Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi
IPTPB3/423-175/14-5/GG
z 29 sierpnia 2014 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 14 maja 2014 r. (data wpływu 19 maja 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 14 sierpnia 2014 r. (data wpływu 18 sierpnia 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu z tytułu nieodpłatnie otrzymanej części składowej przyłącza ciśnieniowego oraz zaliczenia odpisów amortyzacyjnych do kosztów uzyskania przychodów – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 19 maja 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób prawnych.

Z uwagi na braki wniosku, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w związku z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), pismem z dnia 6 sierpnia 2014 r., (doręczonym w dniu 8 sierpnia 2014 r.), wezwał Wnioskodawcę do jego uzupełnienia, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

W odpowiedzi na wezwanie dnia 18 sierpnia 2014 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku nadane za pośrednictwem poczty z zachowaniem terminu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Podstawową działalnością Spółki jest zbiorowe zaopatrzenie w wodę oraz odbiór i oczyszczanie ścieków. Przedsiębiorstwo Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Wnioskodawca) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Wnioskodawca planuje podpisanie porozumienia z Polskim Gospodarstwem Leśnym Lasy Państwowe w sprawie wspólnej realizacji zadania związanego z budową przyłącza ciśnieniowego kanalizacji sanitarnej do budynku administracyjno-biurowego. Spółka będzie „uczestnikiem wiodącym” zadania, natomiast Nadleśnictwo „współuczestnikiem”.

Porozumienie określa zasady finansowania inwestycji. Strony porozumienia postanawiają, że przyłącze zostanie wybudowane przez „uczestnika wiodącego” w oparciu o projekt wykonany przez „współuczestnika”. Materiały oraz usługi niezbędne do wykonania zadania zakupi Spółka. Ponieważ wybudowane przyłącze służyć będzie działalności opodatkowanej, to Spółka odliczy podatek VAT naliczony w pełnej wysokości.

Nadleśnictwo zobowiązuje się do:

1. wykonania na własny koszt zasilania przepompowni ścieków w energię elektryczną,
2. partycypacji w kosztach wykonania robót poprzez przekazanie środków pieniężnych w wysokości określonej w porozumieniu na rachunek bankowy „uczestnika wiodącego”.
   
   

Pozostałe nakłady niezbędne do prawidłowego wykonania całości robót określonych porozumieniem zobowiązuje się pokryć „uczestnik wiodący”. Środki finansowe, o których mowa w pkt 2, zostaną przekazane przez „współuczestnika” po wybudowaniu przyłącza, podpisaniu protokołu odbioru wykonanego przyłącza i wystawieniu noty obciążeniowej. Środki trwałe wytworzone w trakcie realizacji wspólnej inwestycji stanowić będą własność „uczestnika wiodącego”, tj. Wnioskodawcy. Po oddaniu środka trwałego do użytkowania koszty eksploatacji, koszty remontów i konserwacji będzie ponosić Spółka jako jego właściciel.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że:

1. Budynek administracyjno-biurowy, do którego będzie wybudowane przyłącze ciśnieniowe kanalizacji sanitarnej jest własnością Skarbu Państwa w Zarządzie Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe Nadleśnictwo .
2. Po wybudowaniu i przyjęciu do użytkowania przyłącza, które służyć będzie tylko temu obiektowi, Spółka będzie miała obowiązek przyjmować do oczyszczania ścieki z budynku biurowo-administracyjnego będącego w zarządzie Nadleśnictwa. Poprawi to znacząco warunki sanitarne tego obiektu oraz dostosuje je do wymaganych standardów dotyczących ochrony środowiska. Usługa odbioru i oczyszczenia ścieków odbywać się będzie za odpłatnością. Nadleśnictwo za usługę płacić będzie Spółce, zgodnie z obowiązującą w Gminie taryfą. Koszty związane z eksploatacją przyłącza ponosić będzie Spółka.
3. Faktury dokumentujące ponoszone wydatki w związku z budową przyłącza, tj. m.in. zakup materiałów, zakup usług obcych wystawiane będą na Wnioskodawcę. Spółka w całości odliczy VAT naliczony.
4. Budynek administracyjno-biurowy, z którym związane jest przyłącze ciśnieniowe kanalizacji sanitarnej jest własnością Skarbu Państwa w Zarządzie Państwowego Gospodrstwa Leśnego Lasy Państwowe Nadleśnictwo .
5. Przyłącze będzie stanowiło odrębny środek trwały o nazwie „Obiekty inżynierii lądowej i wodnej” – przyłącze ciśnieniowe kanalizacji sanitarnej” pod numerem KŚT- 2.
6. Po wybudowaniu i oddaniu do użytkowania przyłącze będzie wprowadzone do ewidencji środków trwałych Przedsiębiorstwa Wodociągów i Kanalizacji. Wartość odpisu amortyzacyjnego będzie należało rozdzielić na dwie części:
   1. w odniesieniu do części zwróconej na rachunek bankowy przez Nadleśnictwo – ta część nie będzie stanowić kosztów uzyskania przychodów,
   2. pozostała część, tj. sfinansowana przez Wnioskodawcę oraz koszt zasilenia przepompowni w energię elektryczną stanowić będzie koszt uzyskania przychodu.
7. Środki otrzymane od Nadleśnictwa nie będą zaliczone do przychodów Spółki.
8. Koszt zasilenia przepompowni ścieków (część składowa przyłącza ciśnieniowego), zwiększy udział Nadleśnictwa w kosztach budowy przyłącza. Wartość tej usługi zostanie doliczona do wartości początkowej przyłącza, Spółka opodatkuje tę wartość jako nieodpłatne świadczenie a odpisy amortyzacyjne od tej wartości stanowić będą dla Spółki koszt uzyskania przychodu.
   
