Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0113-KDIPT2-1.4011.97.2017.1.RK
z 26 czerwca 2017 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 maja 2017 r. (data wpływu 9 maja 2017 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie odliczenia w zeznaniu podatkowym kwot diet i limitów hotelowych – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 9 maja 2017 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest doktorantem Politechniki …. W 2016 r. odbył staż naukowy w zagranicznym ośrodku badawczym. Staż ten odbył się w ramach realizacji założeń stypendium doktorskiego przyznanego Politechnice … przez Narodowe Centrum Nauki w konkursie „…”. Konkurs … został ogłoszony i rozstrzygnięty na podstawie art. 18 pkt 5 i art. 26 ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Narodowym Centrum Nauki (Dz. U. z 2010 r., Nr 96, poz. 617, z późn. zm.) oraz uchwały Rady NCN Nr … z dnia 11 grudnia 2014 r. Po przeprowadzeniu wszystkich etapów konkursowych dyrektor Narodowego Centrum Nauki wydał decyzję Nr … z dnia 16 lipca 2015 r., która przyznawała stypendium. Zgodnie z decyzją o przyznaniu środków sporządzono dwie umowy. Pierwsza umowa była zawarta (podpisana) pomiędzy Narodowym Centrum Nauki (z siedzibą w …) i Politechniką … (umowa Nr …). Druga umowa była zawarta na mocy pierwszej pomiędzy Politechniką … a Wnioskodawcą (umowa Nr 1). Umowy te określały warunki, terminy i zasady wypłaty środków przeznaczonych na realizację stypendium. W ramach realizacji … Wnioskodawcy przyznane zostały: stypendium naukowe (według przepisów podatkowych nieobciążone podatkiem i nie będące przedmiotem zapytania niniejszego wniosku), środki finansowe w kwocie 8 000,00 zł na pokrycie kosztów podróży do zagranicznego ośrodka naukowego (nie będące przedmiotem zapytania niniejszego wniosku), a także 54 540,00 zł, które według umowy przeznaczone były na pokrycie kosztów stażu w zagranicznym ośrodku naukowym. Według uchwały Nr … z dnia 11 grudnia 2014 r. Rady Narodowego Centrum Nauki w sprawie warunków konkursu … na stypendia doktorskie, punkt 3.3:„Wnioskodawca otrzymuje środki finansowe na pokrycie kosztów związanych z pobytem w zagranicznym ośrodku naukowym w zryczałtowanej kwocie w wysokości 9 000 zł miesięcznie, skorygowanej o procentowy wskaźnik korekcyjny dla danego kraju, zgodnie z wartościami zamieszczonymi w tabelach będących załącznikiem Nr l do niniejszej uchwały”.

Wnioskodawca dodaje, że w przypadku projektów Narodowego Centrum Nauki zwrotowi podlegają jedynie środki niewykorzystane. Ze względu na to, że kwoty przewidziane w konkursie … są kwotami zryczałtowanymi i zostały one w całości wykorzystane, nie następuje ich zwrot. Staż naukowy w zagranicznym ośrodku naukowym trwał 6 miesięcy, a pobyt Wnioskodawcy w zagranicznym ośrodku naukowym obejmował okres od 1 lutego 2016 r. do 31 lipca 2016 r. Środki finansowe na pokrycie kosztów stażu zgodnie z zawartymi umowami były wypłacane przez Politechnikę … w okresie, w którym Wnioskodawca był w zagranicznym ośrodku naukowym. W trakcie pobytu realizował zadania określone we wniosku konkursowym, zgodnie z wyżej wymienionymi umowami.

