INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów – uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 15 grudnia 2011 r., sygn. akt I SA/Wr 1470/11 – stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 6 listopada 2009 r. (data wpływu 10 listopada 2009 r.) uzupełnionym pismem z dnia 5 stycznia 2010 r. (data wpływu 6 stycznia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży gruntów – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 10 listopada 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży gruntów. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 5 stycznia 2010 r. (data wpływu 6 stycznia 2010 r.) o doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Zainteresowany od 1986 r. wraz z żoną jest właścicielem gospodarstwa rolnego o powierzchni 7,80 ha, w tym 3 ha łąk, które nie nadają się pod uprawę w związku ze szkodami górniczymi. Z uwagi na powyższe, w 2004 r. tereny, na których znajdowały się m.in. powierzchnie łąk Wnioskodawcy, zostały ujęte w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, jako tereny pod zabudowę mieszkalną. Jedną z wydzielonych działek, w 2005 r. Zainteresowany przekazał w formie darowizny członkowi rodziny. W 2006 r. i 2007 r. sprzedał po jednej działce w roku, a otrzymane środki zostały przeznaczone na potrzeby bytowe. Przy sprzedaży tych dwóch działek został zapłacony podatek od czynności cywilnoprawnych. W 2009 r. Wnioskodawca wraz z żoną zamierzają sprzedać jedną działkę budowlaną, a w latach następnych ewentualnie także po jednej działce rocznie. Środki uzyskane ze sprzedaży tych działek zamierzają przeznaczyć na cele bytowe swojej rodziny.

W uzupełnieniu do wniosku Zainteresowany wskazał, iż:

• jest rolnikiem ryczałtowym w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług,
• nie jest zarejestrowany jako podatnik podatku VAT,
• przedmiotowy grunt rolny został nabyty przez Wnioskodawcę w drodze kupna,
• przedmiotowe grunty nie były wykorzystywane w działalności gospodarczej, w tym również w działalności rolniczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług,
• przedmiotowy grunt był wydzierżawiany innym osobom wyłącznie w celach rolniczych,
• grunt został podzielony na siedem działek z tego dwie działki zostały sprzedane, a jedna przekazana w formie darowizny – do dyspozycji Wnioskodawcy pozostały cztery działki,
• Zainteresowany nie ponosił żadnych nakładów w celu przygotowywania gruntu do sprzedaży.
  
  

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż w 2009 r. i ewentualnie w latach następnych po jednej działce gruntu rocznie, będących własnością prywatną, przeznaczonych na cele budowlane (budownictwo mieszkaniowe) podlega w świetle przepisów o podatku od towarów i usług obowiązkowi podatkowemu...

Zdaniem Wnioskodawcy, nie ulega wątpliwości, że w świetle art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, sprzedaż gruntów nie jest zwolniona od podatku od towarów i usług. Jednakże dla ustalenia czy dana czynność podlega opodatkowaniu niezbędne jest ustalenie, czy Zainteresowany wraz z żoną są podatnikami w rozumieniu tej ustawy. Sprzedaż prywatnego majątku przez osoby fizyczne nie podlega pod przepisy ustawy o VAT. Od tego głównego założenia istnieją jednak pewne wyjątki w przypadku których taka osoba również zapłaci należny VAT. Można to nazwać jako kryterium częstotliwości i jak sama nazwa wskazuje – opodatkowanie zależy od częstotliwości wykonywania konkretnych czynności, które mogłyby podlegać opodatkowaniu. Zgodnie z treścią z art. 15 ust. 1 cytowanej ustawy, podatnikami podatku od towarów i usług są między innymi osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Natomiast w art. 15 ust. 2, ustawodawca stwierdza, że działalność gospodarcza obejmuje również wszelką działalność, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Tak więc mamy tu do czynienia z dwoma pojęciami, tj. „z czynnością” i „z zamiarem wykonywania w sposób częstotliwy”. Przez czynność należy rozumieć świadome działanie określonego podmiotu (osoby fizycznej lub prawnej) skierowane na powstanie, zmianę lub zniesienie konkretnego stosunku prawnego (np. zawarcie umowy). Natomiast przez pojęcie zamiar – to, co ktoś zamierza zrobić; intencja zrobienia czegoś; zamysł, plan, projekt, chęć.

Z opisu sprawy wynika, że planowana sprzedaż jednej działki zabudowanej jednemu kupującemu w okresie jednego roku jest czynnością jednorazową, czyli będzie dokonana jednym aktem kupna-sprzedaży. Tak więc, nie mamy w takim przypadku do czynienia z wieloma czynnościami, chociaż sprzedaży podlegają działki w kolejnych latach kalendarzowych, ale z jedną czynnością. Jeżeli dokonywana jest sprzedaż tylko jednorazowo i bez zamiaru sprzedaży innych gruntów w tym roku, w takim przypadku nie mamy do czynienia z zamiarem wykonywania tych czynności w sposób częstotliwy. W związku z tym sprzedaż działki zabudowanej w sposób opisany przez Zainteresowanego, w 2009 r. i ewentualnie po jednej działce w latach następnych, nie podlega obowiązkowi podatkowemu z tytułu podatku od towarów i usług.