   

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy Spółka postąpi prawidłowo wystawiając notę obciążeniową na kwotę partycypacji w kosztach budowy przyłącza ciśnieniowego, czy też powinna obciążyć Nadleśnictwo poprzez wystawienie faktury (oznaczone jako pytanie nr 1 wniosku ORD-IN)?
2. Czy w związku z otrzymaniem od Nadleśnictwa kwoty związanej z budową przyłącza Spółka nie będzie uprawniona do zaliczenia odpisów amortyzacyjnych w części odpowiadającej otrzymanej kwocie do kosztów uzyskania przychodów, a jednocześnie kwota ta nie będą stanowić po stronie Spółki przychodu podatkowego?
3. Czy w związku z wykonaniem przez Nadleśnictwo na własny koszt zasilania przepompowni ścieków w energię elektryczną wartość tego świadczenia stanowić będzie dla Spółki podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych a tym samym odpisy amortyzacyjne od tej wartości stanowić będą koszt uzyskania przychodu?
   
   

Niniejsza interpretacja stanowi udzielenie odpowiedzi w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych na pytanie nr 3 wniosku, natomiast w pozostałym zakresie zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy, koszt zasilenia przepompowni w energię elektryczną powinien zwiększyć wartość początkową budowanego przyłącza. Czynność ta jest konieczna aby środek trwały był zdatny do użytku. Usługa ta zostanie wykonana na koszt Nadleśnictwa Ponieważ przyłącze będzie własnością Spółki i będzie służyło prowadzeniu działalności, to po stronie Spółki w oparciu o art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. (Dz. U. 2014 r., poz. 851, z późn. zm.) powstanie przychód do opodatkowania jako nieodpłatne świadczenie ze strony Nadleśnictwa. Podstawą opodatkowania zgodnie z art. 12 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych powinna być cena zakupu świadczonej usługi.

Stosownie do art. 15 ust. 1 oraz art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym odpisy z tytułu zużycia środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.

W konsekwencji, skoro na mocy przytoczonego wyżej art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nieodpłatne świadczenie będzie przychodem do opodatkowania to odpis amortyzacyjny w tej części powinien stanowić koszty uzyskania przychodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.) nie zawiera legalnej definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 przykładowych przysporzeń zaliczonych do tej kategorii.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe (art. 12 ust. 1 pkt 1 omawianej ustawy). Art. 12 ust. 1 pkt 2 cytowanej ustawy stanowi, że przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są wartości otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw (…) z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez zakłady budżetowe (…) w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych można stwierdzić, że w niniejszej sprawie nie znajdzie zastosowania wyłączenie z cytowanej wyżej regulacji. Wnioskodawca otrzymał bowiem na własność od Nadleśnictwa wskazaną w opisie zdarzenia przyszłego część składową środka trwałego (przyłącza ciśnieniowego).

Choć ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie precyzuje co należy rozumieć przez „nieodpłatne świadczenie”, ograniczając się do wskazania w art. 12 ust. 6 i 6a ustawy sposobu i kryteriów ustalania wartości nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń, to jednak dla celów podatkowych za nieodpłatne świadczenia należy przyjmować te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie w majątku podatnika mające konkretny wymiar finansowy.

