INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 24.02.2012 r. (data wpływu 27.02.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia miejsca opodatkowania świadczonych usług – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 27.02.2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia miejsca opodatkowania świadczonych usług.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

G. PL - Wnioskodawca jest polską spółką, której 100% udziałowcem jest G. US z siedzibą na terytorium USA. Podstawowa działalność G. US polega na pozyskiwaniu i przetwarzaniu danych sejsmicznych, a następnie licencjonowaniu klientom tej spółki opracowań stworzonych z wykorzystaniem tych danych. Spółka G. PL zastała utworzona w związku z realizacją Pojektu P obejmującego przeprowadzenie badań sejsmicznych 2D na terytorium Polski.

Przedmiotem niniejszego wniosku jest określenie kwalifikacji w zakresie podatku VAT transakcji dokonywanych pomiędzy Wnioskodawcą a G US, polegających na odpłatnym dostarczaniu G. US informacji geologicznej (tzw. surowych danych sejsmicznych) pozyskanej w ramach Pojektu P. Opis tych transakcji przedstawiono w dalszej części wniosku, na wstępie celowe wydaje się bowiem przytoczenie ich kontekstu.

Wnioskodawca wystąpił do Ministra Środowiska z wnioskiem o zatwierdzenie projektu prac geologicznych „Projekt prac geologicznych. Rozpoznanie wgłębnej budowy geologicznej Polski za pomocą badań sejsmicznych i magnetotellurycznych oraz zintegrowanej interpretacji geologiczno-geofizycznej (P)” (dalej: Projekt P). Decyzją z dnia 26 sierpnia 2011 r., skierowana do G PL (Decyzja), Minister Środowiska zatwierdził Projekt P. Projekt P. obejmuje wykonanie sejsmicznych badań refleksyjnych oraz badań magnetotellurycznych wzdłuż profili regionalnych na obszarze całej Polski oraz w obrębie polskiej strefy Morza Bałtyckiego.

Zgodnie z decyzją, prace geologiczne mają być wykonywane w czterech etapach:

• Etap I obejmować będzie wykonanie badań sejsmicznych i magnetotellurycznych w rejonie Pomorza Gdańskiego, Mazowsza, Lubelszczyzny i Podlasia.
• Etap II obejmować będzie wykonanie badań sejsmicznych i magnetotellurycznych w rejonie Pomorza zachodniego, Wielkopolski, Ziemi Lubuskiej, Dolnego Śląska i Gór Świętokrzyskich.
• Etap III obejmować będzie wykonanie badań sejsmicznych i magnetotellurycznych w obrębie polskiej strefy Morza Bałtyckiego.
• Etap IV obejmować będzie wykonanie badań sejsmicznych i magnetotellurycznych w rejonie Górnego Śląska, Karpat i Zapadliska Karpackiego.
  
  

Decyzja definiuje cel prac jako rozpoznanie wgłębnej budowy geologicznej Polski za pomocą badań sejsmicznych i magnetotellurycznych oraz integrowanej interpretacji geologiczno-geofizycznej. Szczegółowym celem prac dla etapu I jest zbadanie geometrii struktur wgłębnych na skłonie platformy wschodnioeuropejskiej.

Prace geologiczne w ramach poszczególnych etapów będą prowadzone wzdłuż linii przebiegających przez wskazane wyżej obszary. Linie te dzielone są na tzw. profile, tj. krótsze odcinki przechodzące przez wskazane w decyzji miasta i gminy. Uszczegółowienie to dotyczy etapu I, szczegółowy harmonogram i lokalizacja prac w ramach pozostałych etapów będą określone w aneksach do projektu prac geologicznych, podlegających zatwierdzeniu odrębnymi decyzjami. Szczegółowa lokalizacja prac w ramach etapu I, obejmująca współrzędne punktów początkowych, końcowych i punktów załamania dla każdego profilu, została określona w projekcie prac geologicznych (a dla pozostałych etapów zostanie w ten sposób określona we wspomnianych aneksach). Łącznie prace w ramach etapu I będą wykonywane wzdłuż linii liczącej ok. 2180 km, podzielonej na 10 profili.

Na podstawie Decyzji, Wnioskodawca realizuje Projekt P. Ze względu na fakt, że Wnioskodawca nie zatrudnia odpowiednio wykwalifikowanych pracowników ani nie posiada niezbędnego sprzętu, wszelkie prace związane z prowadzeniem prac geologicznych (pozyskiwaniem danych, tzw. surowej informacji geologicznej) musi zlecić podwykonawcy. W tym celu Wnioskodawca zawarł umowę z dwiema spółkami tureckimi, z których jedna działa przez oddział z siedzibą na terytorium Polski (łącznie: Kontraktor). Przedmiotem umowy jest pozyskanie danych sejsmicznych w ramach etapu I Projektu P.

