni, będący zgłaszającym, jest dłużnikiem celnym wraz z osobą, na której rzecz dokonuje zgłoszenia celnego. Z kolei przedstawiciel bezpośredni zgłaszającym nie jest (składa bowiem zgłoszenie celne w imieniu i na rzecz innej osoby). W konsekwencji nie jest on także dłużnikiem celnym (nie odpowiada za dług celny).

Zgodnie zatem z istotą przedstawicielstwa bezpośredniego, przedstawiciel bezpośredni niejako wyręcza zgłaszającego w wypełnianiu jego obowiązków celnych, na podstawie i w granicach udzielonego mu upoważnienia. Przedstawiciel bezpośredni działa w imieniu i na rzecz osoby reprezentowanej, a tym samym czynność zgłoszenia dokonana przez niego w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego (potwierdza to także art. 76 ustawy Prawo Celne, zgodnie z którym czynności dokonane przez przedstawiciela celnego w granicach upoważnienia pociągają za sobą skutki bezpośrednio dla osoby, która go ustanowiła). Zatem to na osobie reprezentowanej przez przedstawiciela bezpośredniego (a nie na tym przedstawicielu) ciąży, co do zasady, obowiązek zapłaty cła z tytułu odprawy celnej towaru.

Powyższe regulacje celne mają swoje skutki także na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak już wyżej wskazano, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT podatnikami tego podatku są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, na których ciąży obowiązek uiszczenia cła.

W konsekwencji, przedstawiciel pośredni, będący osobą zobowiązaną do uiszczenia cła, posiada z tego właśnie tytułu status podatnika VAT. Tym samym, odpowiedzialność przedstawiciela pośredniego za podatek VAT z tytułu importu towarów ma charakter nieograniczony (odpowiada on w takim zakresie jak importer).

Okoliczność ta ma istotne znaczenie z punktu widzenia zakresu odpowiedzialności solidarnej przedstawiciela bezpośredniego określonej w art. 33a ust. 8 ustawy o VAT. Nie ulega bowiem wątpliwości, że odpowiedzialność przedstawiciela bezpośredniego za podatek VAT z tytułu importu towarów jest ograniczona. Przedstawiciel bezpośredni, niebędący dłużnikiem celnym, którego w ściśle określonej i wyjątkowej sytuacji uznano za podatnika VAT z tytułu importu towarów na podstawie art. 201 Dyrektywy VAT, co do zasady nie ponosi odpowiedzialności za dług celny (nie odpowiada zatem także za podatek VAT z tytułu importu towarów na podstawie art. 17 ust. 1 ustawy o VAT). Oznacza to, że jego odpowiedzialność za podatek VAT z tytułu importu towarów jest znacznie węższa niż w przypadku przedstawiciela pośredniego i może się zmaterializować wyłącznie w sytuacjach wprost wskazanych w art. 33a ust. 8 ustawy o VAT (chyba, że w myśl przepisów UKC zostanie uznany za dłużnika celnego, co może nastąpić w ściśle określonych, specyficznych przypadkach).

Odpowiedzialność przedstawiciela bezpośredniego określona w art. 33a ust. 8 ustawy o VAT ma niejako charakter sankcyjny i ograniczona jest do jednej, ściśle określonej sytuacji (którą jest brak przedstawienia organowi celno-skarbowemu w określonym terminie dokumentów potwierdzających fakt wykazania w deklaracji podatkowej Importera kwoty podatku VAT ujętego wcześniej w zgłoszeniach celnych). Odpowiedzialność ta nie dorównuje zatem odpowiedzialności przedstawiciela pośredniego (będącego dłużnikiem celnym), który odpowiada nie tylko w przypadku braku udokumentowania przed organem celno-skarbowym faktu wykazania w deklaracji podatkowej Importera kwoty podatku VAT ujętego wcześniej w zgłoszeniach celnych, lecz również w przypadku wszelkich nieprawidłowości wynikających ze złożonych zgłoszeń celnych (takich jak np. nieprawidłowe określenie w tych zgłoszeniach kwoty podatku), lub w innych sytuacjach skutkujących koniecznością uiszczenia przez Importera (a zatem i przez przedstawiciela pośredniego) kwot podatku.

Ponadto zakres odpowiedzialności Wnioskodawcy jako przedstawiciela bezpośredniego jest ograniczony w czasie, w związku z czym jego odpowiedzialność wygasa w momencie przedstawienia naczelnikowi urzędu celno-skarbowego w 4-miesięcznym terminie (o którym mowa w art. 33a ust. 6 ustawy o VAT w zw. z art. 33a ust. 8 i 7 tej ustawy), dokumentów potwierdzających fakt rozliczenia (tj. wykazania) kwoty podatku VAT należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej Importera (tj. po udokumentowaniu temu organowi, że zarówno podstawa opodatkowania jak i kwota podatku VAT wykazanego w zgłoszeniach celnych dokonanych z zastosowaniem procedury uproszczonej przez Wnioskodawcę jako przedstawiciela bezpośredniego zostały w całości uwzględnione w deklaracji VAT Importera/odpowiednio przeniesione do tej deklaracji).

W konsekwencji, praktyczny wymiar różnicy między zakresami odpowiedzialności przedstawiciela pośredniego i przedstawiciela bezpośredniego za zapłatę VAT z tytułu importu towarów przejawia się m.in. w tym, że odpowiedzialność tego pierwszego trwa aż do czasu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku VAT z tytułu importu towarów i ma zakres nieograniczony, a odpowiedzialność tego drugiego wygasa w momencie przedstawienia organowi celno-skarbowemu w terminie 4 miesięcy po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów dokumentów potwierdzających fakt wykazania w deklaracji podatkowej Importera całej kwoty podatku VAT ujętego wcześniej w zgłoszeniach celnych. Należy zatem stwierdzić, że po przedstawieniu, zgodnie z art. 33a ust. 6 ustawy o VAT, przez Klientów Spółki jako podmiotów do tego zobowiązanych lub przez Spółkę w imieniu i na rzecz Klientów, naczelnikowi urzędu celno-skarbowego dokumentów potwierdzających rozliczenie kwoty podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej odpowiedzialność Wnioskodawcy jako przedstawiciela bezpośredniego, przewidziana w art. 33a ust. 8 ustawy o VAT wygasa. Z punktu widzenia wygaśnięcia odpowiedzialności solidarnej przedstawiciela bezpośredniego przewidzianej w art. 33a ust. 8 ustawy o VAT istotnym jest bowiem wyłącznie to, czy cała kwota podatku wynikającego ze zgłoszeń celnych została ujęta w deklaracji podatkowej Importera.