Zatem – w świetle art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – aby można było określone świadczenie zaliczyć do kategorii świadczeń nieodpłatnych, stanowiących źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu, musi dojść do stosunku prawnego, w wyniku którego jeden podmiot dokonuje określonego świadczenia, a drugi natomiast to świadczenie otrzymuje nieodpłatnie, zwiększając w ten sposób swoje przychody podatkowe.

Warunkiem uznania nieodpłatnego świadczenia za przychód – co wynika z literalnego brzmienia omawianego przepisu – jest jego otrzymanie przez podatnika. Aby mówić o otrzymaniu świadczenia przez świadczeniobiorcę, świadczeniodawca musi wyrazić pozytywną wolę tego świadczenia przez zobowiązanie się do jego spełnienia. Nie wystarczy samo zawarcie umowy o nieodpłatne świadczenie, lecz konieczne jest jej wykonanie.

Zatem należy stwierdzić, że nieodpłatne nabycie przez Wnioskodawcę od Nadleśnictwa części składowej przyłącza ciśnieniowego stanowić będzie dla Niego nieodpłatne świadczenie i – zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – wartość niniejszego świadczenia stanowi dla Wnioskodawcy przychód dla ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W niniejszej sprawie nie znajdzie zastosowania przepis art. 12 ust. 4 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w myśl którego: do przychodów nie zalicza się wartości otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartości innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń finansowanych lub współfinansowanych ze środków budżetu państwa, jednostek samorządu terytorialnego, ze środków agencji rządowych, agencji wykonawczych lub ze środków pochodzących od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych, w ramach rządowych programów.

Powyższa regulacja wprowadza szeroki wachlarz wyłączeń z przychodów odnoszących się do wszelkiego rodzaju otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy, praw czy też świadczeń, których źródłem jest budżet państwa, środki jednostek samorządu terytorialnego, agencji rządowych, a także pochodzące od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych, z tym że wszystkie te wartości muszą spełniać jeden warunek, tj. muszą być udzielane w ramach rządowych programów.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że Wnioskodawca nie spełni warunków określonych we wskazanej regulacji, ponieważ nabędzie prawo własności części składowej środka trwałego od „współuczestnika”, a więc jego źródłem nie jest źródło wymienione w tym przepisie oraz jego nieodpłatne otrzymanie nie nastąpiło w ramach rządowego programu.

Reasumując, nieodpłatne przekazanie części składowej przyłącza przez Nadleśnictwo na rzecz Wnioskodawcy stanowi przychód, który podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Przechodząc do kwestii odpisów amortyzacyjnych od wytworzonego środka trwałego, wskazać należy, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodów, muszą być spełnione następujące warunki:

• został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
  

• jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
  

• pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
  

• poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
  

• został właściwie udokumentowany,
  

• nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.
  
  

Stosownie natomiast do art. 15 ust. 6 cytowanej ustawy: kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a–16m, z uwzględnieniem art. 16.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że generalnie obowiązuje zasada, że do kosztów uzyskania przychodu – w przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych – zalicza się odpisy amortyzacyjne, ale z uwzględnieniem art. 16.

Odstępstwo od ogólnej zasady wprowadza regulacja art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. a tiret pierwsze ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którą: nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych nieodpłatnie, jeżeli nabycie to nie stanowi przychodu z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy lub praw.

Skoro nieodpłatne przekazanie części składowej przyłącza przez Nadleśnictwo na rzecz Wnioskodawcy stanowi przychód, który podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych , to cytowany wyżej przepis art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. a tiret pierwsze ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie będzie miał w niniejszej sprawie zastosowania.

Na podstawie art. 16a ust. 1 ww. ustawy: amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2. maszyny, urządzenia i środki transportu,
3. inne przedmioty

− o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Zgodnie z powyższym wymienione w pkt 1-3 środki trwałe podlegają amortyzacji po spełnieniu następujących warunków:

• zostały nabyte lub wytworzone we własnym zakresie,
  

• stanowią własność lub współwłasność podatnika,
  

• są kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania,
  

• przewidywany okres ich używania jest dłuższy niż rok,
  

• są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu (tzw. operacyjnego),
  

• nie są wymienione w katalogu środków trwałych wymienionych w art. 16c ustawy.
  
  

Jednocześnie zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych uważa się w razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości.

Stosownie do art. 16h ust. 1 pkt 1 powołanej ustawy: odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym, skoro na mocy przytoczonego wyżej art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nieodpłatne świadczenie będzie przychodem do opodatkowania, to odpis amortyzacyjny w tej części powinien stanowić koszty uzyskania przychodu.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.), składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.