Kontraktor jest zobowiązany udostępnić dla celów projektu dwie ekipy złożone z personelu posiadającego odpowiednie kwalifikacje i doświadczenie, wyposażone w niezbędny specjalistyczny sprzęt do pozyskiwania danych sejsmicznych (struktura personelu, rodzaj sprzętu są szczegółowo określone w umowie). Umowa określa również szczegółowo parametry techniczne dotyczące pozyskiwanych danych, jak również format i nośniki, na których mają być przekazywane.

Prace geologiczne związane z pozyskiwaniem danych będą prowadzone przez Kontraktora wzdłuż linii ok. 2180 km określonej w projekcie prac geologicznych dla etapu I. W związku do umowy wskazane są współrzędne geograficzne poszczególnych 10 odcinków (profili) składających się na tę linię.

Jeśli chodzi o metodologię prac, przede wszystkim, do pozyskiwania danych będą wykorzystane specjalne ciężkie pojazdy samochodowe. Pojazdy te wyposażone w urządzenia (wibratory), które wzbudzają fale sejsmiczne, jak również sprzęt rejestrujący. Wywołane w ten sposób fale sejsmiczne odbijają się od granic warstw i podziemnych struktur geologicznych, a powracające fale są następnie rejestrowane. Pojazdy te przemieszczają się wzdłuż określonej linii systematycznie rejestrując dane sejsmiczne wywołane kolejnymi uderzeniami (oczywiście w praktyce nie jest możliwe, aby na całej trasie pojazdy przemieszczały się idealnie po linii wyznaczonej pomiędzy dwoma punktami oznaczonymi w dokumentacji projektu i umowie, pewne, nieznaczne, odstępstwa mogą być powodowane np. istniejącymi na trasie przejazdu zabudowaniami, uwarunkowaniami środowiskowymi, itp.).

Dodatkowo, wykonywane są pomiary prędkości fal przy powierzchni ziemi tzw. metodą otworową (up-hole survey). Badanie to wykonywane jest co cztery kilometry wzdłuż linii, dla której pozyskiwane są dane sejsmiczne. Polega na wywierceniu ok. 60-metrowego otworu, opuszczeniu na jego dno geofonu, a następnie wywołaniu wstrząsów młotem na powierzchni ziemi. Czas przemieszczenia się tego uderzenia od powierzchni ziemi do geofonu umieszczonego 60 metrów pod ziemią jest wykorzystywany do pomiaru prędkości fal przy powierzchni ziemi. Informacja ta jest istotna w fazie przetwarzania danych, umożliwia dokonywanie niezbędnych korekt przy ich interpretacji.

W wyniku powyższych badań zostanie pozyskana informacja geologiczna (tzw. surowe, nieprzetworzone, dane sejsmiczne). Dane te Kontraktor jest zobowiązany przekazywać w postaci m.in. cyfrowych zapisów danych sejsmicznych zarejestrowanych w wyniku wzbudzania fal sejsmicznych metodą opisaną powyżej, diagramów prezentujących zmian fałd, plików z zapisem wyników badania metodą otwartą (up-hole survey) oraz wykresów prędkości, jak również innych materiałów zdefiniowanych w umowie z Kontraktorem. Kontraktor jest również zobowiązany do przekazywania określonych raportów, w szczególności przedstawiających postępy prac.

Zgodnie z art. 99 ust. 1 ustawy z dnia 9 czerwca 2011 r. prawo geologiczne i górnicze, prawo do informacji geologicznej przysługuje Skarbowi Państwa. Jednak zgodnie z art. 99 ust. 2 tej ustawy temu, kto ponosząc koszt prac prowadzonych w wyniku decyzji wydanych na podstawie ustawy, uzyskał informację geologiczną, przysługuje prawo do nieodpłatnego korzystania z niej. Spółka G PL jako podmiot realizujący Projekt P i strona Decyzji zatwierdzającej ten projekt jest więc uprawniona do korzystania z informacji geologicznej (surowych danych sejsmicznych) pozyskanych w ramach tego projektu.

Wnioskodawca zawrze z G US umowę o transferze informacji geologicznej (Umowa o transferze informacji geologicznej). Przedmiotem tej umowy jest dostarczenie G US tzw. surowych danych sejsmicznych pozyskanych w ramach Projektu P. Jednocześnie, Wnioskodawca udzieli G US prawa do wykorzystywania tych danych w celach komercyjnych (z zastrzeżeniem uprawnień Skarbu Państwa), w celu ich przetwarzania i interpretacji, włączając tworzenie opracowań z wykorzystaniem tych danych po ich przetworzeniu.

