INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 6 marca 2012 r. (data wpływu 14 marca 2012 r.) uzupełnionym pismem z dnia 14 czerwca 2012 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie amortyzacji środków trwałych - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 14 marca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie amortyzacji środków trwałych.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 14 czerwca 2012 r.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniach przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Prowadzi Pani działalność gospodarczą w zakresie produkcji wyrobów z drewna od 2003 r. Jest Pani małym podatnikiem (przychody łącznie z podatkiem VAT nie przekroczył kwoty 1.200.000 euro). Prowadzi Pani podatkową księgę przychodów i rozchodów. Do 15 grudnia 2004 r. mąż prowadził podobny rodzaj działalności jako wspólnik spółki cywilnej - posiadając 50% udziałów. Spółka ta posiadała na stanie maszyny i urządzenia oraz budynek. Cały majątek był amortyzowany w spółce. Na dzień zakończenia działalności zostały odprowadzone należne podatki: VAT oraz podatek dochodowy od materiałów i wyposażenia Do grudnia 2011 r. majątek spółki był przedmiotem sporu wspólników i 19 grudnia 2011 r. w sądzie rejonowym wspólnicy zawarli ugodę. Mąż Pani przejął na własność cały majątek tj. nieruchomość zabudowaną budynkami użytkowymi oraz maszyny i urządzenia wycenione przez biegłego, wpłacając na rzecz byłego wspólnika 125.000 zł (pół wartości). Od 2012 r. ma Pani zamiar użytkować ww. ruchomości w prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Ponadto zamierza Pani wprowadzić do środków trwałych również nieruchomość po byłej spółce.

Przedmiotowa nieruchomość oraz maszyny i urządzenia są współwłasnością Pani i męża. Między małżonkami istnieje wspólność majątkowa.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy może Pani wprowadzić do ewidencji środków trwałych opisane wyżej środki trwałe, jako wartość początkową przyjąć wycenę biegłego (100% wartości) i dokonać jednorazowej amortyzacji od maszyn zaliczonych do grupy 3-8...

Zdaniem Wnioskodawcy, można wprowadzić do ewidencji środków trwałych pełną wartość tych środków zgodnie z wyceną biegłego i od maszyn należących do grupy 3-8 (poza samochodami osobowymi), dokonać jednorazowego odpisu amortyzacyjnego a od nieruchomości dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z obowiązującymi stawkami, czyli od budynków produkcyjnych 2,5%. Wskazuje Pani, iż grunty nie są amortyzowane.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Jak stanowi art. 22 ust. 8 wyżej powołanej ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z treścią art. 22a ust. 1 ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2. maszyny, urządzenia i środki transportu,
3. inne przedmioty

• o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Natomiast zgodnie z art. 22c pkt 1 i 2 ww. ustawy, amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntu oraz budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami lub lokale mieszkalne, służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy, jeżeli podatnik nie podejmie decyzji o ich amortyzowaniu.

Z art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy wynika zaś, że odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Według art. 22d ust. 2 ustawy, składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.

Stosownie do treści art. 22f ust. 1 ww. ustawy, podatnicy dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.

Podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych stanowi wartość początkowa środków trwałych, której zasady ustalania zawarte są w art. 22g ustawy. Przepis art. 22g ust. 1 ww. ustawy stanowi, że za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się:

1. w razie odpłatnego nabycia - cenę ich nabycia;
   1a) w razie częściowo odpłatnego nabycia - cenę ich nabycia powiększoną o wartość przychodu, określonego w art. 11 ust. 2b;
   
2. w razie wytworzenia we własnym zakresie - koszt wytworzenia;
3. w razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób - wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości;
4. w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki niebędącej osobą prawną:
   
   
   1. wartość początkową, od której dokonywane były odpisy amortyzacyjne - jeżeli przedmiot wkładu był amortyzowany,
   2. wydatki poniesione na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu, niezaliczone do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie - jeżeli przedmiot wkładu nie był amortyzowany,
   3. wartość określoną zgodnie z art. 19 - jeżeli ustalenie wydatków na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu przez wspólnika wnoszącego wkład, będącego osobą fizyczną, jest niemożliwe i przedmiot wkładu nie był wykorzystywany przez wnoszącego wkład w prowadzonej działalności gospodarczej, z wyłączeniem wartości niematerialnych i prawnych wytworzonych przez wspólnika we własnym zakresie;
      
      
5. w razie otrzymania w związku z likwidacją osoby prawnej, z zastrzeżeniem ust. 14b, ustaloną przez podatnika wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej.