Na tle przedstawionego opisu sprawy oraz własnego stanowiska Zainteresowanego, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działając z upoważnienia Ministra Finansów, wydał w dniu 25 stycznia 2010 r. interpretację indywidualną nr ILPP2/443-1526/09-4/SJ, w której stanowisko Wnioskodawcy uznał za nieprawidłowe.

W interpretacji stwierdzono, iż zgodnie z przepisami ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), sprzedaż przedmiotowych działek będzie nosiła znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a dokonujący dostawy działek Wnioskodawca wystąpi w charakterze podatnika wykonującego czynności podlegające opodatkowaniu, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. A zatem, planowana przez Zainteresowanego transakcja sprzedaży w 2009 r. i ewentualnie w latach następnych po jednej działce gruntu rocznie, podlegać będzie w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, obowiązkowi podatkowemu z tytułu podatku VAT.

Pismem z dnia 8 lutego 2010 r. (data wpływu 10 lutego 2010 r.) Wnioskodawca, wezwał Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu działającego w imieniu Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa w interpretacji indywidualnej z dnia 25 stycznia 2010 r. nr ILPP2/443-1526/09-4/SJ.

W wyniku ponownej analizy sprawy, w piśmie z dnia 9 marca 2010 r. nr ILPP2/443/W-15/10 -2/SJ Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji w przedmiotowej sprawie.

W związku z powyższym, Wnioskodawca reprezentowany przez Doradcę Podatkowego wniósł w dniu 12 kwietnia 2010 r. skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu. Sąd po rozpoznaniu sprawy wydał wyrok w dniu 15 grudnia 2011 r., sygn. akt I SA/Wr 1470/11, w którym uchylił zaskarżoną interpretację.

W świetle obowiązującego stanu prawnego – biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 15 grudnia 2011 r., sygn. akt l SA/Wr 1470/11 – stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z ww. przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – na mocy ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W świetle przytoczonych wyżej przepisów zauważyć należy, iż status podatnika podatku od towarów i usług, wynika z okoliczności dokonywania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży gruntu jest podatnikiem podatku od towarów i usług, istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów cytowanej ustawy.

Zgodnie z art. 2 pkt 15, 19 i 20 ustawy:

• przez działalność rolniczą rozumie się produkcję roślinną i zwierzęcą (...) a także świadczenie usług rolniczych;
• przez rolnika ryczałtowego rozumie się rolnika dokonującego dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej lub świadczącego usługi rolnicze, korzystającego ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3, z wyjątkiem rolnika obowiązanego na podstawie odrębnych przepisów do prowadzenia ksiąg rachunkowych;
• przez produkty rolne rozumie się towary wymienione w załączniku nr 2 do ustawy oraz towary wytworzone z nich przez rolnika ryczałtowego z produktów pochodzących z jego własnej działalności rolniczej przy użyciu środków zwykle używanych w gospodarstwie rolnym, leśnym i rybackim.
  
  

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

W kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku zdarzenia Wnioskodawca w celu dokonania sprzedaży gruntu podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu – a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – Dz. U. UE L 347.1 ze zm. – (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Z zawartego we wniosku opisu nie wynika jakiekolwiek działanie Wnioskodawcy, które wskazywałoby na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami, bowiem nie podjęto żadnych czynności zmierzających do przygotowania działek do sprzedaży. Jedynie, w 2004 r. łąki – jako teren nie nadający się pod uprawy ze względu na szkody górnicze – które zostały ujęte w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego jako tereny pod zabudowę mieszkalną, zostały podzielone na siedem działek.

Ponadto, jak wynika z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10, dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Przy spełnieniu powyższych warunków nie ma znaczenia fakt, iż podmiot dokonujący dostawy jest „rolnikiem ryczałtowym”.

W tym miejscu – dla wyjaśnienia zakresu zwykłego wykonywania prawa własności – konieczne jest sięgnięcie do zapisów prawa cywilnego, tj. ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 140 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), w granicach określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego właściciel może, z wyłączeniem innych osób, korzystać z rzeczy zgodnie ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem swego prawa, w szczególności może pobierać pożytki i inne dochody z rzeczy. W tych samych granicach może rozporządzać rzeczą.