Umowa o transferze informacji geologicznej stanowi, że dane sejsmiczne pozyskane przez Kontraktora na mocy umowy z Wnioskodawcą będą przekazywane przez Kontraktora bezpośrednio do G US (bezpośrednie przekazywanie danych, raportów itp. do G US przewiduje również umowa zawarta pomiędzy Wnioskodawcą a Kontraktorem). Wnioskodawca nie będzie podejmował żadnych czynności polegających na przetwarzaniu pozyskanych danych przed ich dostarczeniem do G US.

Z tytułu dostarczania surowych danych sejsmicznych pozyskanych w ramach Projektu P Wnioskodawcy będzie należne od G US wynagrodzenie. Wynagrodzenie netto będzie kalkulowane na podstawie udokumentowanych kosztów poniesionych przez Wnioskodawcę w związku z Projektem P, powiększonych o marżę Wnioskodawcy.Jak wynika z powyższego, G US jest podmiotem prowadzącym samodzielną działalność gospodarczą. Spółka ta nie posiada na terytorium Polski oddziału, czy też jakichkolwiek innej postaci stałej obecności w Polsce (zasobów technicznych lub ludzkich).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wynagrodzenie należne Wnioskodawcy z tytułu dostarczania G US informacji geologicznej (tzw. surowych danych sejsmicznych) pozyskanej w ramach Projektu P wraz z prawem do korzystania z tych danych będzie opodatkowane podatkiem VAT w Polsce...

Zdaniem Wnioskodawcy:

Należne mu wynagrodzenie z tytułu dostarczania G US informacji geologicznej (tzw. surowych danych sejsmicznych) pozyskanej w ramach Projektu P wraz z prawem do korzystania z tych danych nie będzie opodatkowane podatkiem VAT w Polsce. Transfer informacji geologicznej pozyskanej w ramach Projektu P należy uznać za usługę, której miejscem opodatkowania jest zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT miejsce siedziby usługobiorcy (tj. USA). Zgodnie z art. 8 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów (…). Dostawa towarów jest natomiast definiowana jako przeniesienie prawa do dysponowania towarem jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy o VAT).

Na wstępie należy stwierdzić, że transakcje polegające na przekazywaniu przez Wnioskodawcę informacji geologicznej (surowych danych sejsmicznych) oraz udzielaniu G US prawa do wykorzystania tych danych należy uznać za świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Dane te będą wprawdzie co do zasady przekazywane (bezpośrednio przez Kontrahenta) na fizycznych nośnikach, takich jak dyski twarde, płyty CD, itp., jednak fakt ten nie wpływa na kwalifikację przedmiotowych transakcji. Wartość nośników jest niematerialna w stosunku do danych, które będą na nich zapisane.

Zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j i art. 28n.

Przepis ten ustanawia ogólną zasadę opodatkowania transakcji pomiędzy podatnikami (podmiotami prowadzącymi działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, tzw. transakcje „B2B”), według której usługa jest opodatkowania w miejscu siedziby usługobiorcy. Biorąc pod uwagę, że G US prowadzi działalność gospodarczą (pozyskiwanie i przetwarzanie danych, licencjonowanie opracowań przygotowanych na ich podstawie), za punkt wyjścia należy przyjąć, że zasada ta ma zastosowanie do usług świadczonych przez Wnioskodawcę, polegających na przekazaniu danych sejsmicznych oraz udzieleniu prawa do ich wykorzystywania w celach komercyjnych – o ile nie zachodzi jeden z wyjątków wskazanych w art. 28b ust. 1. Jednocześnie należy zauważyć, że G US nie posiada na terytorium Polski żadnych stałych zasobów technicznych i ludzkich, które mogłyby stanowić tzw. stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

W kontekście przedmiotowej transakcji należy wskazać na szczególną zasadę dotyczącą miejsca opodatkowania usług, określoną w art. 28e ustawy o VAT. Stanowi ona, że „Miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości”. Przepis ten stanowi implementację art. 47 Dyrektywy n2006/112/WE.

Z powyższej regulacji wynika, że usługi związane z nieruchomościami podlegają opodatkowaniu w miejscu, w którym położona jest nieruchomość. Obejmuje ona otwarty katalog usług, potencjalnie każdy rodzaj usługi może podlegać opodatkowaniu według zasady określonej w art. 28e ustawy o VAT.

Niemniej, jak podkreśla się w doktrynie oraz praktyce dotyczącej stosowania tego przepisu (zarówno na gruncie prawa krajowego, jak i unijnego), warunkiem zastosowania tej zasady jest istnienie konkretnej (oznaczonej co do miejsca jej położenia) nieruchomości, z którą dane usługi są związane.

