UZASADNIENIE

W dniu 19 lutego 2016 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie zwolnienia z opodatkowania umowy sprzedaży nieruchomości stanowiącej grunt rolny.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Podatnik (kupujący) prowadzi gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym o pow. 15 ha w dzierżawie; nie posiada żadnych gruntów na własność. Podatnik dzierżawi grunty od osoby fizycznej oraz zgodnie z umową dzierżawy opłaca podatek rolny.

Posiadane przez podatnika grunty w ewidencji gruntów i budynków określane są jako grunty orne oraz łąki trwałe.

Podatnik zamierza kupić na własność niezabudowaną nieruchomość o obszarze 2,5153 ha użytków rolnych (w ewidencji gruntów i budynków – grunty orne), która stanowi gospodarstwo rolne w rozumieniu ustawy o podatku rolnym.

Cena za nabywane grunty wynosi 100.000,00 zł.

Podatnik zamierza przeznaczyć nabyte grunty na powiększenie prowadzonego gospodarstwa rolnego oraz zamierza prowadzić gospodarstwo rolne przez okres 5 lat od dnia nabycia powyższej nieruchomości.

Podatnik nigdy nie korzystał z pomocy de minimis w rolnictwie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy od sprzedaży nieruchomości podatnik powinien zapłacić podatek od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, podatnik zwolniony jest od podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 9 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, ponieważ:

• następuje sprzedaż nieruchomości (własność gruntów),
• sprzedawana nieruchomość jest niezabudowana,
• sprzedawane grunty stanowią gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów o podatku rolnym – grunty sklasyfikowane są w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne (grunty orne) oraz mają powierzchnię przekraczającą 1 ha,
• w wyniku dokonania czynności sprzedaży zostanie powiększone gospodarstwo rolne podatnika, a jego powierzchnia po nabyciu gruntów będzie mieściła się pomiędzy 11 a 300 ha,
• podatnik w umowie sprzedaży złoży oświadczenie, że powiększone gospodarstwo rolne będzie prowadził przez okres co najmniej 5 lat od daty nabycia,
• podatnik w umowie sprzedaży złoży także oświadczenie, że nigdy nie korzystał z pomocy de minimis w rolnictwie.
  
  

Wnioskodawca wskazał, że ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych nie wymaga, aby dotychczas posiadane grunty, na których powiększenie kupowana jest nieruchomość stanowiły własność podatnika.

W art. 9 pkt 2 ww. ustawy kilkukrotnie pojawia się pojęcie „gospodarstwo rolne”, przy czym raz jest ono używane z dopiskiem „w rozumieniu przepisów o podatku rolnym”, natomiast w pozostałych fragmentach przepisu występuje bez dopisku. Zdaniem Wnioskodawcy budzi to wątpliwość czy użyte bez dopisku „gospodarstwo rolne” jest także gospodarstwem rolnym w rozumieniu przepisów o podatku rolnym. Jeżeli przyjąć, że nie to – w opinii Wnioskodawcy – należy posiłkować się definicją gospodarstwa rolnego z ustawy Kodeks cywilny (art. 553 w zw. z art. 641 tej ustawy).

Wnioskodawca podkreślił, że zarówno definicja gospodarstwa rolnego z ustawy o podatku rolnym, jak i z Kodeksu cywilnego nie wskazuje, że gospodarstwo rolne musi stanowić grunty we własności. W art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym jest wręcz wskazane, że gospodarstwem rolnym jest między innymi obszar gruntów znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej. Dzierżawca jest posiadaczem.