Zgodnie z art. 22g ust. 3 ww. ustawy, za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

W myśl art. 22g ust. 16 powołanej ustawy przy ustalaniu wartości początkowej poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, zgodnie z ust. 1 pkt 3-5 oraz ust. 2, 8, 9, 14 i 15, przepis art. 19 stosuje się odpowiednio.

Stosownie do art. 19 ust. 3 i 4 ww. ustawy, wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia. Jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający

Z art. 22g ust. 12 ustawy wynika, że w razie zmiany formy prawnej a także połączenia lub podziału podmiotów dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów – wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji (wykazie) podmiotu o zmienionej formie prawnej, podzielonego albo połączonego. Zasadę tę stosuje się odpowiednio do spółek niebędących osobami prawnymi.

W myśl art. 22g ust. 13 ustawy, przepis ust. 12 stosuje się odpowiednio w razie:

1. podjęcia działalności przez podmiot po przerwie trwającej nie dłużej niż 3 lata,
2. zmiany formy prawnej prowadzonej działalności, polegającej na połączeniu lub podziale dotychczasowych podmiotów albo zmianie wspólników spółki nie będącej osobą prawną,
3. (uchylony)
4. (uchylony)
5. zmiany działalności wykonywanej samodzielnie przez jednego z małżonków na działalność wykonywaną samodzielnie przez drugiego z małżonków

• jeżeli przed przerwą lub zmianą składniki majątku były wprowadzone do ewidencji (wykazu).

Stosownie do treści art. 22h ust. 3 ustawy, podmioty powstałe w wyniku zmiany formy prawnej, podziału albo połączenia podmiotów, o których mowa w art. 22g ust. 12 lub 13, dokonują odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuują metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot o zmienionej formie prawnej, podzielony albo połączony, z uwzględnieniem art. 22i ust. 2-7

W niniejszej sprawie nie ma zastosowania art. 22g ust. 12 i 13 ustawy, a wartością początkową środka trwałego, powinna być wartość ustalona zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 1a ustawy. Z przepisu tego wynika, że wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w razie częściowo odpłatnego nabycia, stanowi cena ich nabycia zdefiniowana w art. 22g ust. 3 ustawy, powiększona o różnicę między wartością tych składników majątku, ustaloną według zasad określonych w art. 11 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl tego przepisu, jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika. Przepis art. 11 ust. 2 stanowi, że wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Stosownie do treści art. 22g ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w razie, gdy składnik majątku stanowi współwłasność podatnika, wartość początkową tego składnika ustala się w takiej proporcji jego wartości, w jakiej pozostaje udział podatnika we własności tego składnika majątku; zasada ta nie ma zastosowania do składników majątku stanowiących wspólność majątkową małżonków chyba, że małżonkowie wykorzystują składnik majątku w działalności gospodarczej prowadzonej odrębnie.

Zgodnie z art. 22i ust. 1 powołanej powyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 22j-22ł, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1.

Zgodnie z Wykazem rocznych stawek amortyzacyjnych, stanowiącym załącznik Nr 1 do ww. ustawy dla lokali niemieszkalnych, zaliczonych do grupy 1, Klasyfikacji Środków Trwałych, stosuje się stawkę amortyzacyjną w wysokości 2,5%.

Zgodnie z art. 22k ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy, w roku podatkowym, w którym rozpoczęli prowadzenie działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 11, oraz mali podatnicy, mogą dokonywać jednorazowo odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych zaliczonych do grupy 3-8 Klasyfikacji, z wyłączeniem samochodów osobowych, w roku podatkowym, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym równowartości kwoty 50.000 euro łącznej wartości tych odpisów amortyzacyjnych. Na podstawie ust. 12 ww. art. 22k, przeliczenia na złote kwoty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym wystąpiło zdarzenie, o którym mowa w tym przepisie, w zaokrągleniu do 1.000 zł.