Dodatkowo, jak wskazał m.in. Europejski Trybunał Sprawiedliwości („ETS”) w sprawie C-166/05 Heger, zastosowanie omawianej zasady jest uwarunkowane istnieniem bezpośredniego i wystarczającego związku pomiędzy usługą a daną nieruchomością. ETS podkreślił w tym wyroku, że sprzeczne z systematyką przepisu (ówcześnie art. 9 ust. 2 lit. a Szóstej Dyrektywy, a obecnie po niewielkiej zmianie w art. 47 Dyrektywy VAT) byłoby dopuszczenie, aby w zakresie tej zasady mieściło się każde świadczenie usługi, które pozostaje w jakimkolwiek, nawet niewielkim związku z nieruchomością, ponieważ znaczna liczba transakcji jest mniej lub bardziej związana z nieruchomością.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku świadczonych przez niego na rzecz G US usług polegających na dostarczaniu informacji geologicznej (tzw. surowych danych sejsmicznych) pozyskanej w ramach Projektu P wraz z prawem do korzystania z tych danych, powyższe przesłanki zastosowania regulacji określonej w art. 28e ustawy o VAT nie są spełnione. Konsekwentnie, zasada dotycząca opodatkowania usług w miejscu położenia nieruchomości nie może mieć zastosowania do przedmiotowych transakcji dokonywanych pomiędzy Wnioskodawcą a G US.

Przede wszystkim należy odnieść się do kryterium związku danej usługi z konkretną (oznaczoną co do jej położenia) nieruchomością. Przepisy o VAT nie definiują pojęcia nieruchomości. Zgodnie z art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku nieruchomości gruntowych art. 28e ustawy o VAT może mieć zastosowanie wyłącznie w przypadku, gdy usługa jest związana z częścią powierzchni ziemskiej wyznaczonej określonymi granicami (czyli pewnej ograniczonej przestrzeni zamkniętej w granicach wyznaczonych administracyjnie, np. działka gruntu, lub granicach geograficznych, np. naturalne koryto rzeki).

Przedmiotem transakcji pomiędzy Wnioskodawcą i G US są dane sejsmiczne pozyskiwane w wyniku badań geologicznych prowadzonych wzdłuż linii liczącej ok. 2180 km. Podzielonej na odcinki (profile), których początek, koniec i punkty załamania są wskazane przez podanie określonych współrzędnych geograficznych. Wyznaczone w ten sposób profile przebiegają przez różne nieruchomości (np. działki gruntu), jednak zdaniem G PL nie można uznać, że w ten sposób w warunkach transakcji zostały określone konkretne (wyodrębnione i oznaczone) nieruchomości, na których mają być prowadzone prace w celu pozyskania danych. Jak wspomniano, w praktyce mało prawdopodobne jest, aby prace były prowadzone na całej długości idealnie wzdłuż profili składających się na linię 2.180 km – może się zdarzyć, że np. ze względu na istniejące zabudowania prace (rejestracja wzbudzanych fal, odwierty) będą dokonywane nie na działkach gruntu, przez które przebiegają określone w dokumentacji Projektu profile, lecz np. na sąsiadujących działkach. Tego rodzaju nieznaczne odchylenia od trasy wyznaczonej współrzędnymi geograficznymi pozostają bez wpływu na jakość pozyskiwanych danych. Jednak uwzględniając fakt, że mogą mieć miejsce, nie można więc uznać, że przez fakt wyznaczenia (dających się wyrysować na mapie) profili w dokumentacji Projektu oraz w umowie Wnioskodawcy z Kontrahentem, prace geologiczne są związane z konkretną nieruchomością (konkretnymi nieruchomościami). Tym bardziej, nie można mówić o związku z konkretną nieruchomością usług świadczonych przez Wnioskodawcę, polegających na przekazywaniu do G US pozyskanej w wyniku tych badań informacji geologicznej wraz z udzieleniem prawa do wykorzystywania jej w celach komercyjnych przez tę spółkę.

Dodatkowym kryterium, wynikającym m.in. z orzeczenia ETS w sprawie C-166/05 Heger jest istnienie bezpośredniego i wystarczającego związku pomiędzy usługą a daną nieruchomością. Bez tego kryterium bardzo wiele usług można byłoby uznać za opodatkowane w miejscu położenia nieruchomości, nawet jeśli związek z daną nieruchomością jest niewielki i nie należy do istoty transakcji.

Nawet gdyby uznać, że w przypadku usług świadczonych przez Wnioskodawcę można mówić o związku z konkretną nieruchomością czy konkretnymi nieruchomościami (wskazanymi przez wyznaczenie linii, wzdłuż której prowadzone są prace geologiczne), nie można uznać, że są one bezpośrednio i na tyle wystarczająco związane z tymi nieruchomościami, aby uznać, że ma zastosowanie zasada opodatkowania wynikająca z art. 28e ustawy o VAT.