W kontekście odpowiedzialności przedstawiciela bezpośredniego nie ma znaczenia czy np. w późniejszym terminie organ celno-skarbowy określi kwotę podatku w wysokości innej niż wykazana w zgłoszeniu celnym – przedstawiciel bezpośredni nie ponosi bowiem w takiej sytuacji odpowiedzialności solidarnej. Innymi słowy, odpowiedzialność solidarna przedstawiciela bezpośredniego przewidziana w art. 33a ust. 8 ustawy o VAT nie obejmuje sytuacji, w których Importer nie wypełni obowiązków określonych w art. 33a ust. 2-2b lub ust. 4 ustawy o VAT albo organ celno-skarbowy wyda przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego decyzję, o której mowa w art. 33 ust. 2 lub 3 ustawy o VAT lub wyda stosowną decyzję na innej podstawie prawnej, w związku z nieprawidłowym wykazaniem w zgłoszeniu celnym kwoty podatku. Tym samym, przedstawiciel bezpośredni nie odpowiada za wyniki następczej kontroli zakończonej ewentualną decyzją określającą kwotę podatku VAT z tytułu importu towarów w prawidłowej wysokości ani za wszelkie korekty/sprostowania zgłoszenia celnego dokonane czy to z urzędu, czy to na wniosek. Jak już bowiem wyżej wskazano, na gruncie znowelizowanego art. 33a ustawy o VAT odpowiedzialność solidarna przedstawiciela bezpośredniego wygasa w momencie przedstawienia, zgodnie z art. 33 ust. 6 ustawy o VAT, naczelnikowi urzędu celno-skarbowego, w 4-miesięcznym terminie przewidzianym w tym przepisie, dokumentów potwierdzających fakt rozliczenia (tj. wykazania) kwoty podatku VAT należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej Importera (tj. po udokumentowaniu temu organowi, że zarówno podstawa opodatkowania jak i kwota podatku VAT wykazanego w zgłoszeniach celnych dokonanych z zastosowaniem procedury uproszczonej przez przedstawiciela bezpośredniego zostały w całości uwzględnione w deklaracji VAT Importera/przeniesione do tej deklaracji). Odpowiedzialność ta wygasa bez względu na prawidłowość wykazania podatku VAT z tytułu importu towarów w zgłoszeniu celnym – odpowiedzialność za prawidłowość wykazania podatku VAT z tytułu importu towarów w zgłoszeniu celnym ponosi wyłącznie Importer lub ewentualnie przedstawiciel pośredni. Z punktu widzenia wygaśnięcia odpowiedzialności solidarnej przedstawiciela bezpośredniego przewidzianej w art. 33a ust. 8 ustawy o VAT istotnym jest wyłącznie, czy cała kwota podatku wynikającego ze zgłoszeń celnych dokonanych z zastosowaniem procedury uproszczonej przez przedstawiciela bezpośredniego została ujęta w deklaracji podatkowej Importera.

Wskazane wyżej konkluzje co do jedynie sankcyjnej i ograniczonej odpowiedzialności przedstawiciela bezpośredniego wprowadzonej w art. 33a ust. 8 ustawy o VAT wynikają także z sankcyjnego charakteru skutku przewidzianego w art. 33a ust. 7 ustawy o VAT, do którego odnosi się art. 33a ust. 8 tej ustawy. Zgodnie z art. 33a ust. 7 ustawy, w przypadku gdy podatnik, w terminie, o którym mowa w ust. 6, nie przedstawił dokumentów, o których mowa w tym przepisie, traci prawo do rozliczenia podatku na zasadach określonych w art. 33a ust. 1, w odniesieniu do kwoty podatku należnej z tytułu importu towarów, którą miał rozliczyć w deklaracji podatkowej. Podatnik jest w takiej sytuacji obowiązany do zapłaty kwoty podatku wraz z odsetkami.

Ustawodawca przewidział więc, że brak przedstawienia dokumentów, o których mowa w art. 33a ust. 6 ustawy w terminie określonym w tym przepisie, powoduje nieodwracalną utratę przez podatnika prawa do rozliczenia podatku od importu towarów w deklaracji podatkowej – w odniesieniu do kwoty objętej tym zaniedbaniem. Utrata tego prawa skutkuje koniecznością poniesienia negatywnych skutków finansowych (sankcji) wynikających z tego zaniedbania – tj. zapłaty podatku wraz z odsetkami. Jedyną przesłanką zastosowania tej sankcji jest nieprzedstawienie naczelnikowi urzędu celno-skarbowego w odpowiednim terminie dokumentów potwierdzających wykazanie kwoty podatku w deklaracji. Z puntu widzenia tego skutku nie ma znaczenia, czy podatnik rozliczył podatek należny we właściwej deklaracji czy też nie – nawet jeżeli rozliczył, lecz nie przekazał dokumentów potwierdzających ten fakt, nie zwalnia go to z obowiązku ponownego uiszczenia tego podatku (wraz z odsetkami). W tym właśnie przejawia się sankcyjny charakter skutku przewidzianego w art. 33 ust. 7 ustawy o VAT. Celem tej sankcji jest m.in. zmotywowanie podatników do terminowego dokumentowania przed organem celno-skarbowym faktu ujęcia w deklaracji podatkowej kwot podatku wykazanych w złożonych zgłoszeniach celnych, a tym samym zapewnienie temu organowi informacji pozwalającej na rozstrzygnięcie czy celowym jest ewentualny pobór podatku czy nie. Taka regulacja jest uzasadniona, gdyż możliwość rozliczania podatku VAT z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej stanowi odstępstwo od ogólnych zasad wymiaru i poboru podatku z tytułu importu towarów przewidzianych w art. 33 ust. 1-4 ustawy (wpłata w terminie 10 dni od powiadomienia o wysokości należności podatkowych). Skoro zaś, zgodnie z art. 33 ust. 6 ustawy, organ celno-skarbowy jest obowiązany do poboru podatku należnego z tytułu importu towarów (z zastrzeżeniem art. 33a i 33c ustawy), to organ ten ponosi odpowiedzialność za zweryfikowanie czy niepobrany przez ten organ podatek (w związku z otrzymanym od podatnika zawiadomieniem, o którym mowa w art. 33 ust. 4 ustawy) został wykazany w deklaracji, czy też nie. Jeśli nie zostałby w niej wykazany, wówczas organ celno-skarbowy zobowiązany jest do poboru tego podatku wraz z odsetkami – odpowiada bowiem za pobór podatku). Jeśli natomiast został wykazany, organ uznaje rozliczenie za niejako zamknięte/dokonane i nie następuje pobór podatku. W celu podjęcia w tym zakresie właściwej decyzji (pobór lub brak poboru podatku) organ musi dysponować informacjami pozwalającymi na stwierdzenie czy kwota VAT wykazana w zgłoszeniach celnych została ujęta w deklaracji VAT. Zapewnieniu organowi tych informacji służy właśnie obowiązek przedstawienia potwierdzenia rozliczenia kwoty podatku w deklaracji – określony w art. 33a ust. 6 ustawy. Jednocześnie należy mieć na względzie, że na tym etapie organ celno-skarbowy zasadniczo nie bada prawidłowości określenia należności celno-podatkowych z tytułu importu towarów.