Rozporządzanie rzeczą jest drugim spośród wymienionych wyraźnie w art. 140 k.c. uprawnień właściciela do rozporządzania rzeczą (ius disponendi). Podkreślić także należy, iż ustawodawca nie definiuje używanego pojęcia rozporządzenia. Nie klasyfikuje też postaci rozporządzenia. W literaturze zaś podkreśla się zazwyczaj, że chodzi o uprawnienie do wyzbycia się własności i uprawnienie do obciążania prawa własności. Wyzbycie się własności w pierwszym rzędzie obejmuje dokonywaną (inter vivos) czynność przeniesienia własności, dalej zaś czynność rozporządzenia testamentowego (…) (Edward Gniewek „Kodeks cywilny, Księga Druga. Własność i inne prawa rzeczowe. Komentarz, Zakamycze, 2001, Komentarz do art. 140 k.c.).

Z powyższych wyjaśnień wynika zatem, iż dokonanie sprzedaży określonej rzeczy materialnej stanowi naturalny (oczywisty, podstawowy) element wykonywania prawa własności.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca od 1986 r. wraz z żoną jest właścicielem gospodarstwa rolnego o powierzchni 7,80 ha – w tym 3 ha łąk, które nie nadają się pod uprawę w związku ze szkodami górniczymi. Zainteresowany posiada status rolnika ryczałtowego. Łąki, jako tereny nie nadające się pod uprawy rolnicze ze względu na szkody górnicze, zostały w 2004 r. ujęte w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, jako tereny pod zabudowę mieszkalną i podzielone na siedem działek. Jedną z wydzielonych działek, w 2005 r. Zainteresowany przekazał w formie darowizny członkowi rodziny. W 2006 r. i 2007 r. sprzedał po jednej działce w roku, a otrzymane środki zostały przeznaczone na potrzeby bytowe. W 2009 r. Wnioskodawca wraz z żoną zamierzają sprzedać jedną działkę budowlaną, a w latach następnych ewentualnie także po jednej działce rocznie. Środki uzyskane ze sprzedaży tych działek zamierzają przeznaczyć na cele bytowe swojej rodziny.

Odnosząc się do powyższego, WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 15 grudnia 2011 r. wskazał, że: „(…) Opis zdarzenia przyszłego przedstawiony we wniosku o interpretację w żadnym przypadku nie wskazuje na takie formy aktywności sprzedającego, które wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Skarżący zamierza sprzedać w 2009 r. jedną działkę i w kolejnych latach ewentualnie trzy pozostałe, bez żadnych nakładów i uzyskany dochód przeznaczyć na cele osobiste – cele bytowe rodziny. (…) Jak już powiedziano przedstawiony opis zdarzenia przyszłego – zamiar sprzedaży, nie wskazuje na aktywność sprzedajnego, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności – nie można zatem uznać sprzedającego za podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u. i przyjąć, że sprzedaż nieruchomości będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.”

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz opisane zdarzenie przyszłe wskazać należy, iż w przedmiotowej sprawie brak jest przesłanek pozwalających uznać, że dokonując dostawy przedmiotowych gruntów Wnioskodawca wystąpi w charakterze podatnika. Jak wcześniej wyjaśniono, aby uznać określoną sprzedaż za opodatkowaną podatkiem VAT nie wystarcza stwierdzić jedynie dostawę towarów, lecz wymagane jest określenie podmiotu dokonującego dostawy za występującego w związku ze sprzedażą jako podatnika podatku od towarów i usług. W niniejszej sprawie takich przesłanek brak. Powyższe wynika z faktu, iż sprzedaż przez rolnika ryczałtowego nieruchomości gruntowej wykorzystywanej w działalności rolniczej, stanowi zwykłe wykonywanie prawa własności. Z opisu sprawy nie wynika ponadto, że Zainteresowany dokonywał także aktywnych działań, które mogłyby świadczyć o zamiarze profesjonalnego obrotu nieruchomościami, tj. nie podejmował jakichkolwiek starań mających na celu przygotowanie do sprzedaży gruntu takich jak np. uzbrojenie terenu, czy ogłoszenie w mediach. Skutkiem powyższego także i z tego względu – stosownie do obowiązującego orzecznictwa – transakcja zbycia działek, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż w niniejszej sprawie mamy do czynienia z czynnościami mieszczącymi się w ramach zarządu majątkiem prywatnym niemającym cech działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

A zatem, Wnioskodawca w związku z sprzedażą w 2009 r. i ewentualnie w latach następnych po jednej działce gruntu rocznie przeznaczonych na cele budowlane, nie będzie występował w charakterze podatnika, a czynność ta nie będzie nosiła znamion działalności gospodarczej. Tym samym, sprzedaż gruntów w świetle przepisów o podatku od towarów i usług nie podlega obowiązkowi podatkowemu z tytułu podatku VAT.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji nr ILPP2/443-1526/09-4/SJ, tj. 25 stycznia 2010 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.