Prace geologiczne są prowadzone w celu pozyskania informacji geologicznej (danych sejsmicznych) typowych dla obszarów, przez które przebiegają określone w dokumentacji projektu profile. Po przetworzeniu i w zestawieniu z innymi informacjami dane mają uszczegółowić wiedzę o budowie geologicznej Polski, w szczególności jej niektórych regionów. Zatem pomimo tego, że profile, wzdłuż których prowadzone są prace geologiczne, zostały wskazane przez podanie współrzędnych geograficznych, pozyskana w wyniku tych prac informacja geologiczna po przetworzeniu będzie oczywiście postawą do formułowania wniosków, których znaczenia nie można zawężać do konkretnych nieruchomości (np. działek gruntu), przez które przebiegają te profile.

Ponadto, celem wprowadzenia zasady szczególnej przewidującej opodatkowaniu usług w miejscu położenia nieruchomości było dążenie do opodatkowania ich w miejscu, w którym są one faktycznie wykorzystywane (ma miejsce konsumpcja tych usług). Surowa informacja geologiczna pozyskiwana w ramach Projektu P i przekazywana do G US w ramach przedmiotowych transakcji będzie przetwarzana przez G US (poza terytorium Polski), a następnie na jej podstawie G US będzie przygotowywać i licencjonować swoim klientom pewne opracowania dotyczące budowy geologicznej Polski. W ocenie Wnioskodawcy oznacza to, że faktyczna konsumpcja usług świadczonych na rzecz G US ma miejsce poza terytorium Polski. Nie można natomiast uznać, że miejscem wykorzystania (konsumpcji) tych usług są konkretne nieruchomości, przez które przebiegały profile, wzdłuż których były prowadzone prace geologiczne.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy art. 28e ustawy o VAT nie będzie miał zastosowania do usług świadczonych na rzecz G US. Transfer informacji geologicznej pozyskanej w ramach Projektu Poland SPAN wraz z prawem do korzystania z niej przez G US w ramach prowadzonej działalności gospodarczej należy uznać za usługę, której miejscem opodatkowania jest zgodnie z art. 28b ust. 1 miejsce siedziby usługobiorcy (tj. USA). Zatem należne Wnioskodawcy wynagrodzenie z tytułu przedmiotowych usług nie będzie opodatkowane podatkiem VAT w Polsce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…). W celu określenia, czy konkretne usługi, podlegają opodatkowaniu w Polsce, należy ustalić miejsce świadczenia tych usług.

Generalna zasada dotycząca miejsca świadczenia usług (na rzecz podatników) została określona w art. 28b ust. 1 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j i art. 28n. Od powyższej zasady ustawodawca przewidział szereg wyjątków, wskazując m.in. szczególne zasady ustalania miejsca świadczenia usług związanych z nieruchomościami.

I tak zgodnie z art. 28e ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

Przepis ten – jak wynika z jego brzmienia, stanowi wyjątek od zasady, przyjmując jako kryterium, nie usytuowanie podmiotu, lecz przedmiotu, którym jest nieruchomość, a usługi, które jej wprost dotyczą, mają być opodatkowane według jej miejsca położenia. Jednocześnie usługi te mogą mieć charakter nieograniczony, na co wskazuje katalog zamieszczony w tym przepisie, który ma charakter otwarty. Warunkiem zaliczenia określonej usługi do tego katalogu jest jej związek z nieruchomością, której dana usługa dotyczy. Wprawdzie usługi na nieruchomościach kojarzone są na ogół z usługami budowlanymi związanymi z konkretną nieruchomością, jednak pojęcie to jest znacznie szersze i obejmuje swoim zakresem cały szereg usług, które są nierozerwalnie związane z nieruchomościami. Ustawodawca krajowy i prawodawca unijny nie ograniczają tego zakresu do grupy konkretnych i określonych z nazwy usług, które stanowiłyby zamkniętą grupę i byłyby umiejscowione w jednym grupowaniu klasyfikacji statystycznej.

Również Dyrektywa Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1 ze zm.) w art. 47 przewiduje, że miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomością, w tym usług rzeczoznawców i agentów nieruchomości, usług zakwaterowania w sektorze hotelarskim lub sektorach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, przyznawanie prawa użytkowania nieruchomości oraz usług związanych z przygotowywaniem i koordynacją prac budowlanych, takich jak usługi architektów i biur nadzoru budowlanego, jest miejsce, w którym znajduje się dana nieruchomość.