Zatem – zdaniem Wnioskodawcy – w świetle opisanego zdarzenia przyszłego, posiadane przez podatnika 15 ha użytków rolnych w dzierżawie powoduje, że prowadzi on gospodarstwo rolne zarówno w rozumieniu przepisów o podatku rolnym, jak i w rozumieniu Kodeksu cywilnego. Takie gospodarstwo rolne może zostać powiększone, a ponieważ po powiększeniu powierzchnia gospodarstwa rolnego będzie wynosiła 17,5153 ha, to uzasadnione będzie zwolnienie sprzedaży własności gruntów od podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 9 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2016 r., poz. 223) podatkowi temu podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

O powstaniu obowiązku uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnej decyduje, w myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, moment dokonania czynności cywilnoprawnej. Na podstawie art. 4 pkt 1 ww. ustawy obowiązek podatkowy przy umowie sprzedaży ciąży na kupującym.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podstawę opodatkowania – przy umowie sprzedaży − stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego, którą określa się na zasadach wskazanych w art. 6 ust. 2. Stawka podatku od umowy sprzedaży m.in. nieruchomości wynosi 2% − art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 2 cyt. ustawy, notariusze są płatnikami podatku od czynności cywilnoprawnych dokonywanych w formie aktu notarialnego. Płatnicy obowiązani są uzależnić dokonanie czynności cywilnoprawnej od uprzedniego zapłacenia podatku (art. 10 ust. 3 ustawy).

Jak wynika z powołanych przepisów – sprzedaż nieruchomości podlega generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i obowiązek uiszczenia tegoż podatku ciąży na kupującym; w przypadku, gdy umowa sprzedaży jest dokonywana w formie aktu notarialnego obowiązkiem notariusza – jako płatnika – jest pobór tego podatku.

Niezależnie od powyższego, w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest zwolniona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W myśl art. 9 pkt 2 ww. ustawy, zwalnia się od podatku sprzedaż własności gruntów, stanowiących gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów o podatku rolnym, wraz z będącymi ich częścią składową drzewami i innymi roślinami, pod warunkiem że w wyniku dokonania czynności zostanie utworzone lub powiększone gospodarstwo rolne, a powierzchnia gospodarstwa rolnego utworzonego lub powstałego w wyniku powiększenia będzie nie mniejsza niż 11 ha i nie większa niż 300 ha oraz gospodarstwo to będzie prowadzone przez nabywcę przez okres co najmniej 5 lat od dnia nabycia; zwolnienie to stanowi pomoc de minimis w rolnictwie, o której mowa w rozporządzeniu Komisji (UE) nr 1408/2013 z dnia 18 grudnia 2013 r. w sprawie stosowania art. 107 i 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy de minimis w sektorze rolnym (Dz.Urz. UE L 352 z 24.12.2013, str. 9).

Jak stanowi art. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz.U. z 2013 r., poz. 1381, ze zm.), opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. Na podstawie art. 2 ust. 1 ustawy za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

W świetle analizowanej powyżej definicji z art. 1 ustawy o podatku rolnym, gospodarstwo rolne stanowią wyłącznie grunty sklasyfikowane jako użytki rolne.

Stosownie do postanowień § 68 ust. 1 pkt 1 lit. a) rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. (Dz.U. z 2015, poz. 542, ze zm.) w sprawie ewidencji gruntów i budynków, grunty rolne dzielą się na:

1. użytki rolne, do których zalicza się:
   
   1. grunty orne, oznaczone symbolem – R,
   2. sady, oznaczone symbolem – S,
   3. łąki trwałe, oznaczone symbolem – Ł,
   4. pastwiska trwałe, oznaczone symbolem – Ps,
   5. grunty rolne zabudowane, oznaczone symbolem – Br,
   6. grunty pod stawami, oznaczone symbolem – Wsr,
   7. grunty pod rowami, oznaczone symbolem – W,
   8. grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, oznaczone symbolem – Lzr,
2. nieużytki, oznaczone symbolem – N.
   
   
   

Z treści wniosku wynika, że podatnik prowadzi gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym o pow. 15 ha w dzierżawie; nie posiada żadnych gruntów na własność. Posiadane przez niego grunty w ewidencji gruntów i budynków określane są jako grunty orne oraz łąki trwałe.

Podatnik zamierza kupić na własność niezabudowaną nieruchomość o obszarze 2,5153 ha użytków rolnych (w ewidencji gruntów i budynków – grunty orne), która stanowi gospodarstwo rolne w rozumieniu ustawy o podatku rolnym.