Określenie „mały podatnik” zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z jego treścią jest to podatnik, u którego wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 1.200.000 euro; przeliczenia kwot wyrażonych w euro dokonuje się według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października poprzedniego roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1.000 zł.

Zatem, w 2012 roku za „małego podatnika” można uznać tego, którego przychód ze sprzedaży wraz z podatkiem od towarów i usług nie przekroczył w 2011 r. kwoty 5.324.000 zł.

Na podstawie art. 22k ust. 7 ustawy, amortyzacji jednorazowej mogą podlegać wyłącznie środki trwałe zaliczane do grupy 3-8 Klasyfikacji, z wyłączeniem samochodów osobowych.

Z treści wniosku wynika, iż do 15 grudnia 2004 r. mąż Pani prowadził działalność jako wspólnik spółki cywilnej - posiadając 50% udziałów. Spółka ta posiadała na stanie maszyny i urządzenia oraz budynek. Cały majątek był amortyzowany w spółce. Do grudnia 2011 r. majątek spółki był przedmiotem sporu wspólników i 19 grudnia 2011 r. w sądzie rejonowym wspólnicy zawarli ugodę. Mąż Pani przejął na własność cały majątek tj. nieruchomość zabudowaną budynkami użytkowymi oraz maszyny i urządzenia wycenione przez biegłego, wpłacając na rzecz byłego wspólnika 125.000 zł (połowa wartości). Obecnie zamierza Pani użytkować ww. budynek oraz ruchomości w prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej.

Przedmiotowa nieruchomość oraz maszyny urządzenia są współwłasnością Pani i męża. Między małżonkami istnieje wspólność majątkowa.

Mając na uwadze zaistniały stan faktyczny przedstawiony we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, stwierdzić zatem należy, że wartość początkowa środków trwałych - uwagi na to, że w związku z likwidacją spółki cywilnej i zawartą ugodą nastąpiło ich częściowo odpłatne nabycie - winna być określona z uwzględnieniem wskazanych wyżej regulacji tj. poprzez zsumowanie ceny nabycia zdefiniowanej w art. 22g ust. 3 ustawy (którą w niniejszej sprawie stanowi wartość spłaty na rzecz byłego wspólnika) oraz nadwyżki wartości rynkowej z dnia nabycia w wyniku podziału majątku likwidowanej spółki cywilnej, ustalonej przez biegłego na potrzeby podziału majątku spółki, nad kwotę spłaty. Z uwagi na to, że w stanie faktycznym wskazała Pani, że spłata na rzecz byłego wspólnika odpowiadała połowie wartości rynkowej majątku, do ustalenia wartości początkowej można przyjąć wartość rynkową ustaloną przez biegłego. Na podstawie art. 22g ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z tym, że małżonek nie będzie wykorzystywał składników majątku, o których mowa we wniosku w działalności prowadzonej odrębnie, a stanowią one wspólność majątkową, nie ma obowiązku stosowania proporcji, o której mowa w tym przepisie.

Wobec tego, może Pani dokonywać odpisów amortyzacyjnych od całej wartości początkowej środków trwałych.

Dla budynków niemieszkalnych (produkcyjnych) należy przyjąć stawkę 2,5%, natomiast grunt nie podlega amortyzacji.

Opierając się na podanym w opisie stanu faktycznego oświadczeniu, iż spełnia Pani warunki do uznania jej za „małego podatnika”, tj. jeżeli przychody ze sprzedaży wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług w 2011 r. nie przekroczyły 5.324.000 zł, należy stwierdzić, iż spełnia Pani warunki określone w powołanym powyżej art. 22k ust. 7 ustawy, wobec czego może skorzystać z jednorazowego odpisu amortyzacyjnego od nabytych i wprowadzonych do ewidencji środków trwałych maszyn zaliczonych do grupy 3-8 Klasyfikacji Środków Trwałych, z wyłączeniem samochodów osobowych, na zasadach przewidzianych w ustawie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olszynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.