W tym zakresie, z mocy art. 33a ust. 8 ustawy o VAT, sankcyjny skutek określony w art. 33a ust. 7 ustawy może dotyczyć także przedstawiciela bezpośredniego (na zasadzie odpowiedzialności solidarnej), o ile objął on towary jednym z uproszczeń, o których mowa w art. 33 ust. 1 ustawy działając w imieniu i na rzecz podatnika nieposiadającego pozwolenia na stosowanie tych uproszczeń. Tym samym, w razie nieprzedstawienia przez podatnika potwierdzenia ujęcia w deklaracji kwot VAT wykazanych w zgłoszeniach celnych, przedstawiciel bezpośredni może zostać zobowiązany do wpłaty podatku wraz z odsetkami.

Co jednak kluczowe, ze wskazanego wyżej celu regulacji zawartej w art. 33a ust. 6 ustawy (zapewnienie organowi informacji o tym czy podatek VAT wykazany w zgłoszeniach celnych został ujęty w deklaracji czy też nie) wynika jednocześnie, że sankcja przewidziana w art. 33a ust. 7 ustawy nie obejmuje ewentualnych błędów w kwotach VAT wykazanych w zgłoszeniach celnych. Za błędy takie (niezależnie od tego czy VAT jest rozliczany na zasadach wskazanych w art. 33a czy na zasadach wskazanych w art. 33 ust. 1-4 ustawy) odpowiada podatnik w sposób odrębny niż określony w art. 33a ust. 7 ustawy o VAT. Mianowicie, odpowiada za nie przede wszystkim na podstawie i w związku z art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy – tj. ze względu na to, że jest „w pełni odpowiedzialnym” podatnikiem VAT z tytułu importu towarów odpowiadającym za ten podatek w sposób nieograniczony – jako dłużnik celny). I to ten przepis, w połączeniu z regulacjami zawartymi w art. 33 ust. 2 i 3 oraz art. 34 ust. 1 ustawy, stanowi podstawę odpowiedzialności Importera za ewentualne błędy w zgłoszeniach celnych. Stanowi on także podstawę ewentualnej odpowiedzialności przedstawiciela pośredniego (również będącego dłużnikiem celnym). Odpowiedzialności takiej nie ponosi jednak przedstawiciel bezpośredni – w tym w oczywisty sposób nie ponosi jej na podstawie art. 33a ust. 8 ustawy (który to przepis odnosi się do art. 33a ust. 7 ustawy). Odpowiedzialność taką (pełną), jak już wyżej wskazano, ponieść może albo Importer (odbiorca, właściciel importowanych towarów) albo – ewentualnie – przedstawiciel pośredni. Odpowiedzialność ta nigdy nie będzie dotyczyła przedstawiciela bezpośredniego – niebędącego dłużnikiem celnym i odpowiadającego za podatek VAT z tytułu importu towarów jedynie w sposób „sankcyjny” i w ściśle określonej w art. 33a ust. 8 ustawy o VAT sytuacji.

Gdyby intencją ustawodawcy było zrównanie odpowiedzialności przedstawiciela bezpośredniego z odpowiedzialnością ponoszoną przez przedstawiciela pośredniego (który ponosi pełną odpowiedzialność za poprawność rozliczenia tego podatku solidarnie z „głównym” podatnikiem VAT – tj. Importerem), ustawodawca wprost nadałby przedstawicielowi bezpośredniemu status „w pełni odpowiedzialnego” podatnika VAT z tytułu importu towarów wymieniając go w art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy. Skoro tak się nie stało (przedstawicielowi bezpośredniemu nadano – na podstawie art. 201 Dyrektywy VAT – status podatnika jedynie w ściśle określonej w art. 33a ust. 8 ustawy sytuacji) należy jednoznacznie uznać, że zrównanie zakresu odpowiedzialności przedstawiciela pośredniego i bezpośredniego nie było celem ustawodawcy.

W konsekwencji, należy stwierdzić, że na Spółce, o ile działa ona jako celny przedstawiciel bezpośredni na rzecz podatnika nieposiadającego pozwolenia na stosowanie uproszczenia, którym zostały objęte towary, nie ciąży z tego tytułu obowiązek zapłaty podatku VAT wraz z odsetkami w sytuacjach innych niż wskazane w art. 33a ust. 6 ustawy o VAT, tj. obowiązek ten nie ciąży na Spółce m.in. w sytuacjach gdy: Importer nie wypełni obowiązków określonych w art. 33a ust. 2-2b lub ust. 4 ustawy o VAT albo organ celno-skarbowy wyda przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego decyzję, o której mowa w art. 33 ust. 2, ust. 3 lub art. 34 ustawy o VAT czy też wyda stosowną decyzję na innej podstawie prawnej, w związku z nieprawidłowym wykazaniem w zgłoszeniu celnym kwoty podatku. Innymi słowy, Spółka nie odpowiada za niedopełnienie przez Importera innych obowiązków podatkowych niż określone w art. 33a ust. 6 ustawy o VAT, w tym za ewentualne błędy w kwotach VAT wykazanych w zgłoszeniach celnych.

A zatem, w Sytuacji nr 1, gdy dochodzi/będzie dochodzić do naruszenia przez Klientów innych obowiązków niż wskazane w art. 33a ust. 6 ustawy o VAT, tj. gdy Importer nie wypełni obowiązków określonych w art. 33a ust. 2-2b lub ust. 4 ustawy o VAT, Spółka jako przedstawiciel bezpośredni nie ponosi/nie będzie ponosić odpowiedzialności z tego tytułu na gruncie art. 33a ust. 8 ustawy o VAT.

