Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy
ITPB1/415-29/14/AK
z 19 marca 2014 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 9 stycznia 2014 r. (data wpływu 13 stycznia 2014 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przed rozpoczęciem wykonywania pozarolniczej działalności gospodarczej, związanych z uzyskaniem uprawnień do wykonywania zawodu adwokata - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 13 stycznia 2014 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przed rozpoczęciem wykonywania pozarolniczej działalności gospodarczej, związanych z uzyskaniem uprawnień do wykonywania zawodu adwokata.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca w latach od 2010 r. do 2012 r. odbywał aplikację adwokacką, której ukończenie stanowi warunek przystąpienia do egzaminu adwokackiego. Wnioskodawca w marcu 2013 r. przystąpił do egzaminu adwokackiego, który zdał z wynikiem pozytywnym. Następnie złożył wniosek o wpis na listę adwokatów. W dniu 7 października 2013 r. Okręgowa Rada Adwokacka podjęła uchwałę o wpisaniu Wnioskodawcy na listę adwokatów, zaś Minister Sprawiedliwości nie wniósł sprzeciwu od tej uchwały.

W dniu 8 stycznia 2014 r. Wnioskodawca rozpoczął prowadzenie działalności adwokackiej w formie kancelarii adwokackiej (PKD 69.10.z). Działalność ta jest wykonywana samodzielnie i stanowi jedyną formę wykonywania zawodu adwokata. Księgowość jest prowadzona na zasadach ogólnych w formie książki przychodów i rozchodów. Przed datą rozpoczęcia działalności gospodarczej Wnioskodawca poniósł wydatki związane z uzyskaniem uprawnień adwokata. Kwestia uzyskania uprawnień adwokata jest szczegółowo uregulowana w ustawie z dnia 26 maja 1982 r. Prawo o adwokaturze (Dz. U. z 2009 roku, Nr 146, poz. 1188 z późn. zm.). W ustawie wskazano, iż podstawową drogą zdobycia uprawnień zawodowych jest odbycie aplikacji adwokackiej. Możliwość odbycia aplikacji adwokackiej uzależniona jest od zdania egzaminu wstępnego na aplikację adwokacką. Natomiast odbycie aplikacji upoważnia do przystąpienia do egzaminu adwokackiego. Pozytywny wynik tego egzaminu uprawnia do wystąpienia o wpis na listę adwokatów i uzyskania tytułu zawodowego adwokata. Wszystkie ww. etapy dojścia do uprawnień adwokata wymagają poniesienia opłat, których wysokość określają przepisy powszechne obowiązującego prawa – ustawy Prawo o adwokaturze i rozporządzeń wykonawczych.

W związku z ww. przepisami przed rozpoczęciem działalności gospodarczej w celu uzyskania uprawnień do wykonywania zawodu adwokata Wnioskodawca poniósł następujące koszty:

1. w 2009 r. – kwota 638 zł tytułem opłaty za egzamin wstępny na aplikację adwokacką,
2. w 2010 r. – kwota 3 951 zł tytułem opłaty rocznej za aplikację adwokacką w 2010 r.,
3. w 2011 r. – kwota 4 158 zł tytułem opłaty rocznej za aplikację adwokacką w 2011 r.,
4. w 2012 r. – kwota 4 200 zł tytułem opłaty rocznej za aplikację adwokacką w 2012 r.,
5. w 2013 r. – kwota 1 280 zł tytułem opłaty za egzamin adwokacki.

Wszystkie, powyższe koszty zostały poniesione w celu uzyskania uprawnień do wykonywania zawodu adwokata i rozpoczęcia działalności gospodarczej w formie kancelarii adwokackiej (PKD 69.10.z).

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że:

• kwota poniesiona w 2009 r. w wysokości 638 zł tytułem opłaty za egzamin wstępny na aplikację adwokacką została poniesiona w celu przystąpienia do egzaminu wstępnego na aplikację adwokacką i uzyskania tytułu zawodowego adwokata i rozpoczęcia prowadzenia działalności gospodarczej w formie kancelarii adwokackiej w przypadku nie uiszczenia tej kwoty nie mógłby Wnioskodawca przystąpić do egzaminu wstępnego na aplikację adwokacką (był to wymóg formalny), zdać go i rozpocząć aplikacji adwokackiej, co po jej ukończeniu uprawniało do przystąpienia do egzaminu adwokackiego – zawodowego;
• kwoty poniesione w 2010 r., 2011 r. i 2012 r. w łącznej kwocie 12 309 zł tytułem opłaty rocznej za aplikację adwokacką zostały poniesione w celu ukończenia kolejnych lat aplikacji adwokackiej i uzyskania tytułu zawodowego adwokata i rozpoczęcia prowadzenia działalności gospodarczej w formie kancelarii adwokackiej – ich wysokość jest ustalana w drodze rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości – a ich ponoszenie jest obowiązkowe przez każdego aplikanta adwokackiego. W przypadku nieuiszczenia tej kwoty Wnioskodawca nie mógłby przystąpić do kolokwiów przeprowadzanych podczas aplikacji adwokackiej oraz nie mógłby jej ukończyć (uiszczenie kosztów opłat rocznych za aplikację adwokacką było warunkiem formalnym do uzyskania zaświadczenia o ukończeniu aplikacji adwokackiej oraz do każdorazowego zaliczania roku szkoleniowego na aplikacji adwokackiej. Natomiast po ukończeniu aplikacji adwokackiej mógłby przystąpić do egzaminu zawodowego.
• kwota poniesiona w 2013 r. w wysokości 1 280 zł tytułem opłaty za egzamin adwokacki została poniesiona w celu przystąpienia do egzaminu adwokackiego i uzyskania tytułu zawodowego adwokata i rozpoczęcia działalności gospodarczej w formie kancelarii adwokackiej – w przypadku nieuiszczenia tej kwoty nie mógłby Wnioskodawca przystąpić do egzaminu adwokackiego (wymóg formalny), zdać go i zdobyć tytuł zawodowy adwokata, który uprawnia do prowadzenia działalności gospodarczej w formie kancelarii adwokackiej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wydatki poniesione przed rozpoczęciem pozarolniczej działalności gospodarczej w celu uzyskania uprawnień do wykonywania zawodu adwokackiego, tj. wydatki na pokrycie opłaty za egzamin wstępny na aplikację adwokacką, opłat rocznych za aplikację adwokacką przez trzyletni okres jej trwania, koszty egzaminu adwokackiego oraz poniesione składki na rzecz Izby Adwokackiej, mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów z działalności gospodarczej?

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki poniesione przed rozpoczęciem pozarolniczej działalności gospodarczej w celu uzyskania uprawnień do wykonywania zawodu adwokata tj. wydatki na pokrycie opłaty za egzamin wstępny na aplikację adwokacką, opłat rocznych za aplikację przez trzyletni okres jej trwania, koszty egzaminu adwokackiego oraz poniesione składki na rzecz Izby Adwokackiej, mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów z działalności gospodarczej. Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy. W ocenie Wnioskodawcy ww. koszty związane z uzyskaniem uprawnień zawodowych adwokata, które są niezbędne do wykonywania działalności gospodarczej, nie zostały wymienione w art. 23 przedmiotowej ustawy.

Ponadto, Wnioskodawca wskazuje, iż istnieje związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy ich poniesieniem a przychodami uzyskiwanymi z działalności gospodarczej. Wynika to, z faktu, iż działalność gospodarcza prowadzona w formie kancelarii adwokackiej może być prowadzona tylko i wyłącznie przez osobę posiadającą tytuł zawodowy adwokata. Tym samym warunkiem prowadzenia działalności gospodarczej w formie kancelarii adwokackiej było uprzednie uzyskanie tytułu zawodowego adwokata.

W związku z powyższym, wszelkie przychody osiągane w ramach tej działalności będą bezpośrednio związane z uzyskiwanymi uprawnieniami zawodowymi, gdyż bez nich niemożliwe byłoby zgodnie z obowiązującymi przepisami prowadzenie działalności gospodarczej w formie kancelarii adwokackiej i świadczenie w jej ramach usług pranych. Co więcej charakter odbytej aplikacji adwokackiej, będącej specjalistycznym szkoleniem zawodowym, przygotowującym do wykonywania zawodu adwokata i stanowiącym ustawowy warunek uzyskania uprawnień zawodowych oraz możliwości podjęcia działalności w formie kancelarii adwokackiej, również przemawia za uznaniem tych wydatków za racjonalne i uzasadnione gospodarczo, których poniesienie nie tylko może przyczynić się do osiągnięcia przychodów z działalności, ale jest wręcz nieuniknione dla ich osiągnięcia.

Jednocześnie, kosztów tych nie można w żadnym względzie uznać za mające charakter osobisty. Aplikacja adwokacka stanowi bowiem szkolenie dodatkowe, niestanowiące typowego etapu edukacji, jak choćby studia magisterskie, podnoszące ogólny poziom wiedzy i wykształcenia. Należy wskazać, iż podstawowym celem aplikacji adwokackiej jest uzyskanie uprawnień do wykonywania zawodu adwokata i możliwości prowadzenia działalności gospodarczej w formie kancelarii adwokackiej. Po ukończeniu studiów prawniczych podejmując decyzję o przystąpieniu do egzaminu wstępnego na aplikację adwokacką i rozpoczynając ją oraz ponosząc wydatki z tym związane, Wnioskodawca działał ze świadomością, iż pozwoli to uzyskać uprawnienia do wykonywania zawodu adwokata i podjęcie działalności gospodarczej w formie kancelarii adwokackiej.

Jednocześnie Wnioskodawca pragnie wskazać, iż podobne stanowisko było wyrażane w następujących orzeczeniach sądów administracyjnych:

1. WSA w Gdańsku z dnia 10 lipca 2013 r. w sprawie o sygn. akt I SA/Gd 626/13;
2. WSA w Poznaniu z dnia 4 kwietnia 2013 r. w sprawie o sygn. akt I SA/Po 50/13;
3. WSA w Poznaniu z dnia 31 maja 2012 r. w sprawie o sygn. akt I SA/Po 301/12;
4. WSA w Poznaniu z dnia 12 grudnia 2012 r. w sprawie o sygn. akt I SA/Po 896/12;
5. WSA w Łodzi z dnia 4 kwietnia 2012 r. w sprawie o sygn. akt I SA/Łd 122/13;
6. WSA we Wrocławiu z dnia 28 listopada 2012 r. w sprawie o sygn. akt I SA/Wr 1144/12.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów winien, w myśl powołanego przepisu spełniać łącznie następujące warunki:

• pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
• nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
• być właściwie udokumentowany.

Powołany przepis wskazuje, że przy ocenie danego wydatku przede wszystkim musi istnieć źródło przychodów. Z zasadą tą, skorelowane są przepisy ustanawiające reguły potrącania wydatków w określonym czasie.

Stwierdzenie, bowiem że określone wydatki poniesione przez podatnika spełniają wszystkie wskazane przez ustawodawcę warunki podatkowego uznania ich za koszt uzyskania przychodów stanowi niezbędną przesłankę odliczenia ich przez podatnika od osiągniętego przychodu.

W przypadku źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu, bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła, należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu, bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano oraz, aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób, gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu nie dopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości.

Należy przy tym podkreślić, że obowiązek jednoznacznego wykazania związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a przychodem uzyskanym z działalności, zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła tego przychodu – każdorazowo spoczywa na podatniku.

Ustawodawca, posługując się zwrotem „koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu” przypisuje temu określeniu cechę świadomego, zamierzonego, przemyślanego i logicznego działania podatnika przyporządkowanego osiągnięciu przychodów, a nie odwołuje się do skutku będącego następstwem określonego działania. Wykładnia językowa użytego przez ustawodawcę pojęcia ,,koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu” oznacza, że podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków pod tym wszakże warunkiem, że wykaże, że celowo poniósł określony wydatek, który ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jego poniesienie miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Zależność między poniesionymi w danym czasie kosztami, a możliwością uzyskania w przyszłości z tego tytułu przychodu trzeba zatem rozpatrywać na podstawie adekwatnego związku przyczynowego. Przy kwalifikowaniu określonych wydatków poczynionych przez podatnika do kosztów podatkowych należy jednocześnie brać pod uwagę przeznaczenie wydatku (jego celowość), jak też potencjalną możliwość przyczynienia się wydatku do osiągnięcia przychodu podatnika.

Ponadto należy dodać, że samo wyliczenie kosztów, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodu, nie stwarza domniemania, że wszystkie pozostałe koszty, które nie są wymienione w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zostają z mocy samego prawa uznane za koszty podlegające odliczeniu. Innymi słowy, poniesienie wydatku, który nie został wyłączony w art. 23 nie oznacza, że wydatek taki automatycznie będzie uznany za koszt uzyskania przychodów. Podatnik ma bowiem możliwość odliczenia od przychodów wszelkich kosztów pod warunkiem, że mają one związek z przychodem z prowadzonej działalności (gospodarczej, wykonywanej osobiście), a ich poniesienie ma, bądź może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu.

Wydatki ponoszone w ramach odbywanej aplikacji adwokackiej, nie zostały ujęte w katalogu wydatków nieuznawanych za koszt uzyskania przychodów, zawartym w treści art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie stanowi to jednak wystarczającej przesłanki do zaliczenia poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Jak już wskazano, dla uzyskania takiego statusu, konieczne jest również zaistnienie związku przyczynowego między poniesionym wydatkiem, a celem jakim jest osiągnięcie przychodu lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca w latach od 2010 do 2012 r. odbywał aplikację adwokacką, której ukończenie stanowi warunek przystąpienia do egzaminu adwokackiego. Wnioskodawca w marcu 2013 r. przystąpił do egzaminu adwokackiego, który zdał z wynikiem pozytywnym. Następnie złożył wniosek o wpis na listę adwokatów. W dniu 7 października 2013 r. Okręgowa Rada Adwokacka podjęła uchwałę o wpisaniu Wnioskodawcy na listę adwokatów, zaś Minister Sprawiedliwości nie wniósł sprzeciwu od tej uchwały.

W dniu 8 stycznia 2014 r. rozpoczął działalność adwokacką w formie kancelarii adwokackiej (PKD 69.10.z). Działalność ta jest wykonywana samodzielnie i stanowi jedyną formę wykonywania zawodu adwokata. Księgowość jest prowadzona na zasadach ogólnych w formie książki przychodów i rozchodów. Przed datą rozpoczęcia działalności gospodarczej Wnioskodawca poniósł wydatki związane z uzyskaniem uprawnień adwokata. Kwestia uzyskania uprawnień adwokata jest szczegółowo uregulowana w ustawie z dnia 26 maja 1982 r. Prawo o adwokaturze (Dz. U. z 2009 roku, Nr 146, poz. 1188 z późn. zm.).

Odnosząc się do zaprezentowanego we wniosku opisu stanu faktycznego, należy przede wszystkim podkreślić, że wydatki związane z procesem uzyskiwania uprawnień do wykonywania zawodu adwokata, ponoszone były przez Wnioskodawcę przed rozpoczęciem działalności gospodarczej. Nie były więc one w żaden sposób związane ze źródłem przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Przedmiotowe wydatki miały na celu zdobycie wiedzy oraz umiejętności, a także należytego przygotowania do zawodu adwokata, nie zaś osiągnięcie przychodów ze źródła jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Wydatki te mają charakter wydatków osobistych, związanych z podnoszeniem ogólnego poziomu wiedzy prawniczej i zdobyciem określonych uprawnień – w konsekwencji nie można ich uznać za wydatki związane z pozarolniczą działalnością gospodarczą. Podkreślić także należy, że działalność gospodarczą w zakresie usług prawniczych można również prowadzić nie posiadając tytułu zawodowego adwokata, zaś sama aplikacja żadnego przychodu nie przynosi.

Jak wskazano uprzednio, stosownie do art. 22 ust 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dla kosztu podatkowego konieczny jest związek przyczynowy pomiędzy wydatkiem a przychodem z konkretnego źródła przychodów. Aby istniał związek przyczynowy ponoszone wydatki winny mieć cechę przemyślanego logicznego działania podatnika związanego z działalnością gospodarczą podporządkowanego osiągnięciu przychodu.

Skoro wydatki Wnioskodawca ponosił w latach wcześniejszych, przed rozpoczęciem prowadzenia działalności gospodarczej a w czasie kiedy uzyskiwał wynagrodzenie za pracę, to nie można uznać, że wydatki te ponosił w celu zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów (które jeszcze nie istniało). Wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy, ponoszone wydatki nie przyczyniały się do osiągania przychodów z działalności gospodarczej.

Wydatki, o których mowa we wniosku zostały poniesione w okresie kiedy Wnioskodawca nie prowadził działalności. Wydatkom tym nie towarzyszyło więc żadne ryzyko gospodarcze. Nie mogły one przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Kosztami uzyskania przychodów są zaś – jak wykazano – jedynie takie wydatki, które mają przyczynę w działalności gospodarczej podatnika.

W przedstawionym stanie faktycznym brak jest więc związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy ich poniesieniem a uzyskiwaniem przychodów z działalności gospodarczej prowadzonej w późniejszym okresie.

Reasumując, skoro wydatki zostały poniesione przed rozpoczęciem prowadzenia działalności gospodarczej, nie w ramach ryzyka gospodarczego, a ich celem było wyłącznie uzyskanie kwalifikacji zawodowych, to brak jest związku pomiędzy ich poniesieniem a uzyskaniem przychodu z działalności gospodarczej. Tut. organ nadmienia, że wskazane wydatki mają charakter osobistych, których przyczyna nie jest związana z działalnością gospodarczą. W konsekwencji wydatków, o których mowa we wniosku tj. opłata za egzamin wstępny na aplikację adwokacką, opłaty roczne za trzy lata szkolenia aplikacyjnego oraz opłata za egzamin adwokacki, nie można uznać za koszty uzyskania przychodów z działalności gospodarczej.

Końcowo, odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków sądów administracyjnych wskazać należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw, podatników w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego i nie mają mocy powszechnie obowiązującej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.