Zwolnienie zawarte w art. 9 pkt 2 ww. ustawy ma charakter warunkowy. Oznacza to, że umowa sprzedaży będzie zwolniona z podatku od czynności cywilnoprawnych, tylko wtedy, gdy w rozumieniu ustawy o podatku rolnym, w chwili dokonania czynności nabywca posiada już grunty rolne (użytki rolne), nabywany grunt będzie stanowił gospodarstwo rolne oraz gdy w wyniku dokonania czynności sprzedaży zostanie utworzone lub powiększone gospodarstwo rolne, którego powierzchnia będzie nie mniejsza niż 11 ha i nie większa niż 300 ha.

Podkreślenia wymaga, że w myśl art. 9 ust. 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w zw. z art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym, nabywca, aby skorzystać ze zwolnienia musi być na dzień nabycia właścicielem (współwłaścicielem) użytków rolnych lub gospodarstwa rolnego, albo muszą być one w jego posiadaniu, żeby mógł zostać spełniony warunek utworzenia lub powiększenia gospodarstwa rolnego. Utworzenie lub powiększenie gospodarstwa rolnego w rozumieniu ww. przepisów nie jest uzależnione od posiadania określonego tytułu prawnego do gruntów, do których są przyłączane grunty nabywane.

Stosownie do art. 336 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2016 r., poz. 380), posiadaczem rzeczy jest zarówno ten, kto nią faktycznie włada jak właściciel (posiadacz samoistny), jak i ten, kto nią faktycznie włada jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą (posiadacz zależny).

Zatem podatnik, który jest dzierżawcą gospodarstwa rolnego pow. 15 ha, nabywający własność użytków rolnych o pow. 2,5153 ha – spełnia warunek przedmiotowego zwolnienia, aby utworzone lub powstałe w wyniku powiększenia gospodarstwo rolne miało powierzchnię nie mniejszą niż 11 ha i nie większą niż 300 ha.

Z uregulowań zawartych w ww. art. 9 pkt 2 wynika, także że dla zastosowania przedmiotowego zwolnienia, jak również dla zachowania prawa do ulgi, gospodarstwo musi być prowadzone:

1. przez nabywcę,
2. przez okres pięciu lat od dnia nabycia.
   
   

W przypadku niedotrzymania tego warunku następuje utrata zwolnienia od podatku.

Z treści wniosku wynika, że podatnik zamierza przeznaczyć nabyte grunty na powiększenie prowadzonego gospodarstwa rolnego oraz zamierza prowadzić gospodarstwo rolne przez okres 5 lat od dnia nabycia powyższej nieruchomości.

Zgodnie z powyższym zostanie więc spełniony warunek prowadzenia gospodarstwa rolnego przez nabywcę.

Należy zwrócić uwagę, że preferencje w postaci zwolnienia w art. 9 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych stanowią pomoc publiczną w rolnictwie. Przy jej udzielaniu powinno się stosować przepisy rozporządzenia Komisji Unii Europejskiej nr 1408/2013.

Zgodnie z treścią pkt 8 preambuły do rozporządzenia Komisji, okres trzech lat brany pod uwagę do celów rozporządzenia należy oceniać w sposób ciągły. Zatem dla każdego przypadku nowej pomocy de minimis należy uwzględnić całkowitą kwotę pomocy de minimis przyznaną w ciągu danego roku podatkowego oraz dwóch poprzedzających lat podatkowych.

Stosownie do art. 3 ust. 2 rozporządzenia Komisji nr 1408/2013, całkowita kwota pomocy de minimis przyznanej przez państwo członkowskie jednemu przedsiębiorstwu nie może przekroczyć 15 000 EUR w okresie trzech lat podatkowych.

W myśl art. 3 ust. 3 cyt. rozporządzenia, łączna kwota pomocy de minimis przyznanej w okresie trzech lat podatkowych przez państwo członkowskie przedsiębiorstwom prowadzącym działalność w zakresie podstawowej produkcji produktów rolnych nie może przekroczyć górnego limitu krajowego określonego w załączniku, tj. 225 700 000 EURO. Pomoc de minimis uznaje się za przyznaną w dniu, w którym przedsiębiorstwo uzyskuje prawo otrzymania takiej pomocy zgodnie z obowiązującym krajowym systemem prawnym, niezależnie od terminu wypłacenia pomocy de minimis temu przedsiębiorstwu (art. 3 ust. 4 ww. rozporządzenia).

Z powyższych przepisów wynika zatem, że jeżeli w okresie trzech lat podatkowych z powodu udzielenia nowej pomocy de minimis danemu przedsiębiorcy zostałby przekroczony pułap 15 000 EUR lub łączna kwota pomocy de minimis przyznanej przez państwo członkowskie przedsiębiorstwom przekroczyłaby górny limit krajowy określony w załączniku, pomocy nie udziela się.

Skoro zwolnienie określone w art. 9 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych stanowi pomoc de minimis, co jasno wynika z tego przepisu, to do skorzystania ze zwolnienia, koniecznym jest, by kwota pomocy przyznana beneficjentowi mieściła się w limitach określonych rozporządzeniem Komisji nr 1408/2013. Zapis ten stanowi warunek, którego spełnienie jest niezbędne dla skorzystania z ww. zwolnienia od podatku od czynności cywilnoprawnych.

Wnioskodawca wskazał, że podatnik nie korzystał z pomocy de minimis w rolnictwie. Jeżeli więc kwota podatku od czynności cywilnoprawnych naliczonego od opisanej we wniosku umowy będzie mieściła się w kwocie (limicie) pomocy de minimis przysługującej podatnikowi oraz w kwocie ogólnokrajowego limitu to należy stwierdzić, że ww. warunek został spełniony.

Wobec powyższych wskazań należy stwierdzić, że przedstawiona czynność sprzedaży nieruchomości rolnej podlega zwolnieniu od podatku od czynności cywilnoprawnych – o ile kwota podatku naliczonego od opisanej we wniosku umowy będzie mieściła się w kwocie (limicie) pomocy de minimis przysługującej danej osobie fizycznej oraz w kwocie ogólnokrajowej. Oznacza to, że w konsekwencji spełnienia łącznie wszystkich warunków określonych w art. 9 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych czynność sprzedaży nieruchomości będącej przedmiotem wniosku nie będzie implikowała obowiązku zapłaty tego podatku.

Dokonując analizy zwolnienia zawartego w art. 9 pkt 2 ustawy wskazać również należy, że pomimo, iż ustawodawca tylko w jednym miejscu wskazał, że zwolnienie to dotyczy gospodarstwa rolnego w rozumieniu ustawy o podatku rolnym to należy przyjąć, że wolą ustawodawcy było, aby każde zawarte w ww. przepisie wyrażenie „gospodarstwo rolne” rozumieć tak samo – czyli w rozumieniu ustawy o podatku rolnym. Zgodnie z treścią § 10 rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 20 czerwca 2002 r. w sprawie Zasad Techniki Prawodawczej (Dz.U. z 2016 r., poz. 283), do oznaczenia jednakowych pojęć używa się jednakowych określeń, a różnych pojęć nie oznacza się tymi samymi określeniami. Zatem należy nadawać identycznym pojęciom – identyczne znaczenie, różnym pojęciom zaś – różne znaczenie. Użyte w tym przepisie wyrażenie „gospodarstwo rolne” winno zatem oznaczać ten sam desygnat, czyli gospodarstwo rolne w rozumieniu ustawy o podatku rolnym. Gdyby bowiem zamiarem prawodawcy było objęcie zwolnieniem nabycia także innych gruntów, dałby temu wyraz wprost, np. wskazując stosowanie definicji gospodarstwa rolnego zawartej w Kodeksie cywilnym.

Inne rozumienie przepisów prowadziłoby do nieuzasadnionej, rozszerzającej wykładni przepisu art. 9 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Zwolnienia podatkowe jako odstępstwa od zasady powszechności opodatkowania powinny być interpretowane ściśle.

Bezzasadne jest zatem odwoływanie się ww. zakresie do ustawy Kodeks cywilny.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.