W Memorandum Wyjaśniającym do artykułu 9(2)(a) VI Dyrektywy (która została zastąpiona przez ww. Dyrektywę 2006/112/WE) wskazano, że opodatkowanie usług związanych z nieruchomościami jest bardziej racjonalne w miejscu, w którym dana nieruchomość się znajduje. Rozwijając powyższą myśl, należy uznać, że wprowadzenie takiego rozwiązania miało przede wszystkim zapewnić realizację podstawowej zasady wspólnego systemu VAT, jaką jest zasada opodatkowania transakcji w miejscu faktycznej konsumpcji towaru lub usługi. Efekt czynności związanych z nieruchomościami jest bowiem w większości przypadków wykorzystywany w miejscu lokalizacji nieruchomości.

Jak wyżej wskazano zasada wyrażona w przepisie art. 28e ustawy, podobnie jak reguła artykułu 47 Dyrektywy, ma zastosowanie wówczas, gdy usługę można przyporządkować do konkretnej nieruchomości, która jest możliwa do zlokalizowania co do miejsca jej położenia.

Aby uznać usługi za związane z nieruchomością wynik prac musi się wiązać z konkretną nieruchomością. Mowa o tym (tj. związku z konkretną nieruchomością) m.in. w cytowanym przez Spółkę wyroku z dnia 7 września 2006 r. w sprawie C-166/05 pomiędzy Rudi Heger GmbH a Finanzamt Graz-Stadt (Austria) dotyczącym przeniesienia praw do dokonywania połowów w formie odpłatnej cesji zezwoleń na dokonywanie połowów jako świadczenie usług związanych z nieruchomościami. TSUE istotnie stwierdził (w pkt 23 wyroku), iż „W tych okolicznościach należy zbadać jeszcze, czy związek łączący owe usługi z tymi nieruchomościami jest wystarczający. W rzeczywistości bowiem sprzeczne z systematyką art. 9 ust. 2 lit. a) szóstej dyrektywy byłoby dopuszczenie, aby w zakresie tej zasady szczególnej mieściło się każde świadczenie usług, które pozostaje w jakimkolwiek, nawet niewielkim związku z nieruchomością, ponieważ znaczna liczba usług jest mniej lub bardziej związana z nieruchomością”.

Należy tutaj jednak zwrócić uwagę na pkt 25 wyroku, w którym wskazano, iż „Prawa do dokonywania połowów, wokół których koncentruje się postępowanie przed sądem krajowym, mogą być wykonywane jedynie w związku z daną rzeką i na częściach tej rzeki wskazanych w zezwoleniach. Tym samym sama rzeka stanowi zatem konstytutywny element zezwoleń na dokonywanie połowów, a co się z tym wiąże także przeniesienia prawa do dokonywania połowów. W zakresie, w jakim świadczenie usług, które - tak jak usługi w postępowaniu przed sądem krajowym - polegają na cesji praw do korzystania z dobra takiego, jakim jest rzeka, nieruchomość ta stanowi centralny i nieodzowny element tego świadczenia. Ponadto miejsce, w którym położona jest nieruchomość, odpowiada miejscu ostatecznego skorzystania z usługi”.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca dostarczy informacje geologiczne (tzw. surowe dane sejsmiczne) pozyskane w ramach Projektu P Zleceniodawcy ze Stanów Zjednoczonych, który jest podmiotem nieposiadającym na terytorium Polski siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności, natomiast który jest podatnikiem w rozumieniu art. 28a ustawy dla celów ustalania miejsca świadczenia usług.Projekt P obejmuje wykonanie sejsmicznych badań refleksyjnych oraz badań magnetotellurycznych wzdłuż profili regionalnych na obszarze całej Polski oraz w obrębie polskiej strefy Morza Bałtyckiego.

Zgodnie z art. 99 ust. 1 ustawy z dnia 9 czerwca 2011 r. prawo geologiczne i górnicze, prawo do informacji geologicznej przysługuje Skarbowi Państwa. Jednak zgodnie z art. 99 ust. 2 tej ustawy temu, kto ponosząc koszt prac prowadzonych w wyniku decyzji wydanych na podstawie ustawy, uzyskał informację geologiczną, przysługuje prawo do nieodpłatnego korzystania z niej.

Wnioskodawca wystąpił do Ministra Środowiska z wnioskiem o zatwierdzenie projektu prac geologicznych „Projekt prac geologicznych. Rozpoznanie wgłębnej budowy geologicznej Polski za pomocą badań sejsmicznych i magnetotellurycznych oraz zintegrowanej interpretacji geologiczno-geofizycznej (P)”. Decyzją z dnia 26 sierpnia 2011 r., skierowaną do Wnioskodawcy, Minister Środowiska zatwierdził Projekt P. Decyzja definiuje cel prac jako rozpoznanie wgłębnej budowy geologicznej Polski za pomocą badań sejsmicznych i magnetotellurycznych oraz integrowanej interpretacji geologiczno-geofizycznej.

