INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 30.09.2011 r. (data wpływu 04.11.2011 r.), uzupełnionym w dniu 25.01.2012 r. (data wpływu 26.01.2012 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 16.01.2012 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla usług kształcenia – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 04.11.2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla usług kształcenia.

Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 23.01.2012 r. (data wpływu 26.01.2012 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 16.01.2012 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością świadcząca usługi: obsługi i szkoleń w zakresie BHP podpisała umowę na przeprowadzenie zajęć dydaktycznych. Zajęcia były zorganizowane w formie szkolenia w ramach projektu współfinansowanego ze środków Unii Europejskiej w ramach Europejskiego Funduszu Społecznego (Priorytet VIII. Regionalne kadry gospodarki, Poddziałanie 8.1.1 Wspieranie i rozwój kwalifikacji zawodowych i doradztwo dla przedsiębiorstw.

Wynagrodzenie za wykonane zlecenie ustalono w kwocie brutto. Wynagrodzenie to współfinansowane jest ze środków Unii Europejskiej w ramach Europejskiego Funduszu Społecznego. Po zakończeniu szkolenia zleceniodawcy wystawiono fakturę VAT, naliczając 23% stawkę podatku.

W uzupełnieniu z dnia 23.01.2012 r. (data wpływu 26.01.2012 r.) dodano, iż:

1. bezpośrednim beneficjentem środków publicznych realizującym szkolenia jest kontrahent Wnioskodawcy, który zleca przeprowadzenie poszczególnych szkoleń;
2. z informacji uzyskanych od kontrahenta-zleceniodawcy, szkolenia te w ponad 70% realizowane są ze środków Unii Europejskiej;
3. szkolenia te nie są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych odrębnymi przepisami;
4. Spółka nie uzyskała akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty w zakresie świadczenia usług objętych akredytacją.
   
   

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowo została naliczona stawka podatku...

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka nie jest bezpośrednim beneficjentem dotacji. Dlatego też usługi te nie są bezpośrednio finansowane ze środków Unii Europejskiej. Nie mogą być zatem zwolnione z VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m. in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Przepis art. 41 ust. 1 ustawy, stanowi, że stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże, zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Należy zaznaczyć, że zarówno w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do niej przewidziano możliwość zastosowania obniżonych stawek podatku, a nawet zwolnień od podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1. prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2. świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3. finansowane w całości ze środków publicznych

- oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Ponadto, zgodnie z treścią § 13 ust. 1 pkt 19 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.), zwalnia się od podatku usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Natomiast w myśl § 13 ust. 1 pkt 20 ww. rozporządzenia, zwolnione od podatku od towarów i usług są usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Przytoczone wyżej przepisy prawa podatkowego przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowane w całości ze środków publicznych. Co więcej przepisy przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane. Dla zastosowania przedmiotowych zwolnień istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu, tj. prowadzenie danego szkolenia w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub uzyskanie akredytacji na dany rodzaj szkolenia lub finansowanie danego szkolenia w całości ze środków publicznych lub też finansowanie danego szkolenia w co najmniej 70% ze środków publicznych.

W tym miejscu wskazać należy, iż od dnia 1 lipca 2011 r. powyższe rozporządzenie zostało zastąpione przez rozporządzenie Rady (WE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiające środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L nr 77, str. 1). W przepisie art. 44 ww. rozporządzenia nr 282/2011 znalazły się identyczne zapisy dotyczące usług kształcenia zawodowego i przekwalifikowania, zgodnie z którym usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca świadczy usługi w zakresie obsługi i szkoleń w zakresie BHP. Zajęcia były zorganizowane w formie szkolenia w ramach projektu współfinansowanego ze środków Unii Europejskiej. Po zakończeniu szkolenia zleceniodawcy wystawiono fakturę VAT, naliczając 23% stawkę podatku.