Jednocześnie, w Sytuacji nr 2, gdy naczelnik urzędu celno-skarbowego wyda przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego decyzję, o której mowa w art. 33 ust. 2 lub 3 ustawy o VAT lub wyda stosowną decyzję na innej podstawie prawnej, w związku z nieprawidłowym wykazaniem w zgłoszeniu celnym kwoty podatku, Spółka jako przedstawiciel bezpośredni nie będzie ponosić odpowiedzialności z tego tytułu na gruncie art. 33a ust. 8 ustawy o VAT.

W zakresie pytania nr 3 złożonego wniosku, zdaniem Spółki, o ile Importer przedstawi naczelnikowi urzędu celno-skarbowego dokumenty potwierdzające rozliczenie kwoty podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej, w terminie 4 miesięcy po miesiącu, w którym rzeczywiście powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów, a zatem w terminie 4 miesięcy po miesiącu w którym dokonano wpisu do rejestru, to odpowiedzialność Wnioskodawcy jako przedstawiciela bezpośredniego przewidziana w art. 33a ust. 8 ustawy o VAT wygaśnie z momentem przedstawienia naczelnikowi urzędu celno-skarbowego takich dokumentów. W związku z tym Wnioskodawca, jako przedstawiciel bezpośredni, nie ponosił/nie będzie ponosić odpowiedzialności z tego tytułu na gruncie art. 33a ust. 8 ustawy o VAT – nie będzie on zatem odpowiadał za nieprawidłowe rozpoznanie przez Importera momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu importu towarów.

Przykładowo, w sytuacji gdy wpisu do rejestru, zgodnie z art. 182 UKC dokonano w styczniu danego roku, natomiast zgłoszenie uzupełniające zostało złożone w lutym, to pomimo wykazania przez Importera VAT należnego z tytułu importu za niewłaściwy okres (tj. w deklaracji za luty, zamiast w deklaracji za styczeń), z punktu widzenia odpowiedzialności Wnioskodawcy jako przedstawiciela bezpośredniego obowiązek, o którym mowa w art. 33a ust. 6 ustawy o VAT zostanie uznany za spełniony, o ile Importer przedstawi naczelnikowi urzędu celno-skarbowego dokumenty potwierdzające rozliczenie kwoty podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej do końca maja, a więc w terminie 4 miesięcy po miesiącu, w którym dokonano wpisu do rejestru. Tym samym, w momencie tym wygaśnie odpowiedzialność Wnioskodawcy jako przedstawiciela bezpośredniego.

Należy podkreślić, że Spółka nie może odpowiadać za to, że jej Klient wykazał VAT z tytułu importu w deklaracji za nieprawidłowy okres. Z punktu widzenia odpowiedzialności Spółki istotnym jest bowiem fakt spełnienia obowiązku, o którym mowa w art. 33a ust. 6 ustawy o VAT. Jeżeli Importer rozliczy VAT z tytułu importu (nawet w deklaracji za niewłaściwy okres), ale przedstawi naczelnikowi urzędu celno-skarbowego dokumenty potwierdzające rozliczenie kwoty podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej w terminie 4 miesięcy po miesiącu, w którym rzeczywiście powstał obowiązek podatkowy w związku z importem towarów, to Spółka jako przedstawiciel bezpośredni nie ponosił/nie będzie ponosić odpowiedzialności z tego tytułu na gruncie art. 33a ust. 8 ustawy o VAT.

W konsekwencji, w Sytuacji nr 3, gdy w odniesieniu do uproszczenia, o którym mowa w art. 182 UKC, kwota podatku VAT należnego z tytułu importu towarów zostaje wykazana/będzie wykazywana w deklaracji za nieprawidłowy okres (tj. np. za okres/miesiąc złożenia zgłoszenia uzupełniającego, a nie za okres, w którym dokonano wpisu do rejestru), to pod warunkiem, że spełniony zostanie obowiązek, o którym mowa w art. 33a ust. 6 ustawy o VAT, Spółka jako przedstawiciel bezpośredni nie ponosi/nie będzie ponosić odpowiedzialności z tego tytułu na gruncie art. 33a ust. 8 ustawy o VAT.

W zakresie pytania nr 4 złożonego wniosku, zdaniem Spółki jej odpowiedzialność na gruncie art. 33a ust. 8 ustawy o VAT wygasa z momentem przedstawienia przez faktycznego nabywcę/importera naczelnikowi urzędu celno-skarbowego dokumentów potwierdzających rozliczenie przez niego kwoty podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej. Na gruncie obowiązujących przepisów celnych oraz przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, dług celny (a tym samym obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów) powstaje w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego – co w przypadku procedury wpisu do rejestru zgłaszającego ma miejsce z chwilą dokonania wpisu w rejestrze. Błędne wskazanie w zgłoszeniu celnym danych innego podmiotu niż faktyczny importer/nabywca/odbiorca towarów, na którego to importera wystawione są dokumenty handlowe i który wykorzystuje zaimportowane towary w swojej działalności gospodarczej, nie zmienia faktu że po stronie faktycznego importera w chwili dokonania wpisu w rejestrze powstaje obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów (właściwa tożsamość importera/nabywcy/odbiorcy towarów znajduje następnie swoje odzwierciedlenie w sprostowanym/skorygowanym zgłoszeniu celnym). Co za tym idzie, właściwy importer musi rozpoznać obowiązek podatkowy w momencie dokonania wpisu w rejestrze procedury uproszczonej, a skoro tak – to jest również uprawniony (i zobowiązany) do rozliczenia VAT w deklaracji podatkowej za okres powstania obowiązku podatkowego. W konsekwencji, w Sytuacji nr 4, odpowiedzialność Spółki na gruncie art. 33a ust. 8 ustawy o VAT wygasa z momentem przedstawienia przez faktycznego nabywcę/importera naczelnikowi urzędu celno-skarbowego dokumentów potwierdzających rozliczenie przez niego kwoty podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej w terminie 4 miesięcy po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów (tj. po miesiącu, w którym otrzymano towar i dokonano pierwotnego, błędnego od strony podmiotowej wpisu w rejestrze procedury uproszczonej, o której mowa w art. 182 UKC).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych stanów faktycznych oraz zdarzeń przyszłych jest:

nieprawidłowe – w zakresie odpowiedzialności przedstawiciela bezpośredniego z tytułu importu towarów rozliczanego zgodnie z art. 33a ustawy w sytuacji, gdy dochodzi do naruszenia przez Klientów innych obowiązków niż wskazane w art. 33a ust. 6 ustawy, tj. gdy Importer nie wypełni obowiązków określonych w art. 33a ust. 2-2b lub ust. 4 ustawy;
nieprawidłowe – w zakresie odpowiedzialności przedstawiciela bezpośredniego z tytułu importu towarów rozliczanego zgodnie z art. 33a ustawy w sytuacji, gdy naczelnik urzędu celno-skarbowego wyda przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego decyzję, o której mowa w art. 33 ust. 2 lub 3 ustawy lub wyda stosowną decyzję na innej podstawie prawnej, w związku z nieprawidłowym wykazaniem w zgłoszeniu celnym kwoty podatku;
prawidłowe – w zakresie odpowiedzialności przedstawiciela bezpośredniego z tytułu importu towarów rozliczanego zgodnie z art. 33a ustawy w sytuacji, gdy w odniesieniu do uproszczenia, o którym mowa w art. 182 Unijnego Kodeksu Celnego, kwota podatku VAT należnego z tytułu importu towarów zostaje wykazana w deklaracji za nieprawidłowy okres, a spełniony zostanie obowiązek, o którym mowa w art. 33a ust. 6 ustawy;
prawidłowe – w zakresie momentu wygaśnięcia odpowiedzialności przedstawiciela bezpośredniego z tytułu importu towarów rozliczanego zgodnie z art. 33a ustawy w sytuacji przedstawienia przez faktycznego nabywcę/importera naczelnikowi urzędu celno-skarbowego dokumentów potwierdzających rozliczenie przez niego kwoty podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej w terminie 4 miesięcy po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
eksport towarów;
import towarów na terytorium kraju;
wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Na mocy art. 2 pkt 7 ustawy – przez import towarów – rozumie się przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej.

Art. 15 ust. 1 ustawy stanowi, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy – podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne na których ciąży obowiązek uiszczenia cła, również w przypadku, gdy na podstawie przepisów celnych importowany towar jest zwolniony od cła albo cło na towar zostało zawieszone, w części lub w całości, albo zastosowano preferencyjną, obniżoną lub zerową stawkę celną.

Obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego, z zastrzeżeniem ust. 10a i 11 (art. 19a ust. 9 ustawy).

Stosownie do art. 33 ust. 1 ustawy – podatnicy, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 1 i 2 oraz ust. 1b, są obowiązani do obliczenia i wykazania w zgłoszeniu celnym kwoty podatku, z uwzględnieniem obowiązujących stawek, z zastrzeżeniem art. 33b.

Na podstawie art. 33a ust. 1 ustawy – w przypadku gdy towary zostaną objęte na terytorium kraju uproszczeniem, o którym mowa w art. 166 oraz art. 182 unijnego kodeksu celnego, którego realizacja jest uzależniona od wcześniejszego wydania pozwolenia i w którym okresem rozliczeniowym jest miesiąc kalendarzowy, podatnik może rozliczyć kwotę podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej składanej za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu tych towarów.

Jak stanowi art. 33a ust. 2 ustawy – przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem:

przedstawienia przez podatnika naczelnikowi urzędu celno-skarbowego, przed którym podatnik dokonuje formalności związanych z importem towarów, wydanych nie wcześniej niż 6 miesięcy przed dokonaniem importu:
1. zaświadczeń o braku zaległości we wpłatach należnych składek na ubezpieczenie społeczne oraz we wpłatach poszczególnych podatków stanowiących dochód budżetu państwa, przekraczających odrębnie z każdego tytułu, w tym odrębnie w każdym podatku, odpowiednio 3% kwoty należnych składek i należnych zobowiązań podatkowych w poszczególnych podatkach; udział zaległości w kwocie składek lub podatku ustala się w stosunku do kwoty należnych wpłat za okres rozliczeniowy, którego dotyczy zaległość,
2. potwierdzenia zarejestrowania podatnika jako podatnika VAT czynnego;
(uchylony).

Wymóg przedstawienia przez podatnika dokumentów, o których mowa w ust. 2 pkt 1, uważa się za spełniony również w przypadku złożenia przez podatnika oświadczeń o tej samej treści (art. 33a ust. 2a ustawy).

Oświadczenia, o których mowa w ust. 2a, składa się pod rygorem odpowiedzialności karnej za składanie fałszywych zeznań. Składający oświadczenie jest obowiązany do zawarcia w nim klauzuli następującej treści: „Jestem świadomy odpowiedzialności karnej za złożenie fałszywego oświadczenia”. Klauzula ta zastępuje pouczenie organu o odpowiedzialności karnej za składanie fałszywych zeznań (art. 33a ust. 2b ustawy).

Warunku przedstawienia dokumentów, o których mowa w ust. 2 pkt 1, nie stosuje się, jeżeli naczelnik urzędu celno-skarbowego posiada złożone przez podatnika aktualne dokumenty (art. 33a ust. 3 ustawy).

Zgodnie z art. 33a ust. 4 ustawy – podatnik jest obowiązany do pisemnego zawiadomienia naczelnika urzędu celno-skarbowego oraz naczelnika urzędu skarbowego o:

zamiarze rozliczania podatku na zasadach określonych w ust. 1 – przed początkiem okresu rozliczeniowego, od którego będzie stosował takie rozliczenie;
rezygnacji z rozliczania podatku na zasadach określonych w ust. 1 – przed początkiem okresu rozliczeniowego, w którym rezygnuje z takiego rozliczenia.

W przypadku gdy objęcie towarów uproszczeniem, o którym mowa w art. 166 oraz art. 182 unijnego kodeksu celnego, jest dokonywane przez przedstawiciela pośredniego w rozumieniu przepisów celnych, uprawnienie, o którym mowa w ust. 1, przysługuje podatnikowi, na rzecz którego jest składane zgłoszenie celne. Przepisy ust. 2-4 stosuje się odpowiednio (art. 33a ust. 5 ustawy).

Podatnik jest obowiązany do przedstawienia naczelnikowi urzędu celno-skarbowego dokumentów potwierdzających rozliczenie kwoty podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej w terminie 4 miesięcy po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów (art. 33a ust. 6 ustawy).

W przypadku gdy podatnik, w terminie, o którym mowa w ust. 6, nie przedstawił dokumentów, o których mowa w tym przepisie, traci prawo do rozliczenia podatku na zasadach określonych w ust. 1, w odniesieniu do kwoty podatku należnej z tytułu importu towarów, którą miał rozliczyć w deklaracji podatkowej. Podatnik jest obowiązany do zapłaty naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu do poboru kwoty należności celnych przywozowych wynikających z długu celnego kwoty podatku wraz z odsetkami (art. 33a ust. 7 ustawy).

W przypadku gdy objęcie towarów uproszczeniem, o którym mowa w art. 166 oraz art. 182 unijnego kodeksu celnego, jest dokonywane przez przedstawiciela bezpośredniego w rozumieniu przepisów celnych, który działa na rzecz podatnika nieposiadającego pozwolenia na stosowanie uproszczenia, którym zostały objęte towary, lub dokonywane jest przez przedstawiciela pośredniego, o którym mowa w ust. 5, przepis ust. 7 stosuje się odpowiednio, z tym że obowiązek zapłaty kwoty podatku wraz z odsetkami ciąży solidarnie na podatniku oraz na działającym na jego rzecz przedstawicielu (art. 33a ust. 8 ustawy).

Należy w tym miejscu wskazać, że zgodnie z art. 5 pkt 15, 18 i 19 Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) Nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r., ustanawiającego Unijny Kodeks Celny (Dz. U. UE L 269 z 10.10.2013 r., str. 1, z późn. zm.) – zwanym dalej Unijnym Kodeksem Celnym:

„zgłaszający” oznacza osobę, która składa zgłoszenie celne, deklarację do czasowego składowania, przywozową deklarację skróconą, wywozową deklarację skróconą, zgłoszenie do powrotnego wywozu lub powiadomienie o powrotnym wywozie we własnym imieniu, albo osobę, w której imieniu takie zgłoszenie, deklaracja lub powiadomienie są składane;
„dług celny” oznacza nałożony na określoną osobę obowiązek zapłaty stosownej kwoty należności celnych przywozowych lub wywozowych, określonej dla danych towarów na mocy obowiązujących przepisów prawa celnego;
„dłużnik” oznacza każdą osobę odpowiedzialną za dług celny.

Unijny Kodeks Celny przewiduje dwa rodzaje przedstawicielstwa (art. 18 ust. 1 Unijnego Kodeksu Celnego):

bezpośrednie, gdzie przedstawiciel celny działa w imieniu i na rzecz innej osoby lub
pośrednie, gdzie przedstawiciel celny działa we własnym imieniu, lecz na rzecz innej osoby.

W myśl art. 77 ust. 2-3 Unijnego Kodeksu Celnego – dług celny powstaje w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego. Dłużnikiem jest zgłaszający. W przypadku przedstawicielstwa pośredniego dłużnikiem jest również osoba, na której rzecz dokonuje się zgłoszenia celnego (…).

Przedstawiciel pośredni działa we własnym imieniu, lecz na rzecz innej osoby co oznacza, że działanie takie wywołuje skutki prawne zarówno dla przedstawiciela jak i dla osoby reprezentowanej. Konstrukcja przyjęta w przypadku przedstawicielstwa pośredniego zakłada poniesienie przez przedstawiciela większej odpowiedzialności za swoje działania, w zamian za traktowanie go jako zgłaszającego. Przedstawiciel pośredni jest zatem dłużnikiem solidarnie z osobą, na rzecz której jest składane zgłoszenie celne.

Przedstawiciel bezpośredni działa w imieniu i na rzecz osoby reprezentowanej. Zgodnie z istotą przedstawicielstwa bezpośredniego, przedstawiciel bezpośredni niejako wyręcza zgłaszającego w wypełnianiu jego obowiązków celnych, na podstawie i w granicach udzielonego mu upoważnienia. Tym samym czynność zgłoszenia dokonana przez niego w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

Art. 33a ust. 8 ustawy zrównuje sytuację przedstawiciela pośredniego z sytuacją przedstawiciela bezpośredniego w zakresie ich odpowiedzialności solidarnej wraz z importerem za zapłatę kwoty podatku z odsetkami z tytułu importu towarów. Zarówno przedstawiciel pośredni jak i bezpośredni będą odpowiadali solidarnie z podatnikiem za podatek, który stanie się należny w przypadku utraty prawa do odliczenia VAT bezpośrednio w deklaracji podatkowej.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Spółka świadczy usługi pośrednictwa przy dokonywaniu odpraw celnych (usługi agencji celnej, dalej jako „Usługi Agencyjne”) niezbędne do zapewnienia klientom Spółki kompleksowej obsługi spedycyjno-logistycznej. Spółka, jako agencja celna, dokonuje (i w przyszłości nadal będzie dokonywać) odpraw celnych na rzecz swoich kontrahentów (klientów) działając m.in. jako przedstawiciel bezpośredni w rozumieniu przepisów celnych. Spółka posiada pozwolenie na stosowanie uproszczeń, o których mowa w art. 33a ustawy – z uwzględnieniem przepisów i wytycznych przejściowych Ministra Finansów związanych z wejściem w życie Unijnego Kodeksu Celnego. W opisanym wyżej zakresie Spółka prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy i jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem tego podatku.

W ramach Usług Agencyjnych (świadczonych w formule przedstawicielstwa bezpośredniego w rozumieniu przepisów celnych) Spółka podejmuje w imieniu i na rzecz zleceniodawcy (dalej jako: „Zleceniodawca”, „Klient” lub „Importer”) szereg działań zmierzających do zgodnego z przepisami celnymi uregulowania sytuacji towarów, w tym obejmuje towary uproszczeniami, o których mowa w art. 33a ustawy, co pozwala Klientowi Spółki (Importerowi/odbiorcy towarów) nieposiadającemu własnego pozwolenia na stosowanie ww. uproszczeń na rozliczanie podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów na zasadach określonych w art. 33a ustawy.

Spółka wskazała, że w związku z jej działalnością występuje/będzie występować następująca Sytuacja nr 1, w której Klienci jako podmioty zobowiązane do wypełnienia obowiązku wynikającego z art. 33 ust. 2 ustawy nie przedstawiają/nie będą przedstawiać naczelnikowi urzędu celno-skarbowego, przed którym dokonują formalności związanych z importem towarów, wydanych nie wcześniej niż 6 miesięcy przed dokonaniem importu:

zaświadczeń o braku zaległości we wpłatach należnych składek na ubezpieczenie społeczne oraz we wpłatach poszczególnych podatków stanowiących dochód budżetu państwa, przekraczających odrębnie z każdego tytułu, w tym odrębnie w każdym podatku, odpowiednio 3% kwoty należnych składek i należnych zobowiązań podatkowych w poszczególnych podatkach; udział zaległości w kwocie składek lub podatku ustala się w stosunku do kwoty należnych wpłat za okres rozliczeniowy, którego dotyczy zaległość,
potwierdzenia zarejestrowania podatnika jako podatnika VAT czynny.