Zgodnie z decyzją, prace geologiczne mają być wykonywane w czterech etapach:

• Etap I obejmować będzie wykonanie badań sejsmicznych i magnetotellurycznych w rejonie Pomorza Gdańskiego, Mazowsza, Lubelszczyzny i Podlasia.
• Etap II obejmować będzie wykonanie badań sejsmicznych i magnetotellurycznych w rejonie Pomorza zachodniego, Wielkopolski, Ziemi Lubuskiej, Dolnego Śląska i Gór Świętokrzyskich.
• Etap III obejmować będzie wykonanie badań sejsmicznych i magnetotellurycznych w obrębie polskiej strefy Morza Bałtyckiego.
• Etap IV obejmować będzie wykonanie badań sejsmicznych i magnetotellurycznych w rejonie Górnego Śląska, Karpat i Zapadliska Karpackiego.
  
  

Prace geologiczne w ramach poszczególnych etapów będą prowadzone wzdłuż linii przebiegających przez wskazane wyżej obszary. Linie te dzielone są na tzw. profile, tj. krótsze odcinki przechodzące przez wskazane w decyzji miasta i gminy. Uszczegółowienie to dotyczy etapu I, szczegółowy harmonogram i lokalizacja prac w ramach pozostałych etapów będą określone w aneksach do projektu prac geologicznych, podlegających zatwierdzeniu odrębnymi decyzjami. Szczegółowa lokalizacja prac w ramach etapu I, obejmująca współrzędne punktów początkowych, końcowych i punktów załamania dla każdego profilu, została określona w projekcie prac geologicznych (a dla pozostałych etapów zostanie w ten sposób określona we wspomnianych aneksach). Łącznie prace w ramach etapu I będą wykonywane wzdłuż linii liczącej ok. 2180 km, podzielonej na 10 profili.

Jeśli chodzi o metodologię prac, przede wszystkim, do pozyskiwania danych będą wykorzystane specjalne ciężkie pojazdy samochodowe. Pojazdy te wyposażone w urządzenia (wibratory), które wzbudzają fale sejsmiczne, jak również sprzęt rejestrujący. Wywołane w ten sposób fale sejsmiczne odbijają się od granic warstw i podziemnych struktur geologicznych, a powracające fale są następnie rejestrowane. Pojazdy te przemieszczają się wzdłuż określonej linii systematycznie rejestrując dane sejsmiczne wywołane kolejnymi uderzeniami (oczywiście w praktyce nie jest możliwe, aby na całej trasie pojazdy przemieszczały się idealnie po linii wyznaczonej pomiędzy dwoma punktami oznaczonymi w dokumentacji projektu i umowie, pewne, nieznaczne, odstępstwa mogą być powodowane np. istniejącymi na trasie przejazdu zabudowaniami, uwarunkowaniami środowiskowymi, itp.).

Dodatkowo, wykonywane są pomiary prędkości fal przy powierzchni ziemi tzw. metodą otworową (up-hole survey). Badanie to wykonywane jest co cztery kilometry wzdłuż linii, dla której pozyskiwane są dane sejsmiczne. Polega na wywierceniu ok. 60-metrowego otworu, opuszczeniu na jego dno geofonu, a następnie wywołaniu wstrząsów młotem na powierzchni ziemi. Czas przemieszczenia się tego uderzenia od powierzchni ziemi do geofonu umieszczonego 60 metrów pod ziemią jest wykorzystywany do pomiaru prędkości fal przy powierzchni ziemi. Informacja ta jest istotna w fazie przetwarzania danych, umożliwia dokonywanie niezbędnych korekt przy ich interpretacji.

Analizując sytuację przedstawioną w opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym, biorąc pod uwagę wyżej cyt. przepisy prawa, nie można zgodzić się ze Spółką, iż świadczone przez nią usługi nie są usługami związanymi z nieruchomością. Jak wynika z wniosku przedmiotowe prace geologiczne będą prowadzone wzdłuż linii przebiegających przez wskazane w decyzji Ministra Środowiska obszary, które to linie podzielone będą na tzw. profile, tj. krótsze odcinki. Przy czym szczegółowa lokalizacja prac zostanie określona w projekcie prac geologicznych i będzie obejmować współrzędne punktów początkowych, końcowych i punktów załamania dla każdego profilu. Stwierdzić zatem należy, że Spółka zna dokładnie lokalizacje geograficzne, dla których będzie wykonywać przedmiotowe usługi i to właśnie z tymi konkretnymi lokalizacjami na terenie Polski związane będą wszystkie czynności opisane we wniosku.