W uzupełnieniu z dnia 23.01.2012 r. (data wpływu 26.01.2012 r.) dodano, iż:

1. bezpośrednim beneficjentem środków publicznych realizującym szkolenia jest kontrahent Wnioskodawcy, który zleca przeprowadzenie poszczególnych szkoleń;
2. z informacji uzyskanych od kontrahenta-zleceniodawcy, szkolenia te w ponad 70% realizowane są ze środków Unii Europejskiej;
3. szkolenia te nie są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych odrębnymi przepisami;
4. Spółka nie uzyskała akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty w zakresie świadczenia usług objętych akredytacją.
   
   

Dla zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, w pierwszej kolejności istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, a następnie spełnienie dodatkowych warunków, takich jak np. prowadzenie danego szkolenia w formie i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

Wskazać należy, iż wykonywanie każdego zawodu związane jest z koniecznością poznania przepisów oraz zasad bezpieczeństwa i higieny pracy, a także nabycia umiejętności wykonywania pracy w sposób bezpieczny, niezbędnych do jej podjęcia i wykonywania w danym zakładzie pracy i na określonym stanowisku pracy.

Szkolenie z zakresu bezpieczeństwa i higieny pracy może dotyczyć pracodawcy, pracowników służby bhp, innych pracowników oraz instruktorów i wykładowców tej tematyki. Szkolenia te adresowane do pracodawcy, pracowników służb bhp, instruktorów i wykładowców tej tematyki są usługami kształcenia zawodowego.

Przedmiotowe szkolenia są usługami kształcenia zawodowego również wówczas, gdy dotyczą pracowników pracodawcy, mają one bowiem na celu zapewnienie uczestnikom poznania przepisów oraz zasad bezpieczeństwa i higieny pracy, a także nabycia umiejętności wykonywania pracy w sposób bezpieczny, niezbędnych do podjęcia i wykonywania pracy w danym zakładzie pracy i na określonym stanowisku pracy.

Spółka w uzupełnieniu wniosku określiła, iż „szkolenia te nie są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych odrębnymi przepisami”. W tym miejscu wskazać należy, że znajomość przepisów oraz zasad bezpieczeństwa i higieny pracy jest warunkiem niezbędnym do wykonywania pracy. Każdy pracodawca ma obowiązek zapewnić pracownikowi odbycie, odpowiedniego do rodzaju wykonywanej pracy szkolenia, w tym przekazać mu informacje i instrukcje dotyczące zajmowanego stanowiska pracy lub wykonywanej pracy. Obowiązek przeszkolenia podwładnych w zakresie zasad bezpieczeństwa i higieny pracy nałożony został na pracodawcę ustawą z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy (t. j. Dz. U. 1998 r. Nr 21, poz. 94 ze zm.).

Na mocy art. 2373 § 1 Kodeksu pracy, nie wolno dopuścić pracownika do pracy, do której wykonywania nie posiada on wymaganych kwalifikacji lub potrzebnych umiejętności, a także dostatecznej znajomości przepisów oraz zasad bezpieczeństwa i higieny pracy.

Stosownie do treści art. 2091 § 1 ustawy Kodeks pracy, pracodawca jest obowiązany:

1. zapewnić środki niezbędne do udzielania pierwszej pomocy w nagłych wypadkach, zwalczania pożarów i ewakuacji pracowników,
2. wyznaczyć pracowników do:
   1. udzielania pierwszej pomocy,
   2. wykonywania działań w zakresie zwalczania pożarów i ewakuacji pracowników,
3. zapewnić łączność ze służbami zewnętrznymi wyspecjalizowanymi w szczególności w zakresie udzielania pierwszej pomocy w nagłych wypadkach, ratownictwa medycznego oraz ochrony przeciwpożarowej.
   
   

Na podstawie art. 2091 § 2 ww. ustawy, działania, o których mowa w § 1, powinny być dostosowane do rodzaju i zakresu prowadzonej działalności, liczby zatrudnionych pracowników i innych osób przebywających na terenie zakładu pracy oraz rodzaju i poziomu występujących zagrożeń.

Liczba pracowników, o których mowa w § 1 pkt 2, ich szkolenie oraz wyposażenie powinny uwzględniać rodzaj i poziom występujących zagrożeń (art. 2091 § 3 cyt. ustawy).

Szkolenia w zakresie bezpieczeństwa i higieny pracy nie mogą odbywać się w zupełnie dowolnej formie. Szczegółowe zasady organizacji i przeprowadzania szkoleń z tego zakresu zostały określone w § 1 rozporządzenia Ministra Gospodarki i Pracy z dnia 27 lipca 2004 r. w sprawie szkolenia w dziedzinie bezpieczeństwa i higieny pracy (Dz. U. Nr 180, poz. 1860 ze zm.), które określa:

1. szczegółowe zasady szkolenia w dziedzinie bezpieczeństwa i higieny pracy,
2. zakres szkolenia,
3. wymagania dotyczące treści i realizacji szkolenia,
4. sposób dokumentowania szkolenia oraz
5. przypadki, w których pracodawcy i pracownicy mogą być zwolnieni z określonych rodzajów szkolenia.
   
   

Zgodnie z brzmieniem § 1a ust. 2 lit. e cyt. rozporządzenia, przez jednostkę organizacyjną prowadzącą działalność szkoleniową w dziedzinie bezpieczeństwa i higieny pracy rozumie się osobę prawną lub fizyczną prowadzącą działalność oświatową na zasadach określonych w przepisach o swobodzie działalności gospodarczej, jeżeli prowadzi działalność szkoleniową w dziedzinie bezpieczeństwa i higieny pracy.

Jak postanowiono w § 1a pkt 6 tego rozporządzenia, ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o seminarium – rozumie się przez to formę szkolenia o czasie trwania nie krótszym niż 5 godzin lekcyjnych, umożliwiającego uzyskanie, aktualizowanie lub uzupełnianie wiedzy i umiejętności w zakresie bezpieczeństwa i higieny pracy.

W myśl § 3 ww. rozporządzenia, szkolenie zapewnia uczestnikom:

1. zaznajomienie się z czynnikami środowiska pracy mogącymi powodować zagrożenia dla bezpieczeństwa i zdrowia pracowników podczas pracy oraz z odpowiednimi środkami i działaniami zapobiegawczymi;
2. poznanie przepisów oraz zasad bezpieczeństwa i higieny pracy w zakresie niezbędnym do wykonywania pracy w zakładzie pracy i na określonym stanowisku pracy, a także związanych z pracą obowiązków i odpowiedzialności w dziedzinie bezpieczeństwa i higieny pracy;
3. nabycie umiejętności wykonywania pracy w sposób bezpieczny dla siebie i innych osób, postępowania w sytuacjach awaryjnych oraz udzielania pomocy osobie, która uległa wypadkowi.
   
   

W oparciu o § 4 ust. 1 tego rozporządzenia, szkolenie może być organizowane przez pracodawców lub na ich zlecenie przez jednostki organizacyjne prowadzące działalność szkoleniową w dziedzinie bezpieczeństwa i higieny pracy, które zostały sprecyzowane w § 1a pkt 2 rozporządzenia, czyli m.in. osoby prawne lub fizyczne prowadzące działalność oświatową na zasadach określonych w przepisach o swobodzie działalności gospodarczej, które na zlecenie pracodawcy prowadzą działalność szkoleniową w dziedzinie bezpieczeństwa i higieny pracy.

Według § 14 ust. 1 powyższego rozporządzenia, szkolenie okresowe ma na celu aktualizację i ugruntowanie wiedzy i umiejętności w dziedzinie bezpieczeństwa i higieny pracy oraz zaznajomienie uczestników szkolenia z nowymi rozwiązaniami techniczno - organizacyjnymi w tym zakresie.

Przepis § 15 ust. 1 tego aktu stanowi, że szkolenie okresowe pracowników zatrudnionych na stanowiskach robotniczych przeprowadza się w formie instruktażu, nie rzadziej niż raz na 3 lata, a na stanowiskach, na których są wykonywane prace szczególnie niebezpieczne, nie rzadziej niż raz w roku.

Z kolei w § 17 ww. rozporządzenia postanowiono, iż ukończenie w okresie, o którym mowa w § 15, szkolenia, dokształcania lub doskonalenia zawodowego związanego z nauką zawodu, przyuczeniem do zawodu albo podnoszeniem kwalifikacji zawodowych, uwzględniającego program szkolenia okresowego wymagany dla określonego stanowiska pracy, uważa się za równoznaczne z odbyciem takiego szkolenia.

Analizując przedstawione okoliczności sprawy w kontekście powołanych wyżej przepisów prawa należy stwierdzić, iż prowadzone przez Spółkę szkolenia z zakresu bezpieczeństwa i higieny pracy, spełniają definicję usług kształcenia zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy. Przedmiotowe szkolenia mają na celu uzyskanie lub uzupełnianie wiedzy ogólnej, umiejętności i kwalifikacji niezbędnych do celów zawodowych. Zasady organizowania i przeprowadzania ww. szkoleń zostały ściśle uregulowane w powołanych powyżej odrębnych przepisach. Oznacza to, że została spełniona przesłanka umożliwiająca korzystanie ze zwolnienia od podatku, bowiem szkolenia prowadzone są w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

Reasumując, prowadzone przez Spółkę szkolenia z zakresu bezpieczeństwa i higieny pracy, z uwagi na fakt, iż są usługami kształcenia zawodowego i są prowadzone na zasadach i w formach przewidzianych w odrębnych przepisach, spełniają przesłanki do objęcia ich zwolnieniem od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit a ustawy.

W opisie sprawy wskazano, że z informacji uzyskanych od kontrahenta-zleceniodawcy, szkolenia te w ponad 70% realizowane są ze środków Unii Europejskiej. Natomiast w uzasadnieniu własnego stanowiska w sprawie Spółka wskazuje, iż „nie jest bezpośrednim beneficjentem dotacji. Dlatego też usługi te nie są bezpośrednio finansowane ze środków Unii Europejskiej. Nie mogą być zatem zwolnione z VAT”.

W tym miejscu wskazać należy, iż zleceniodawca (bezpośredni beneficjent) środków publicznych przeznaczonych na realizację szkolenia, otrzymuje środki w ramach projektu współfinansowanego ze środków Unii Europejskiej w ramach Europejskiego Funduszu Społecznego (Priorytet VIII. Regionalne kadry gospodarki, Poddziałanie 8.1.1 Wspieranie i rozwój kwalifikacji zawodowych i doradztwo dla przedsiębiorstw, następnie po wykonanej usłudze (realizacja szkolenia BHP opisanego powyżej) przekazuje w wysokości określonej w umowie Wnioskodawcy. W opisie sprawy Spółka wskazała, iż „Wynagrodzenie za wykonane zlecenie ustalono w kwocie brutto. Wynagrodzenie to współfinansowane jest ze środków Unii Europejskiej w ramach Europejskiego Funduszu Społecznego”.

Zatem, pomimo, że Spółka ww. usługi świadczy w ramach podwykonawstwa (Wnioskodawca nie jest bezpośrednim beneficjentem dotacji unijnych, jest wykonawcą usług na rzecz bezpośredniego beneficjenta środków pochodzących z UE), należy uznać, iż płatność za usługę obsługi i szkoleń w zakresie BHP pochodzi ze środków publicznych.

W związku z powyższym świadczone przez Wnioskodawcę usługi spełniają definicję usług kształcenia zawodowego i są finansowane w ponad 70 % ze środków publicznych.

Zatem nie ma przeszkód do zastosowania w przedmiotowej sprawie zwolnienia wynikającego z § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.), które zwalnia od podatku od towarów i usług usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.