Jednocześnie Klienci nie składają/nie będą składać oświadczeń o tej samej treści, a naczelnik urzędu celno-skarbowego nie posiada/nie będzie posiadał złożonych przez nich aktualnych dokumentów. Ponadto Klienci nie dokonują/nie będą dokonywać pisemnego zawiadomienia naczelnika urzędu celno-skarbowego oraz naczelnika urzędu skarbowego o:

zamiarze rozliczania podatku na zasadach określonych w ust. 1 – przed początkiem okresu rozliczeniowego, od którego będzie stosował takie rozliczenie;
rezygnacji z rozliczania podatku na zasadach określonych w ust. 1 – przed początkiem okresu rozliczeniowego, w którym rezygnuje z takiego rozliczenia.

Możliwość rozliczenia podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji uzależniona jest od przedstawienia przez podatnika naczelnikowi urzędu celno-skarbowego, przed którym dokonuje formalności związanych z importem towarów dokumentów, o których mowa w art. 33a ust. 2 pkt 1 lit. a i b ustawy, wydanych nie wcześniej niż 6 miesięcy przed dokonaniem importu. Wymóg przedstawienia przez podatnika powyższych dokumentów uważa się za spełniony również w przypadku złożenia przez podatnika oświadczeń o tej samej treści. Ponadto stosownie do art. 33 ust. 4 pkt 1 ustawy, podatnik jest zobowiązany do zawiadomienia naczelnika urzędu celno-skarbowego oraz naczelnika urzędu skarbowego o zamiarze rozliczania podatku na zasadach określonych w art. 33a ust. 1 ustawy (w deklaracji podatkowej) – przed początkiem okresu rozliczeniowego, od którego będzie stosował takie rozliczenie.

Zatem niespełnienie powyższych warunków uniemożliwia skorzystanie przez podatnika z przywileju jakim jest możliwość rozliczenia podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej. W takiej sytuacji podatnik jest zobowiązany do wpłacenia kwoty podatku należnego do właściwego urzędu skarbowego zgodnie z przepisem art. 33 ustawy. Tym samym wyłączenie możliwości zastosowania uproszczenia wynikającego z art. 33a ustawy powoduje, że przepis art. 33a ust. 8 nie ma zastosowania.

Odpowiadając na pytanie nr 1 należy stwierdzić, że w Sytuacji nr 1, gdy dochodzi/będzie dochodzić do naruszenia przez Klientów innych obowiązków niż wskazane w art. 33a ust. 6 ustawy, tj. gdy Importer nie wypełni obowiązków określonych w art. 33a ust. 2-2b lub ust. 4 ustawy, Spółka jako przedstawiciel bezpośredni nie ponosi/nie będzie ponosić odpowiedzialności z tego tytułu na gruncie art. 33a ust. 8 ustawy.

Należy jednak wskazać, że w tej sytuacji Spółka (jako przedstawiciel Importera) nie powinna obejmować danego importu uproszczeniem, o którym mowa w art. 166 bądź 182 Unijnego Kodeksu Celnego.

Zatem stanowisko Spółki w zakresie pytania nr 1 jest nieprawidłowe z uwagi na inne uzasadnienie niż przedstawione przez nią.

Spółka przedstawiła również Sytuację nr 2, w której po jakimś czasie od złożenia zgłoszenia celnego okaże się, że należności z tytułu importu towarów zostały określone w zgłoszeniu celnym w sposób nieprawidłowy (doszło do zaniżenia tych należności). W związku z nieprawidłowym wykazaniem w zgłoszeniu celnym kwoty podatku, przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, naczelnik urzędu celno-skarbowego wyda decyzję, o której mowa w art. 33 ust. 2 lub 3 ustawy lub wyda stosowną decyzję na innej podstawie prawnej.

Zgodnie z art. 33 ust. 2 ustawy – jeżeli organ celny stwierdzi, że w zgłoszeniu celnym kwota podatku została wykazana nieprawidłowo, naczelnik urzędu celno-skarbowego wydaje decyzję określającą podatek w prawidłowej wysokości.

W myśl art. 33 ust. 3 ustawy – po przyjęciu zgłoszenia celnego podatnik może wystąpić do naczelnika urzędu celno-skarbowego o wydanie decyzji określającej podatek w prawidłowej wysokości.

Na podstawie art. 34 ust. 1 ustawy – w przypadkach innych niż określone w art. 33 ust. 1-3 kwotę podatku należnego z tytułu importu towarów określa naczelnik urzędu celno-skarbowego w drodze decyzji.

Stosownie do art. 37 ust. 1 ustawy – podatnik jest obowiązany zapłacić różnicę między podatkiem wynikającym z decyzji naczelnika urzędu celno-skarbowego, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz w art. 34, a podatkiem:

pobranym przez naczelnika urzędu skarbowego właściwego do poboru kwoty należności celnych przywozowych wynikających z długu celnego,
1. zgłoszeniu celnym i rozliczonym w deklaracji podatkowej, zgodnie z art. 33a, lub
2. deklaracji importowej, zgodnie z art. 33b

‒ w terminie 10 dni, licząc od dnia doręczenia tych decyzji.

Z powołanych przepisów wynika, że podatek należny w związku z dokonanym importem towarów może zostać określony w decyzji naczelnika urzędu celno-skarbowego wydawanej z urzędu lub na wniosek podatnika dokonującego importu towarów.

Jednocześnie, na podstawie art. 37 ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy, podatnik, który otrzymał decyzję naczelnika urzędu skarbowego jest obowiązany zapłacić różnicę między podatkiem wynikającym z tej decyzji a podatkiem należnym z tytułu importu towarów wykazanym przez podatnika w zgłoszeniu celnym i rozliczonym w deklaracji podatkowej, zgodnie z art. 33a, w terminie 10 dni, licząc od dnia doręczenia tej decyzji.

Zatem nie ma możliwości rozliczenia podatku należnego wynikającego z wydanej decyzji w deklaracji podatkowej na podstawie art. 33a ust. 1 ustawy, ponieważ obowiązek rozliczenia podatku należnego z decyzji podlega zrealizowaniu poprzez faktyczną wpłatę podatku w terminie 10 dni od dnia doręczenia decyzji. Należy zwrócić uwagę, że art. 37 ust. 1 ustawy nie zawiera zastrzeżenia do art. 33a ustawy, zatem kwota podatku wynikająca z decyzji naczelnika urzędu celnego nie może być rozliczona za zasadach określonych w tym przepisie. Tym samym także przepis art. 33a ust. 8 ustawy dotyczący odpowiedzialności solidarnej przedstawiciela bezpośredniego nie ma zastosowania.