Bez znaczenia w sprawie jest, że w praktyce może się zdarzyć, że np. ze względu na istniejące zabudowania prace (rejestracja wzbudzanych fal, odwierty) będą dokonywane nie na działkach gruntu, przez które przebiegają określone w dokumentacji Projektu profile, lecz np. na sąsiadujących działkach. Nie zmienia to bowiem faktu, że będą one konkretnie zidentyfikowane co do miejsca położenia w terenie.

Mając na uwadze argumentację Wnioskodawcy zawartą we własnym stanowisku należy również wskazać, iż nieruchomość nie musi być wyodrębniona jako przedmiot własności (dotyczy to gruntów), nie musi być wybudowana, choćby w części (dotyczy to budynków), lecz musi być znana jej lokalizacja. W pkt 20 cytowanego wyżej wyroku w sprawie C-166/05 wskazano „Jeżeli chodzi o pojęcie „nieruchomości”, to należy zauważyć, iż jedną z jej istotnych cech jest to, iż jest związana z określoną częścią powierzchni ziemi”. W przedmiotowym przypadku znana jest ścisła lokalizacja miejsc, w których Spółka będzie świadczyć przedmiotowe usługi. Są określone części powierzchni ziemi na terenie Polski, na których będą wykonane sejsmiczne badania refleksyjne oraz badania magnetotelluryczne. Zatem nie można zgodzić się z twierdzeniem Wnioskodawcy, iż nie można uznać, że w warunkach transakcji zostały określone konkretne (wyodrębnione i oznaczone) nieruchomości, na których mają być prowadzone prace w celu pozyskania danych.Wobec powyższych zdaniem tut. Organu jest możliwe powiązanie wykonywanych przez Spółkę usług na rzecz Zleceniodawcy ze Stanów Zjednoczonych z konkretnymi nieruchomościami.

Jednocześnie analiza charakteru i zakresu świadczonych przez Spółkę usług pozwala na stwierdzenie, iż istnieje bezpośredni i wystarczający związek pomiędzy świadczonymi przez Spółkę usługami a danymi nieruchomościami. Jak wskazano powyżej katalog usług związanych z nieruchomościami jest otwarty. Każdą usługę, której wynik wykonanych prac dotyczy konkretnej nieruchomości należy analizować pod kątem powiązania z tą konkretną nieruchomością. Jak sama Spółka wskazuje prace geologiczne są prowadzone w celu pozyskania informacji geologicznej (danych sejsmicznych) typowych dla obszarów, przez które przebiegają określone w dokumentacji projektu profile. Po przetworzeniu i w zestawieniu z innymi informacjami dane mają uszczegółowić wiedzę o budowie geologicznej Polski, w szczególności jej niektórych regionów. Przy tym, jak wynika z treści wniosku, przedmiotowe prace będą wykonywane na obszarach wskazanych w decyzji wydanej dla Spółki przez Ministra Środowiska. Z powyższych wynika, iż istnieje wystarczający bezpośredni związek pomiędzy świadczonymi usługami obejmującymi wykonanie sejsmicznych badań refleksyjnych oraz badań magnetotellurycznych wzdłuż konkretnych linii, w wyniku których zostaną pozyskane dane sejsmiczne a konkretnymi obszarami, których te dane dotyczą.

Przy tym wbrew twierdzeniom Wnioskodawcy fakt, iż surowa informacja geologiczna pozyskiwana w ramach Projektu i przekazywana Zleceniodawcy ze Stanów Zjednoczonych zostanie przez niego przetworzona poza terytorium Polski nie oznacza, że faktyczna konsumpcja usług świadczonych na rzecz Zleceniodawcy ze Stanów Zjednoczonych ma miejsce poza terytorium Polski. Należy zwrócić uwagę na fakt wynikający z opisu zdarzenia przyszłego, iż zgodnie z przepisami ustawy prawo geologiczne i górnicze, prawo do informacji geologicznej przysługuje Skarbowi Państwa a temu, kto ponosząc koszt prac prowadzonych w wyniku decyzji wydanych na podstawie ustawy, uzyskał informację geologiczną, przysługuje prawo do nieodpłatnego korzystania z niej.

Uwzględniając powyższe świadczone przez Spółkę usługi należy uznać, za usługi związane z nieruchomościami, dla których miejscem świadczenia, zgodnie z art. 28e ustawy, jest miejsce położenia nieruchomości. W konsekwencji otrzymane przez Spółkę wynagrodzenie jako wynagrodzenie za świadczenie usług związanych z nieruchomością będzie podlegać opodatkowaniu w miejscu położenia nieruchomości, tj. na terytorium Polski.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.