W czasie odbywania stażu Wnioskodawca pozostał doktorantem Politechniki …, a także osobą zatrudnioną w innym projekcie realizowanym na Politechnice … na mocy umowy o dzieło. Staż w ramach stypendium doktorskiego … z założenia miał zapewnić dostęp do zaawansowanej aparatury wykorzystywanej w pracy Wnioskodawcy, pozwolić na poszerzenie zakresu realizowanych badań i zdobycie potrzebnych umiejętności do ich realizacji, a także zapewnić nawiązanie współpracy pomiędzy macierzystą jednostką (Politechniką …), a ośrodkiem zagranicznym, w którym realizowany był staż. Przeprowadzone w czasie stażu badania doprowadziły do wydania publikacji naukowych, w których Wnioskodawca widnieje jako autor reprezentujący Politechnikę …. Tematyka tych prac obejmowała zagadnienia związane ze stypendium doktorskim …, projektem naukowym realizowanym na Politechnice …, a także przygotowywaną przez Wnioskodawcę rozprawą doktorską. Były to więc zagadnienia ściśle związane z pracą naukową realizowaną na Politechnice …. Staż, który Wnioskodawca odbył, był realizowany w ramach umowy pomiędzy Wnioskodawcą a Politechniką …, stąd w rozumieniu Wnioskodawcy był wyjazdem służbowym.

W rozliczeniu dochodów za 2016 r., Wnioskodawca otrzymał formularz PIT-11 z Politechniki …, w którym kwota na pokrycie kosztów stażu w zagranicznym ośrodku naukowym (54 540,00 zł) wymieniona jest w rubryce „inne źródła” dochodu i w całości objęta jest podatkiem dochodowym, bez żadnych kosztów pośrednich, ani odliczeń.

Oprócz wyżej wymienionej pozycji, na formularzu PIT-11, w rubryce 49, znajduje się kwota 9 000,00 zł, która stanowi wynagrodzenie za pracę Wnioskodawcy w innym projekcie badawczym realizowanym na Politechnice … w 2016 r. Zatrudnienie Wnioskodawcy w tym projekcie było na podstawie umowy o dzieło (kwota i sposób opodatkowania tej umowy nie budzą żadnych wątpliwości). Tak więc przebywając w zagranicznym ośrodku naukowym Wnioskodawca również realizował zadania badawcze prowadzone na Politechnice ….

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia od kwoty 54 540,00 zł (przeznaczonej na pokrycie kosztów stażu w zagranicznym ośrodku naukowym), opodatkowanej podatkiem dochodowym, nieopodatkowanych kwot diet oraz limitów hotelowych należnych za czas pobytu w trakcie stażu w zagranicznym ośrodku naukowym, odbywanego w ramach stypendium …, przyznanej Politechnice … przez Narodowe Centrum Nauki, które to odliczenie zostanie uwzględnione w korekcie zeznania podatkowego za rok 2016?

Zdaniem Wnioskodawcy, według rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r., poz. 167):

§ 13.1. Dieta w czasie podróży zagranicznej jest przeznaczona na pokrycie kosztów wyżywienia i inne drobne wydatki.

§ 13.2. Dieta przysługuje w wysokości obowiązującej dla docelowego państwa podróży zagranicznej. W przypadku podróży zagranicznej odbywanej do dwóch lub więcej państw pracodawca może ustalić więcej niż jedno państwo docelowe.” Według kolejnych punktów rozporządzenia:

§ 16.1. Za nocleg podczas podróży zagranicznej pracownikowi przysługuje zwrot kosztów w wysokości stwierdzonej rachunkiem, w granicach limitu określonego w poszczególnych państwach w załączniku do rozporządzenia.

§ 16.2. W razie nieprzedłożenia rachunku za nocleg, pracownikowi przysługuje ryczałt w wysokości 25% limitu, o którym mowa w ust. 1. Ryczałt ten nie przysługuje za czas przejazdu.”

Zgodnie zaś z art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas:

1. podróży służbowej pracownika,
2. podróży osoby niebędącej pracownikiem

- do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Według tych przepisów w przypadku Stanów Zjednoczonych Ameryki kwota diety stanowi 59 USD/dobę, a limit na pokrycie noclegu to 200 USD/dobę. W przypadku nieposiadania rachunków za nocleg przysługuje 25% kwoty, a więc 50 USD/dobę.

W świetle wyżej wymienionych przepisów, jako doktorantowi realizującemu w trakcie odbywania stażu zagranicznego w ramach stypendium … zadań związanych z badaniami prowadzonymi na Politechnice …, przysługuje Wnioskodawcy prawo do odliczenia od podstawy opodatkowania diet oraz kwot przeznaczonych na nocleg.

W tym przypadku podstawą była kwota przeznaczona na pokrycie kosztów stażu w zagranicznym ośrodku naukowym, a więc 54 540,00 zł.

Zdaniem Wnioskodawcy, podatek powinien być nałożony jedynie na kwotę stanowiącą nadwyżkę pomiędzy różnicą przekazanych Wnioskodawcy środków i ustawowo przysługujących kwot diet oraz kosztów noclegowych, a nie na całość przyznanych w ramach konkursu … środków na pokrycie kosztów stażu.

Ze względu na charakter prowadzonych przez Wnioskodawcę badań, niejednokrotnie uczestniczył w wyjazdach zagranicznych do ośrodków zlokalizowanych poza granicami Polski. Wyjazdy te również były finansowane między innymi ze środków Narodowego Centrum Nauki. Środki finansowe, które Wnioskodawca otrzymywał na pokrycie diet, nie były dotychczas uwzględniane w rozliczeniach rocznych przekazywanych przez Politechnikę … na formularzach PIT-11. Środki te nie były więc opodatkowane, jako środki przekazane na odbycie podróży służbowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 11 ust. 1 cyt. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Pod pojęciem przychodu kryją się więc wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Również – zgodnie z utrwalonym orzecznictwem – przysporzeniem majątkowym i przychodem w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (art. 9 ust. 1) są nie tylko aktywa, które ulegają zwiększeniu u podatnika, ale także zmniejszenie jego pasywów.

Na mocy art. 10 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, źródłami przychodów są inne źródła.

Równocześnie, przepis art. 20 ust. 1 przytoczonej ustawy stanowi, że za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Katalog świadczeń określonych w art. 20 ust. 1 ww. ustawy jest katalogiem otwartym, dlatego też do tego rodzaju źródła przychodu należy zaliczyć wszystkie świadczenia, których ustawodawca nie zaliczył do innych kategorii źródła przychodu wymienionych w art. 10 ust. 1 ustawy. Na gruncie prawa podatkowego przychodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest każda forma przysporzenia majątkowego (korzyść), tzn. zarówno pieniężna, jak i niepieniężna.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 16 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas:

1. podróży służbowej pracownika,
2. podróży osoby niebędącej pracownikiem

– do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Zgodnie z art. 21 ust. 13 ww. ustawy, przepis ust. 1 pkt 16 lit. b) stosuje się, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione:

1. w celu osiągnięcia przychodów, lub
2. w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw, lub
3. przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podległe lub przez nie nadzorowane, lub
4. przez osoby pełniące funkcje obywatelskie, o których mowa w art. 13 pkt 5, w związku z wykonywaniem tych funkcji.
   
   

W art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy posłużono się terminem „podróż” bez określenia „służbowa”, dlatego też zakres tego zwolnienia nie ogranicza się jedynie do podróży służbowych, w rozumieniu art. 775 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy, ale do wszelkich podróży osób niebędących pracownikami, pod warunkiem, że diety i inne należności nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów przez podmiot otrzymujący świadczenie, oraz zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów przez podmiot je finansujący (art. 21 ust. 13 ustawy).

W świetle dyspozycji przywołanego przepisu art. 21 ust. 1 pkt 16 cyt. ustawy podatkowej, zwolnienie z opodatkowania dotyczy świadczeń otrzymanych w związku z odbywaniem podróży oraz odnosi się do osób będących, jak i niebędących pracownikami. Zatem w przypadku tych osób zwolnieniem objęte są wyłącznie diety i inne należności otrzymywane w związku z szeroko rozumianą podróżą, o ile spełnione są przesłanki wymienione w art. 21 ust. 13 ww. ustawy.

Ze świadczeniem otrzymanym w związku z podróżą niewątpliwie możemy mieć do czynienia w sytuacji, gdy osoba otrzymuje takie świadczenie jako zwrot wydatków lub też następuje sfinansowanie tej osobie określonych wydatków związanych z podróżą bez konieczności uprzedniego ponoszenia przez nią tych wydatków.

Omawiane zwolnienie jest limitowane obowiązującym od dnia 1 marca 2013 r. rozporządzeniem Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r., poz. 167).

Zgodnie z § 2 cyt. Rozporządzenia, z tytułu podróży krajowej oraz podróży zagranicznej, odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę, pracownikowi przysługują diety oraz zwrot kosztów:

1. przejazdów,
2. dojazdów środkami komunikacji miejscowej,
3. noclegów,
4. innych niezbędnych udokumentowanych wydatków, określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb.
   
   

Dieta przysługuje w wysokości obowiązującej dla docelowego państwa podróży zagranicznej. W przypadku podróży zagranicznej odbywanej do dwóch lub więcej państw pracodawca może ustalić więcej niż jedno państwo docelowe (§ 13 ust. 2 rozporządzenia).

Jak stanowi § 13 ust. 3 ww. rozporządzenia, należność z tytułu diet zagranicznych oblicza się w następujący sposób:

1. za każdą dobę podróży zagranicznej przysługuje dieta w pełnej wysokości;
   
2. za niepełną dobę podróży zagranicznej:
   1. do 8 godzin - przysługuje 1/3 diety,
      
   2. ponad 8 do 12 godzin - przysługuje 50% diety,
      
   3. ponad 12 godzin - przysługuje dieta w pełnej wysokości.
   
   
   

Wysokość diety za dobę podróży zagranicznej w poszczególnych państwach jest określona w załączniku do rozporządzenia (§ 13 ust. 4 ww. rozporządzenia).

Stosownie do § 14 ust. 1 tego rozporządzenia, pracownikowi, któremu zapewniono w czasie podróży zagranicznej bezpłatne, całodzienne wyżywienie, przysługuje 25% diety ustalonej zgodnie z § 13 ust. 3.

Jak wynika z § 14 ust. 2 cyt. rozporządzenia, kwotę diety zmniejsza się o koszt zapewnionego bezpłatnego wyżywienia, przyjmując, że każdy posiłek stanowi odpowiednio:

1. śniadanie - 15% diety;
2. obiad - 30% diety;
3. kolacja - 30% diety.
   
   

W przypadku korzystania przez pracownika z usługi hotelarskiej, w ramach której zapewniono wyżywienie, przepisy ust. 2 stosuje się odpowiednio (§ 14 ust. 3 rozporządzenia).

Stosownie do § 16 ww. rozporządzenia, za nocleg podczas podróży zagranicznej pracownikowi przysługuje zwrot kosztów w wysokości stwierdzonej rachunkiem, w granicach limitu określonego w poszczególnych państwach w załączniku do rozporządzenia (ust. 1). Zgodnie z ust. 2 tego paragrafu, w razie nieprzedłożenia rachunku za nocleg, pracownikowi przysługuje ryczałt w wysokości 25% limitu, o którym mowa w ust. 1. Ryczałt ten nie przysługuje za czas przejazdu. W uzasadnionych przypadkach pracodawca może wyrazić zgodę na zwrot kosztów za nocleg, stwierdzonych rachunkiem, w wysokości przekraczającej limit, o którym mowa w ust. 1 (§ 16 ust. 3).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest doktorantem Politechniki …. W 2016 r. odbył staż naukowy w zagranicznym ośrodku badawczym w ramach realizacji założeń stypendium doktorskiego przyznanego Politechnice … przez Narodowe Centrum Nauki w konkursie projektów „…”. W związku z powyższym Wnioskodawcy przyznane zostały: stypendium naukowe, a także środki przeznaczone na pokrycie kosztów stażu oraz kosztów podróży do zagranicznego ośrodka naukowego. Staż naukowy trwał 6 miesięcy i obejmował okres od 1 lutego 2016 r. do 31 lipca 2016 r. W trakcie pobytu Wnioskodawca realizował zadania określone we wniosku konkursowym, zgodnie z zawartą umową pomiędzy Politechniką … a Wnioskodawcą.

Mając na uwadze opis stanu faktycznego oraz powołane przepisy prawa podatkowego, stwierdzić należy, że Wnioskodawcy w korekcie zeznania podatkowego za 2016 r. przysługuje prawo do odliczenia od środków przeznaczonych na pokrycie kosztów stażu w zagranicznym ośrodku naukowym kwot diet oraz limitów hotelowych należnych za czas pobytu w zagranicznym ośrodku naukowym w okresie realizacji stażu w ramach projektu „…” obejmującego okres od 1 lutego 2016 r. do 31 lipca 2016 r.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Należy podkreślić, że jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny różnić się będzie od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
   
   

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.