Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0111-KDIB3-1.4012.536.2017.2.AB
z 29 września 2017 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 22 czerwca 2017 r. (data wpływu 29 czerwca 2017 r.), uzupełnionym pismem z 19 sierpnia 2017 r. (data wpływu 24 sierpnia 2017 r.) oraz pismem z 20 września 2017 r. (data wpływu 26 września 2017 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży działek niezabudowanych nr 321/1, 322/1, 323/1, 324/1 – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 14 czerwca 2017 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży działek niezabudowanych nr 321/1, 322/1, 323/1, 324/1.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 19 sierpnia 2017 r. (data wpływu 24 sierpnia 2017 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 9 sierpnia 2017 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.328.2017.1.AB oraz pismem z 20 września 2017 r. (data wpływu 26 września 2017 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 14 września 2017 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.536.2017.1.AB

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest komornikiem sądowym i prowadzi postępowanie egzekucyjne z majątku dłużnika. Dłużnikiem jest przedsiębiorstwo C... Sp. z o.o. z siedzibą w H..., zajmujące się produkcją ceramiki budowlanej, które to zostało wykreślone z ewidencji podatników podatku od towarów i usług przez właściwego naczelnika urzędu skarbowego.

W toku podejmowanych czynności egzekucyjnych Wnioskodawca planuje sprzedaż nieruchomości w trybie określonym w art. 972 i nast. ustawy Kodeks postępowania cywilnego. Przedmiotem licytacji będą trzy nieruchomości gruntowe położone w miejscowości H. Dla przedmiotowych nieruchomości Sąd Rejonowy prowadzi księgi wieczyste.

Wpisy w dziale 1 ksiąg wieczystych są zgodne z danymi zawartymi w ewidencjach gruntów dla niżej wymienionych działek:

1. Pierwsza nieruchomość składa się z działek o nr: 312/2, 313, 314/1, 314/2, 315/1, 315/2, 316/1, 316/2, 320/2, 321/2, 322/2, 323/2, 324/2, 324/4, 328, 329.
   Działki nr: 312/2, 313, 314/1, 314/2, 315/1, 315/2, 316/1, 316/2, 320/2, 321/2, 322/2, 323/2, 324/2, 324/4 są niezabudowane oraz nie są objęte planem zagospodarowania przestrzennego, jak również dla tych działek nie zostały wydane decyzje o warunkach zabudowy.
   Działki nr: 328, 329 są zabudowane wiatą stalową, na której budowę została wydana w 2009r. decyzja o warunkach zabudowy. Wiata, która została wybudowana i oddana do użytkowania nie przez dłużnika lecz została przez niego nabyta, jako element przedsiębiorstwa w marcu 2013r. Wiata stanowi uzupełnienie istniejącej zabudowy usługowo produkcyjnej zlokalizowanej na działkach nr: 330/8 i 330/9. Dłużnik nie ponosił wydatków na jej ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
   Dłużnik wpisany jest w dziale II księgi wieczystej jako użytkownik wieczysty działek gruntowych i właściciel budynków i budowli posadowionych na tym gruncie.
   
2. Druga nieruchomość składa się z działek nr: 330/8 i 330/9, które są działkami zabudowanymi, z elementami zagospodarowania, uzbrojenia i infrastrukturą techniczną. Dłużnik wpisany jest w dziale II księgi wieczystej jako użytkownik wieczysty działek gruntowych i właściciel budynków i budowli posadowionych na tym gruncie.
   Działka nr 330/8 stanowi drogę utwardzoną (asfaltowa), która przeznaczona jest jako wjazd na teren działki 330/9.
   Działka 330/9 zabudowana jest sześcioma budynkami produkcyjnymi, halą produkcyjną z wiatą rozładowniczą oraz dwoma wiatami. Dłużnik nie ponosił wydatków na ulepszenie budynków, budowli, drogi posadowionych na tych działkach o wartości przekraczającej 30% wartości początkowej tych obiektów.
   W/w budynki i budowle zostały oddane do użytkowania w roku 1975.
   
3. Trzecia nieruchomość składa się z działek nr: 320/1, 318, 319, 321/1, 322/1, 323/1, 324/1, 324/5, 327, 334/2, 352.
   Dłużnik wpisany jest w dziale II księgi wieczystej jako właściciel nieruchomości.
   Działki nr: 320/1, 318, 319, 324/5, 327, 334/2, 352 są niezabudowane i na ich terenie nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, jak również nie wydano dla nich decyzji o warunkach zabudowy.
   Działki nr: 321/1, 322/1, 323/1, 324/1 są niezabudowane, ale w 2005r. została wydana decyzja o warunkach zabudowy na zagospodarowanie mas ziemnych zakładu górniczego. Decyzja przewiduje w głównej mierze jedynie ukształtowanie zwałowiska masy ziemnej, powstałej z usuwania nakładu znad stropu złoża kopaliny zakładu górniczego i nie zakłada możliwości wznoszenia tam budynków, budowli i obiektów budowlanych.
   Na działkach nr: 312/2, 313, 314/1, 314/2, 315/1,316/1, 316/2, 320,2, 321/2, 322/2, 323/2, 324/2, 324/4, 328, 329, 320/1, 318, 319, 321/1, 322/1, 323/1, 324/1, 324/5, 327, 334/2, 352, znajduje się część składowa złoża kopaliny stanowiąca surowiec przydatny przy wyrobie ceramiki budowlanej, na którego wydobywanie dłużnik posiada ważną koncesję.
   
   
   
   
   

Ponadto, dłużnik nabył ww. nieruchomości (pkt 1-3) w marcu 2013r. w wyniku transakcji sprzedaży od syndyka masy upadłościowej przedsiębiorstwa. Wobec czego (braku podatku naliczonego) dłużnik nie miał prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Ponadto dłużnik w trakcie swojej działalności nie wykorzystywał nieruchomości wyłącznie w celach działalności zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że działki nr 321/1, 322/1, 323/1, 324/1 na dzień dostawy nie będą objęte obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego.

Przedmiotowe zwałowiska masy ziemnej nie są budowlą w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawo budowlane ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2017 r., poz. 1332). Wydana decyzja (znak L.RG.I.7331/17/05 z dnia 05-12-2005) obejmująca zagospodarowanie działki o nr 321/1, 322/1, 323/1, 324/1 nie podlega przepisom prawa budowlanego, lecz przepisom prawa geologicznego i górniczego.

Przedmiotowa decyzja nie zawiera uwarunkowań określonych przepisami prawa budowlanego, lecz wskazuje zakres zagospodarowania terenu w oparciu o przepisy prawa geologicznego i górniczego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie oznaczone nr 1:

Czy w stosunku do dostawy działek nr 321/1, 322/1, 323/1, 324/1 będzie miał zastosowanie art. 43 ust. 1 pkt 9 - uprawniający do zwolnienia z opodatkowania?

Stanowisko Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług zwanej dalej ustawą o VAT, organy egzekucyjne określone w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów.

Z treści wskazanego wyżej przepisu wynika zatem, że komornik sądowy jest płatnikiem podatku od dostawy towaru dokonywanej w trybie egzekucji, w przypadku, gdy wykonuje czynności egzekucyjne. Należy zauważyć, że przez czynność egzekucyjną należy rozumieć każde formalne, oparte na przepisach procesowych, działanie uprawnionego organu egzekucyjnego wywołujące skutek prawny dla prowadzonej egzekucji.

Z przepisu art. 759 § 1 Kpc wynika jednoznacznie, że czynności egzekucyjne, co do zasady wykonywane są przez komorników, z wyjątkiem czynności zastrzeżonych dla sądów. Zgodnie z art. 921 § 1 Kpc egzekucja z nieruchomości należy do komornika działającego przy sądzie, w którego okręgu nieruchomość jest położona.

Definicja płatnika została zawarta w art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa. Zgodnie z tym przepisem, płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna tub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega między innymi odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 2 pkt 6 ww. ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT „zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane”. Natomiast definicja terenów budowlanych ujęta jest w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT który stanowi, że „rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym”.

Działki nr: 321/1, 322/1, 323/1, 324/1 są niezabudowane, jednakże została wydana decyzja o warunkach zabudowy na zagospodarowanie mas ziemnych zakładu górniczego, która to decyzja w głównej mierze przewidywała działania mające na celu ukształtowanie zwałowiska masy ziemnej, powstałej z usuwania nakładu znad stropu złoża kopaliny zakładu górniczego. Ponadto teren ten zarówno w księdze wieczystej, jak i w wypisie z rejestru gruntów stanowi grunty rolny, a wydana decyzja nie przedstawia możliwości zabudowy tych działek, a jedynie ukształtowanie masy ziemnej. Aby można było uznawać dany teren za teren niezabudowany jednakże stanowiący teren budowlany, w myśl. przepisu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT musi być spełniony warunek stanowiący, że teren jest przeznaczony pod zabudowę. Decyzja wydana dla ww. działek zawiera jedynie warunki określające zagospodarowanie mas ziemnych na terenie kopalni, nie można mówić w tym przypadku o terenach przeznaczonych pod zabudowę. Dlatego też pomimo, że wydano decyzję o warunkach zabudowy, to jednak nie został spełniony warunek uznający że grunt przeznaczony jest pod zabudowę w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 33 ustawy VAT.

A zatem Wnioskodawca uważa, że działki nr 321/1, 322/1, 323/1, 324/1 pomimo, że została wydana dla nich decyzja o warunkach zabudowy nie będą stanowić terenów budowlanych, a zatem jako teren niezabudowany i nie przeznaczony pod zabudowę będzie podlegała zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w kwestii opodatkowania działek nr 321/1, 322/1, 323/1, 324/1 jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2017 r. poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Podstawowa stawka podatku od towarów i usług określona jest w art. 41 ust. 1 ustawy i wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże zgodnie z art. 146a pkt 1 w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Zgodnie natomiast z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terenach budowlanych - rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Opodatkowane są zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, będące terenami budowlanymi w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.

Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane (przeznaczone pod zabudowę). Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., nieprzeznaczonymi pod zabudowę – są zwolnione od podatku VAT.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2016 r., poz. 778, ze zm.), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym – ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – w myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1. lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2. sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.
   
   

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Zatem także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Z powyższych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

Zauważyć należy, że analiza powołanych wyżej przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku VAT obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza dokonać sprzedaży niezabudowanych działek gruntu nr 321/1, 322/1, 323/1, 324/1. Na dzień dostawy ww. działki nie będą objęte obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Dla przedmiotowych działek w 2005 r. została wydana decyzja o warunkach zabudowy na zagospodarowanie mas ziemnych zakładu górniczego. Decyzja przewiduje w głównej mierze jedynie ukształtowanie zwałowiska masy ziemnej, powstałej z usuwania nakładu znad stropu złoża kopaliny zakładu górniczego i nie zakłada możliwości wznoszenia tam budynków, budowli i obiektów budowlanych. Przedmiotowe zwałowiska masy ziemnej nie są budowlą w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawo budowlane ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane. Decyzja została wydana w oparciu o przepisy prawa geologicznego i górniczego.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że sprzedaż opisanych działek niezabudowanych nr 321/1, 322/1, 323/1, 324/1, które na dzień sprzedaży nie będą objęte obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego jak również decyzja o warunkach zabudowy przewiduje w głównej mierze jedynie ukształtowanie zwałowiska masy ziemnej, powstałej z usuwania nakładu znad stropu złoża kopaliny zakładu górniczego i nie zakłada możliwości wznoszenia tam budynków, budowli i obiektów budowlanych, to należy przyjąć, że ww. grunty nie są przeznaczone pod zabudowę, tym samym nie stanowią gruntów budowlanych, o których mowa w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.

Zatem sprzedaż działek niezabudowanych nr 321/1, 322/1, 323/1, 324/1, korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT w zw. z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Kwestia dotycząca możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla dostawy działek nr 312/2, 313, 314/1, 314/2, 315/1, 315/2, 316/1, 316/2, 318, 319, 320/1, 320/2, 321/2, 322/2, 323/2, 324/2, 323/4, 324/5, 334/2, 327, 352 oraz działek nr 328, 329, 330/8, 330/9 zabudowanych budynkami i budowlami została zawarta w odrębnym rozstrzygnięciu.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
   
   

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.