Udzielając odpowiedzi na pytanie nr 2 należy stwierdzić, że w Sytuacji nr 2, gdy naczelnik urzędu celno-skarbowego wyda przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego decyzję, o której mowa w art. 33 ust. 2 lub 3 ustawy lub wyda stosowną decyzję na innej podstawie prawnej, w związku z nieprawidłowym wykazaniem w zgłoszeniu celnym kwoty podatku, Spółka jako przedstawiciel bezpośredni nie będzie ponosić odpowiedzialności z tego tytułu na gruncie art. 33a ust. 8 ustawy.

Zatem stanowisko Spółki w zakresie pytania nr 2 także jest nieprawidłowe z uwagi na inne uzasadnienie niż przedstawione przez nią.

Jak wskazała Spółka, w Sytuacji nr 3 w odniesieniu do uproszczenia, o którym mowa w art. 182 Unijnego Kodeksu Celnego, kwota podatku VAT należnego z tytułu importu towarów zostaje wykazana/będzie wykazywana w deklaracji za nieprawidłowy okres (tj. np. za okres/miesiąc złożenia zgłoszenia uzupełniającego, a nie za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy, tj. dokonano wpisu do rejestru).

Należy zauważyć, że w sytuacji gdy Importer korzysta z usług Wnioskodawcy jako przedstawiciela bezpośredniego przy dokonywaniu zgłoszeń celnych i sam nie będzie posiadał pozwolenia, o którym mowa w art. 182 Unijnego Kodeksu Celnego, a kwota podatku należnego z tytułu importu towarów została wykazana (rozliczona) w prawidłowej wysokości przez Importera w deklaracji za nieprawidłowy okres, ale spełniony zostanie obowiązek przedstawienia naczelnikowi urzędu celno-skarbowego dokumentów potwierdzających rozliczenie kwoty podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej

w terminie 4 miesięcy po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu tego importu, to Wnioskodawca nie odpowiada solidarnie, na podstawie art. 33a ust. 8 ustawy, za rozliczenie podatku z tytułu importu towarów.

Odpowiadając na pytanie nr 3 należy stwierdzić, że w Sytuacji nr 3, gdy w odniesieniu do uproszczenia, o którym mowa w art. 182 Unijnego Kodeksu Celnego, kwota podatku VAT należnego z tytułu importu towarów zostaje wykazana/będzie wykazywana w deklaracji za nieprawidłowy okres (tj. np. za okres/miesiąc złożenia zgłoszenia uzupełniającego, a nie za okres, w którym dokonano wpisu do rejestru), to pod warunkiem, że spełniony zostanie obowiązek, o którym mowa w art. 33a ust. 6 ustawy, Spółka jako przedstawiciel bezpośredni nie ponosi/nie będzie ponosić odpowiedzialności z tego tytułu na gruncie art. 33a ust. 8 ustawy.

Tym samym stanowisko Spółki w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

Spółka przedstawiła także Sytuację nr 4, w której w odniesieniu do uproszczenia, o którym mowa w art. 182 Unijnego Kodeksu Celnego, w zgłoszeniu celnym/wpisie do rejestru oraz zgłoszeniu uzupełniającym omyłkowo zostają/zostaną wskazane dane niewłaściwego podmiotu jako importera towarów (jako importer towarów omyłkowo wskazany zostaje/zostanie inny podmiot niż nabywca towarów, na którego to nabywcę wystawione są faktury zakupowe). W związku z zaistniałą sytuacją składany jest/będzie wniosek o stosowne sprostowanie/korektę zgłoszenia celnego poprzez wskazanie właściwego importera/odbiorcy towarów. Przed wydaniem przez organ celno-skarbowy decyzji o sprostowaniu/korekcie zgłoszenia celnego podmiot będący faktycznym nabywcą/importerem towarów (niewskazany w pierwotnym zgłoszeniu celnym) rozlicza/rozliczy podatek z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej na podstawie art. 33a ustawy. Następnie, już po rozliczeniu VAT w deklaracji podatkowej przez faktycznego nabywcę/importera, wydawana jest/będzie decyzja o sprostowaniu/korekcie zgłoszenia celnego poprzez wskazanie właściwego podmiotu jako importera/odbiorcy towarów. W terminie 4 miesięcy po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów (tj. po miesiącu, w którym otrzymano towar i dokonano pierwotnego, błędnego od strony podmiotowej wpisu w rejestrze procedury uproszczonej, o której mowa w art. 182 Unijnego Kodeksu Celnego), faktyczny nabywca/importer przedstawia/przedstawi naczelnikowi urzędu celno-skarbowego dokumenty potwierdzające rozliczenie przez niego kwoty podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej.

Odnosząc się zatem do Sytuacji nr 4 należy stwierdzić, że pomimo wskazania w zgłoszeniu celnym/wpisie do rejestru oraz zgłoszeniu uzupełniającym danych niewłaściwego podmiotu jako importera towarów (jako importer towarów omyłkowo wskazany zostaje inny podmiot niż nabywca towarów, na którego to nabywcę wystawione są faktury zakupowe) to na faktycznym importerze, jako na podatniku, ciąży obowiązek rozliczenia podatku należnego z tytułu importowanych towarów, przy czym jest on zobowiązany do wykazania tego podatku w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym zostało przyjęte zgłoszenie celne, tj. powstał z tytułu importu towarów obowiązek podatkowy.

Udzielając odpowiedzi na pytanie nr 4 należy stwierdzić, że w Sytuacji nr 4, odpowiedzialność Spółki na gruncie art. 33a ust. 8 ustawy wygasa z momentem przedstawienia przez faktycznego nabywcę/importera naczelnikowi urzędu celno-skarbowego dokumentów potwierdzających rozliczenie przez niego kwoty podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej w terminie 4 miesięcy po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów (tj. po miesiącu, w którym otrzymano towar i dokonano pierwotnego, błędnego od strony podmiotowej wpisu w rejestrze procedury uproszczonej, o której mowa w art. 182 Unijnego Kodeksu Celnego).

Tym samym stanowisko Spółki w zakresie pytania nr 4 jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanów faktycznych oraz zdarzeń przyszłych podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Tutejszy organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytań) Wnioskodawcy. Inne kwestie wynikające z własnego stanowiska, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

z zastosowaniem art. 119a;
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy:

zaistniałych stanów faktycznych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin