2017.02.28 - Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu

Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu
3063-ILPP3.4512.38.2017.1.HW
z 28 lutego 2017 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 6 grudnia 2016 r. (data wpływu 31 stycznia 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 24 lutego 2017 r. (data wpływu 28 lutego 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług – jest:

prawidłowe – w zakresie zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz możliwości rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji,
nieprawidłowe – w zakresie zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu.

UZASADNIENIE

W dniu 31 stycznia 2017 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz możliwości rezygnacji ze zwolnienia. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 24 lutego 2017 r. o podpis osoby upoważnionej do reprezentowania Wnioskodawcy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

X (dalej: X lub Wnioskodawca) jest jednostką Naukową funkcjonującą na podstawie przepisów ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. YF (Dz. U. Nr 96, poz. 619, z późn. zm.). W oparciu o akt notarialny z dnia 11 czerwca 2013 r. Rep. A (…), akt notarialny – protokół prostujący z dnia 4 lipca 2013 r. Rep. A (…) oraz akt notarialny – protokół prostujący z dnia 16 lipca 2013 r. Rep. A. (…) nabył od Y spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu użytkowego. Spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu użytkowego (nieruchomość) jako ograniczone prawo rzeczowe jest prawem zbywalnym.

W dniu 9 grudnia 2005 r. Pomiędzy Spółdzielnią Mieszkaniowa, a Y podpisano umowę o ustanowieniu spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego. Na podstawie ww. umowy Spółdzielnia ustanowiła na rzecz Y spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu użytkowego jako ograniczone prawo rzeczowe. Spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu jest prawem zbywalnym i podlega egzekucji, lokal objęty umową przeznaczony jest na prowadzenie biura.

X zamierza sprzedać spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu. Zdaniem X przysługuje mu prawo do skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, jak również przysługuje możliwość wyboru opodatkowania i zastosowania stawki 23%, przy spełnieniu wymogów art. 43 ust. 10 i ust. 11.

Z uwagi na złożoność problemów X zwraca się z prośbą o udzielenie interpretacji przepisów w zakresie zastosowania odpowiedniej stawki podatku VAT przy sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu.

Na gruncie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług transakcję sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu należy traktować jako dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy. Zgodnie z art. 7 ust. 1 przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 7 zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6).

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Poprzez pierwsze zasiedlenie, zgodnie z art. 2 ust. 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, rozumie się oddane do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

wybudowaniu lub
ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Poprzez pierwsze zasiedlenie należy więc rozumieć m.in. oddanie lokalu pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lokalu, w wykonaniu transakcji podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, po jego wybudowaniu lub ulepszeniu (jeżeli wydatki na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej nieruchomości). Datą pierwszego zasiedlenia jest też data ustanowienia odrębnej własności lokalu, data pierwszej umowy najmu, itd.

W świetle nowych interpretacji pierwsze zasiedlenie to także sytuacja, gdy właściciel nieruchomości (budynku, lokalu itp.) zaczyna ją wykorzystywać do własnych celów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, które nie wiążą się z udostępnianiem nieruchomości osobom trzecim (wyrok NSA z 14 maja 2015 r., sygn. akt I FSK 382/14). Sąd krajowy celem zapewnienia skuteczności normom Dyrektywy 112 stwierdził częściową niezgodność art. 2 pkt 14 lit. a ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, z art. 12 ust. 1 lit. a i 2 Dyrektywy 112, jak również art. 135 ust. 1 lit. j Dyrektywy 112.

Pismo Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 11 lipca 2016 r., sygn. ILPP1/4512-1-288/16-3/HW: pierwsze zasiedlenie budynku (po jego wybudowaniu) należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku, używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu (nieruchomość) zostało zbyte przez Y na rzecz X w oparciu o akt notarialny z dnia 11 czerwca 2013 r. w formie nieodpłatnej, przed momentem zbycia ww. nieruchomości pomiędzy ww. podmiotami obowiązywała nieodpłatna umowa użyczenia nieruchomości.

Ww. nieruchomość była i jest wykorzystywana przez X przede wszystkim zgodnie z celami otrzymywanej z Z. dotacji podmiotowej na utrzymanie potencjału badawczego zgodnie z art. 13 ust. 1a pkt 1 ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki.

Do roku 2013 X na gruncie przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług rozliczał zakupy jako: związane ze sprzedażą mieszaną (zakupy związane ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną) oraz zakupy związane ze sprzedażą nieopodatkowaną.

Od roku 2013 X na gruncie przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług rozliczał zakupy jako zakupy związane ze sprzedażą nieopodatkowaną.

Poza zwolnieniem przy dostawie lokalu użytkowego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 możliwe jest również zastosowanie stawki zwolnionej na podstawie przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a zgodnie, z którym: zwalnia się od podatku: dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Zgodnie z art. 2 ust. 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług poprzez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddane do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

wybudowaniu lub
ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

X otrzymał na mocy decyzji Z nr (…) z dnia 25 lutego 2009 r. na podstawie art. 3 ust. 2 pkt 1 lit. b i ust. 3 i art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 8 października 2004 r. o zasadach finansowania nauki oraz art. 104 § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego dotację celową na dofinansowanie w roku 2009 kosztów realizacji inwestycji, w tym na pokrycie kosztów realizacji inwestycji w omawianej nieruchomości. X poniósł wydatki na ulepszenie ww. nieruchomości, jednak w kwocie nieprzekraczającej 30% wartości początkowej nieruchomości.

Zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni,
złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenia, że wybierają opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części.

Art. 43 ust. 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług: oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 musi również zawierać:

imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy,
planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części,
adres budynku, budowli lub ich części.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy X przysługuje prawo do skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy?
Czy X przysługuje prawo do skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a?
Czy X przysługuje prawo wyboru: rezygnacji ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i opodatkowania transakcji sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu na podstawie art. 43 ust. 10, przy spełnieniu art. 43 ust. 11 ustawy?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r o podatku od towarów i usług zwalnia się od podatku: dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

wybudowaniu lub
ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W świetle nowych interpretacji pierwsze zasiedlenie to także sytuacja, gdy właściciel nieruchomości (budynku, lokalu itp.) zaczyna ją wykorzystywać do własnych celów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, które nie wiążą się z udostępnianiem nieruchomości osobom trzecim (wyrok NSA z dnia 14 maja 2015 r., sygn. akt I FSK 382/14). Sąd krajowy celem zapewnienia skuteczności normom Dyrektywy 112 stwierdził częściową niezgodność art. 2 pkt 14 lit. a ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług z art. 12 ust. 1 lit. a i 2 Dyrektywy 112, jak również art. 135 ust. 1 lit. j Dyrektywy 112.

Spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu (nieruchomość) zostało zbyte przez Y na rzecz X w oparciu o akt notarialny z dnia 11 czerwca 2013 r. w formie nieodpłatnej. Przed momentem zbycia ww. nieruchomości, pomiędzy ww. podmiotami obowiązywała nieodpłatna umowa użyczenia nieruchomości.

Ww. nieruchomość była i jest wykorzystywana przez X przede wszystkim zgodnie z celami otrzymywanej z Z dotacji podmiotowej na utrzymanie potencjału badawczego zgodnie z art. 13 ust. 1a pkt 1 ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki.

Od roku 2013 X na gruncie przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług rozliczał zakupy jako zakupy związane ze sprzedażą nieopodatkowaną.

Zdaniem Wnioskodawcy, przysługuje mu prawo do skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, ponieważ:

dostawa nie jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia,
pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

Ad. 2

Poza zwolnieniem przy dostawie lokalu użytkowego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 możliwe jest również zastosowanie stawki zwolnionej na podstawie przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a zgodnie, z którym: zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Zgodnie z art. 2 ust. 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, poprzez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddane do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

wybudowaniu lub
ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

X otrzymał na mocy decyzji Z nr (…) z dnia 25 lutego 2009 r. na podstawie art. 3 ust. 2 pkt 1 lit. b i ust. 3 i art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 8 października 2004 r. o zasadach finansowania nauki oraz art. 104 § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego dotację celową na dofinansowanie w roku 2009 kosztów realizacji inwestycji, w tym na pokrycie kosztów realizacji inwestycji w omawianej nieruchomości. X poniósł wydatki na ulepszenie ww. nieruchomości, jednak w kwocie nie przekraczającej 30% wartości początkowej nieruchomości.

Zdaniem Wnioskodawcy, przysługuje prawo do skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a, ponieważ:

dokonującemu dostawy (X) nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
dokonujący ich dostawy (X) ponosił wydatki na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w kwocie niższej niż 30% wartości początkowej obiektów – ww. nieruchomości.

Ad. 3

Zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni,
złożą przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenia, że wybierają opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części.

Art. 43 ust. 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług: oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 musi również zawierać:

imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy,
planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części,
adres budynku, budowli lub ich części.

Zdaniem Wnioskodawcy, przysługuje mu prawo rezygnacji ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i opodatkowania transakcji sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu na podstawie art. 43 ust. 10, przy spełnieniu wymogów art. 43 ust. 11.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

prawidłowe – w zakresie zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz możliwości rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji,
nieprawidłowe – w zakresie zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – na mocy art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Z ust. 1 pkt 7 tego artykułu wynika, że przez dostawę towarów rozumie się zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Należy zauważyć, że dostawa towarów rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, jakby była właścicielem tego dobra. W wyniku ustanowienia spółdzielczego prawa własności dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad nieruchomością (tj. towarem w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy) na rzecz nabywcy tego prawa, co pozwala mu rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z tej nieruchomości i czerpania z niej pożytków w sposób niemalże taki, jak w przypadku właściciela tej nieruchomości, jak również w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, tak jak ma to miejsce w przypadku dokonywania sprzedaży nieruchomości przez właściciela.

W świetle powyższego sprzedaż spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego traktować należy jak dostawę, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W przepisach art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w przepisach warunki.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest generalnie zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

wybudowaniu lub
ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r., str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

Zgodnie z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE Rady, państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”.

Tym samym państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, tj. przebudowy budynków.

W konsekwencji zarówno zgodnie z przepisami ww. Dyrektywy 2006/112/WE Rady oraz w świetle utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r., o sygn. akt I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że: „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako »pierwsze zajęcie budynku, używanie«. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT”.

W świetle powyższego należy więc przyjąć, że jeżeli podatnik użytkował dany budynek, budowlę lub ich części i spełnia warunek korzystania z budynku, budowli lub ich części przez wymagany czas, to do zbycia tego budynku, budowli lub ich części zastosowanie znajdzie zwolnienie przewidziane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak wynika z powyższego „pierwsze zasiedlenie” budynku (budowli lub ich części) – po jego wybudowaniu – należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku (budowli lub ich części), używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej. Powyższa kwestia przedstawia się inaczej w sytuacji, gdy budynek/budowla został/została ulepszony/ulepszona, a wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej obiektu. Wówczas bowiem, aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynku/budowli – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy w zw. z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE Rady – musi dojść do oddania obiektu po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu (np. w najem).

W tym miejscu należy nadmienić, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z kolei, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy stanie się bezzasadne.

Ponadto w przypadku towarów (do których zaliczają się również nieruchomości) może znaleźć zastosowanie inne zwolnienie przewidziane w art. 43 ustawy, o ile zostaną spełnione warunki wskazane w tym przepisie.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Powyższe prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
adres budynku, budowli lub ich części.

Podkreślić należy, że z uwagi na przywołane uregulowania, rezygnacji ze zwolnienia od podatku, o której mowa w art. 43 ust. 10 ustawy, można dokonać wyłącznie w odniesieniu do zwolnienia od podatku określonego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Należy ponadto wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków lub budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest jednostką Naukową Polskiej Akademii Nauk funkcjonującą na podstawie przepisów ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Polskiej Akademii Nauk. W oparciu o akt notarialny z dnia 11 czerwca 2013 r., akt notarialny – protokół prostujący z dnia 4 lipca 2013 r. oraz akt notarialny – protokół prostujący z dnia 16 lipca 2013 r. Zainteresowany nabył od Y spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu użytkowego. Spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu użytkowego (nieruchomość) jako ograniczone prawo rzeczowe jest prawem zbywalnym.

W dniu 9 grudnia 2005 r. Pomiędzy Spółdzielnią Mieszkaniową a Y podpisano umowę o ustanowieniu spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego. Na podstawie ww. umowy Spółdzielnia ustanowiła na rzecz Y spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu użytkowego jako ograniczone prawo rzeczowe. Spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu jest prawem zbywalnym i podlega egzekucji, lokal objęty umową przeznaczony jest na prowadzenie biura. Wnioskodawca zamierza sprzedać spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu.

Spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu (nieruchomość) zostało zbyte przez Y na rzecz Zainteresowanego w oparciu o akt notarialny z dnia 11 czerwca 2013 r. w formie nieodpłatnej przed momentem zbycia ww. nieruchomości, pomiędzy ww. podmiotami obowiązywała nieodpłatna umowa użyczenia nieruchomości.

Ww. nieruchomość była i jest wykorzystywana przez X przede wszystkim zgodnie z celami otrzymywanej Z dotacji podmiotowej na utrzymanie potencjału badawczego zgodnie z art. 13 ust. 1a pkt 1 ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki.

Do roku 2013 Wnioskodawca na gruncie przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług rozliczał zakupy jako związane ze sprzedażą mieszaną (zakupy związane ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną) oraz zakupy związane ze sprzedażą nieopodatkowaną.

Od roku 2013 Zaineresowany na gruncie przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług rozliczał zakupy jako zakupy związane ze sprzedażą nieopodatkowaną.

Wnioskodawca otrzymał na mocy decyzji Z o nr (…) z dnia 25 lutego 2009 r. na podstawie art. 3 ust. 2 pkt 1 lit. b i ust. 3 i art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 8 października 2004 r. o zasadach finansowania nauki oraz art. 104 § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego dotację celową na dofinansowanie w roku 2009 kosztów realizacji inwestycji, w tym na pokrycie kosztów realizacji inwestycji w omawianej nieruchomości. Zainteresowany poniósł wydatki na ulepszenie ww. nieruchomości, jednak w kwocie nieprzekraczającej 30% wartości początkowej nieruchomości.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy Zainteresowanemu będzie przysługiwało prawo do skorzystania ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy oraz czy Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo wyboru rezygnacji ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i opodatkowania transakcji sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu na podstawie art. 43 ust. 10, przy spełnieniu art. 43 ust. 11 ustawy.

W analizowanej sprawie, kluczowym elementem jest ustalenie, czy w odniesieniu do lokalu użytkowego, nastąpiło pierwsze zasiedlenie, a jeżeli tak, to w którym momencie.

Należy wskazać, że planowana sprzedaż spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego, o którym mowa we wniosku, nie zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, gdyż – jak wynika z opisu sprawy – lokal ten został już zasiedlony, a jego zajęcie (używanie) trwa dłużej niż 2 lata. Jednocześnie z uwagi na fakt, że Zainteresowany nie dokonał nakładów na ulepszenie ww. lokalu użytkowego, przewyższających 30% wartości początkowej nieruchomości, zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Wobec zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w związku ze sprzedażą spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego, bezzasadne jest badanie możliwości korzystania ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a i pkt 2 ustawy, gdyż zwolnienia te mają zastosowanie do dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jak wynika z ww. przepisów zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, jest fakultatywne i przy spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy dostawca nieruchomości może z niego zrezygnować. Tak więc, w sytuacji, gdy dostawa budynku, budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10, strony umowy, po spełnieniu wskazanych w art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy warunków, mogą zastosować opodatkowanie dostawy nieruchomości według właściwej stawki podatku.

Zatem w momencie wyboru opcji opodatkowania, o której mowa w art. 43 ust. 10 ustawy, w sytuacji, gdy zarówno Wnioskodawca, jak i Nabywca, są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni i przed dokonaniem opisanej transakcji złożą naczelnikowi urzędu skarbowego zgodne oświadczenie o wyborze opodatkowania sprzedaży opisanej nieruchomości zabudowanej (korzystającej ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy), dostawa ta nie będzie korzystać ze zwolnienia, lecz opodatkowana będzie podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki podatku.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że sprzedaż spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego będzie mogła korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Jeśli zatem dostawa ww. nieruchomości będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Ponadto po spełnieniu warunków, o których mowa w art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy, Wnioskodawca będzie mógł zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i wybrać opodatkowanie dostawy przedmiotowej nieruchomości zabudowanej przy zastosowaniu właściwej stawki podatku VAT.

Zgodnie z przepisem art. 14b § 3 cyt. ustawy, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W świetle powyższego tut. Organ zaznacza, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile zaistniały stan faktyczny i projektowane zdarzenie przyszłe pokrywać się będą z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisanego zdarzenia przyszłego, udzielona interpretacja straci zatem swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Administracji Skarbowej w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin