Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0115-KDIT1-3.4012.687.2017.2.JC
z 6 października 2017 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 lipca 2017 r. (data wpływu 11 lipca 2017 r.), uzupełnionym w dniu 5 września 2017 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług m.in. w zakresie braku prawa do odzyskania podatku VAT wynikającego z faktur zakupu związanych z realizacją projektu dot. budowy przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie Gminy … – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 11 lipca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 5 września 2017 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług m.in. w zakresie braku prawa do odzyskania podatku VAT wynikającego z faktur zakupu związanych z realizacją projektu dot. budowy przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie Gminy ….

We wniosku oraz uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Gmina zamierza w 2017 r. rozpocząć realizację zadania inwestycyjnego pn. „…”.

Zakres zadania:

1. przebudowa stacji uzdatniania wody w miejscowości …, w tym:




1. wymiana złoża filtracyjnego w filtrach wodnych - 5kpl.,
   
2. wymiana rozdzielni zasilająco-sterującej.




2. budowa 68 przydomowych oczyszczalni ścieków.

Źródłem finansowania projektu będą:

• 63,63% środki otrzymane z PROW,
• 36,37% środki własne Gminy.

Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług z obowiązkiem składania comiesięcznych deklaracji VAT od 1 sierpnia 2010 r.

Zbiorowe odprowadzanie ścieków jest również zadaniem własnym Gminy. Gmina realizując zadanie własne w terenach o rozproszonej zabudowie zamierza wybudować 68 przydomowych oczyszczalni ścieków.

Gmina będzie zawierała z konkretnymi mieszkańcami umowy cywilnoprawne. Zgodnie z ich treścią, zobowiąże się do opracowania dokumentacji technicznej, ubiegania się o dofinansowanie z PROW środków w wysokości 63,63% wartości inwestycji i jej realizacji pod warunkiem ich otrzymania.

Natomiast mieszkańcy zobowiąże się do udostępnienia terenu niezbędnego do budowy przydomowej oczyszczalni ścieków oraz zapewnienia przez okres 5 lat utrzymania jej pełnej sprawności, pokrywania kosztów utrzymania i eksploatacji.

Gmina po ich wybudowaniu i oddaniu w użyczenie nie będzie pobierała żadnych opłat ani też nie będzie ponosiła wydatków związanych z eksploatacją tych oczyszczalni.

W ramach realizacji budowy przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie Gminy…, każdy mieszkaniec zainteresowany wybudowaniem na jego posesji oczyszczalni dokona wpłaty w określonej wysokości (w zależności od wielkości wykonanej oczyszczalni w przedziałach dla 1-4 osób; 5-6 osób; 7 i więcej osób) jako „darowizny ze wskazaniem, że jest to wpłata na ochronę środowiska. Gmina nie będzie zawierała żadnych umów darowizny”, a środki te zostaną włączone do środków inwestycyjnych Gminy na zadanie budowy przydomowych oczyszczalni ścieków.

Wybudowane przydomowe oczyszczalnie ścieków będą własnością Gminy przez okres 5 lat.

Wybudowane przydomowe oczyszczalnie ścieków po upływie 5-letniego okresu Gmina przekaże nieodpłatnie na własność mieszkańcom.

Jednostki Gminy objęte centralizacją od dnia 1 stycznia 2017 r.:

1. Szkoła Podstawowa w …,
2. Szkoła Podstawowa w …,
3. Szkoła Podstawowa w …,
4. Zespół Szkół w … (od września br. Szkoła Podstawowa),
5. Gimnazjum w …. (od września br. Szkoła Podstawowa),
6. Gminny Ośrodek Pomocy Społecznej w … .

W związku z powyższym opisem zadano pytanie sprowadzające się do kwestii.

Czy Gmina nie ma prawo do odzyskania podatku VAT wynikającego z faktur zakupu związanych z realizacją projektu dot. budowy przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie Gminy …?

Zdaniem Wnioskodawcy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas gdy zostaną spełnione określone warunki (art. 86 ust. 1 i art. 88 ust. 4 ustawy o VAT).

Odliczenia tego dokonuje czynny podatnik podatku od towarów i usług w zakresie w jakim te towary i usługi będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych (powstanie zobowiązania podatkowego).

Zdaniem Gminy skoro w momencie rozpoczęcia wydatków na inwestycję będącą przedmiotem wniosku jak i po jej zakończeniu w części dot. budowy przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie Gminy … będzie traktowała te wydatki jako związane z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu, nie będzie miała prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tej inwestycji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z treści cytowanego wyżej przepisu wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, a towary i usługi, przy nabyciu których podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług oraz niepodlegających temu podatkowi.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z art. 87 ust. 1 ustawy wynika, że w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego, że zakupy są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Należy również podkreślić, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane, ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możliwość wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami. Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.

Natomiast zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z kolei stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością, a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.

Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r. poz. 446 z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym do zakresu działania Gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych Gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Gmina planuje zrealizować zadanie polegające na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie Gminy. Gmina będzie zawierała z konkretnymi mieszkańcami umowy cywilno-prawne. Zgodnie z ich treścią, zobowiąże się do opracowania dokumentacji technicznej, ubiegania się o dofinansowanie z PROW środków w wysokości 63,63% wartości inwestycji i jej realizacji pod warunkiem ich otrzymania. Natomiast mieszkańcy zobowiążą się do udostępnienia terenu niezbędnego do budowy przydomowej oczyszczalni ścieków oraz zapewnienia przez okres 5 lat utrzymania jej pełnej sprawności, pokrywania kosztów utrzymania i eksploatacji. W ramach realizacji budowy każdy mieszkaniec zainteresowany wybudowaniem na jego posesji oczyszczalni dokona wpłaty w określonej wysokości. Wybudowane przydomowe oczyszczalnie ścieków będą własnością Gminy przez okres 5 lat, po upływie tego okresu Gmina przekaże nieodpłatnie na własność mieszkańcom.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii odzyskania uiszczonego podatku VAT w związku z realizacją ww. inwestycji.

Odnośnie wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności należy wyjaśnić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność (dostawa towaru lub usługa), a nie zapłata. Wyjątkiem jest uiszczenie zaliczki na poczet przyszłej dostawy towarów czy świadczenia usług.

Zatem wpłaty wnoszone przez mieszkańców warunkujące wybudowanie przydomowych oczyszczalni nie pozostają „w oderwaniu” od czynności, które zostaną wykonane przez Wnioskodawcę – zachodzi bowiem związek pomiędzy dokonywanymi wpłatami a wykonaniem przez Gminę określonych czynności. Należy zauważyć, że we wskazanej sytuacji istnieje bezpośredni związek pomiędzy dokonywanymi wpłatami a zindywidualizowanym świadczeniem na rzecz uczestnika inwestycji, które zostanie wykonane przez Wnioskodawcę.

Należy również zauważyć, że stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi. Czynnością jakiej Gmina dokona na rzecz mieszkańca, biorącego udział w projekcie będzie budowa przydomowych oczyszczalni ścieków na rzecz mieszkańców, na poczet wykonania których Gmina pobiera określoną w umowie cywilnoprawnej wpłatę. Wpłaty te mają zatem charakter zapłaty za budowę przydomowych oczyszczalni ścieków.

W związku z powyższym dokonywane przez mieszkańców wpłaty z tytułu udziału w kosztach budowy przydomowych oczyszczalni ścieków będą dotyczyć świadczenia usługi budowy przydomowych oczyszczalni ścieków dokonywanej przez Gminę na rzecz mieszkańców, co wskazuje, że świadczenia, co do których Gmina zobowiązuje się w ramach podpisanych z mieszkańcami umów będą stanowić odpłatne świadczenie usług. Usługi te, Wnioskodawca będzie świadczył w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy i dla tych czynności będzie występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Zatem usługi objęte wnioskiem będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że w omawianej sprawie będą spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jak wyżej wskazano budowa przydomowych oczyszczalni ścieków będzie stanowiła świadczenie na rzecz mieszkańców odpłatnych usług opodatkowanych podatkiem VAT, zatem nabywane towary i usługi w związku z realizacją ww. projektu będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, natomiast Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Z uwagi na powołane przepisy oraz przedstawione zdarzenie przyszłe stwierdzić zatem należy, że – wbrew zdaniu Wnioskodawcy – na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy Gminie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją zadania inwestycyjnego dot. budowy przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie Gminy, ponieważ realizacja ww. projektu będzie związana z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług. Prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia okoliczności określonych w art. 88 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie uznano za nieprawidłowe.

Podkreślić jednocześnie należy, że w przedmiotowej sprawie nabywane towary i usługi związane z realizacją ww. inwestycji wykorzystywane będą przez Wnioskodawcę do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, to co do zasady Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu poniesionych wydatków z otrzymanych faktur, o ile faktury te dokumentują zakup towarów lub usług opodatkowanych na zasadach ogólnych. W przypadku bowiem, gdy przedmiotem nabycia będą usługi podlegające opodatkowaniu na zasadzie odwrotnego obciążenia (art. 17 ust. 1 pkt 8 i ust. 1h ustawy), to podstawą do dokonania odliczenia nie będzie faktura wystawiona przez usługodawcę, lecz odliczenia należy dokonać na zasadach wynikających z art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. a ustawy. Przy czym, kwestia odwrotnego obciążenia nie była przedmiotem niniejszej interpretacji, gdyż nie sformułowano w tym zakresie pytania ani własnego stanowiska. Jak wyżej wskazano obowiązek zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia ma wpływ na sposób skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego. Natomiast powyższy mechanizm rozliczeń w żaden sposób nie wpływa na sam zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.