INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 23 maja 2013r. (data wpływu 27 maja 2013r.) uzupełnionym pismem z dnia 17 lipca 2013r. (data wpływu 22 lipca 2013r.) oraz z dnia 13 sierpnia 2013r. (data wpływu 16 sierpnia 2013r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

• braku obowiązku uwzględniania w kalkulacji proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy, zdarzeń spoza zakresu ustawy,

• braku obowiązku naliczania podatku należnego z tytułu wykorzystywania wydatków mieszanych do zdarzeń spoza zakresu VAT,

• możliwości dokonania w 2013 r. korekt deklaracji obejmujących okresy rozliczeniowe od 1 grudnia 2009r.,

• możliwości zastosowania od razu proporcji właściwej dla danego roku, w sytuacji dokonywania korekt deklaracji VAT za lata wcześniejsze

– jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 27 maja 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

• prawa do częściowego odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z remontem, modernizacją lub konserwacją budynku Urzędu Gminy, w tym z budową parkingu i od pozostałych wydatków oraz braku obowiązku zastosowania w tym przypadku innej alokacji podatku naliczonego niż wynikającej z art. 90 ust. 3 ustawy,

• braku obowiązku uwzględniania w kalkulacji proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy, zdarzeń spoza zakresu ustawy,

• możliwości dokonania w 2013r. korekt deklaracji obejmujących okresy rozliczeniowe od 1 grudnia 2009r.,

• możliwości zastosowania od razu proporcji właściwej dla danego roku, w sytuacji dokonywania korekt deklaracji VAT za lata wcześniejsze,

• braku obowiązku naliczania podatku należnego z tytułu z tytułu wykorzystywania wydatków mieszanych do zdarzeń spoza zakresu VAT.
  
  

Ww. wniosek uzupełniono pismem z dnia 17 lipca 2013r. (data wpływu 22 lipca 2013r.) oraz z dnia 13 sierpnia 2013r. (data wpływu 16 sierpnia 2013r.) w zakresie doprecyzowania opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego oraz opłatę.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe (doprecyzowany w uzupełnieniu wniosku).

Gmina (dalej: Gmina lub Wnioskodawca) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT). Gmina wykonuje zadania nałożone na nią odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których została powołana. Zdecydowana większość z tych zadań jest realizowana przez Gminę w ramach reżimu publicznoprawnego. Niemniej, wybrane czynności Gmina wykonuje na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych, w związku z czym zaliczane są do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W ramach czynności wykonywanych przez Gminę wyróżnić można:

1. Transakcje opodatkowane VAT według odpowiednich stawek podatku VAT. Czynności wykonywane przez Gminę podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT to przykładowo:
   • sprzedaż/wydzierżawienie nieruchomości gruntowych niezabudowanych (budowlanych lub przeznaczonych pod zabudowę);
   • oddanie w użytkowanie wieczyste/służebność nieruchomości gruntowych niezabudowanych (budowlanych lub przeznaczonych pod zabudowę);
   • sprzedaż wieczystego użytkowania,
   • wynajem lokali użytkowych;
   • wydzierżawienie części lub całości obiektów gminnych;
   • świadczenie usług promocyjno – reklamowych;
   • świadczenie usług ksero.

2. Transakcje zwolnione z podatku VAT. Czynności wykonywane przez Gminę zwolnione z podatku VAT to:
   • sprzedaż tzw. „starszych”/”używanych” budynków i lokali komunalnych;
   • wynajem/wydzierżawienie nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub ich części wyłącznie na cele mieszkaniowe;
   • sprzedaż gruntów niezabudowanych (innych niż budowlane lub przeznaczone pod zabudowę);
   • wydzierżawienie gruntów rolnych.
   
   
   

Po stronie Gminy występują również zdarzenia spoza zakresu opodatkowania podatkiem VAT, tj. zdarzenia niepodlegające ustawie z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT):

3. Zarówno polegające na uzyskaniu przez Gminę określonych dochodów i przychodów w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, m. in. dochody z podatku od nieruchomości, dochody z tytułu opłaty skarbowej, targowej, udział w podatkach dochodowych i inne.
4. Jak również niezwiązane z uzyskiwaniem wpływów – w szczególności: budowa ogólnodostępnej infrastruktury gminnej jak i drogi, chodniki, oświetlenie, itp.
   
   

W związku z wykonywaniem wymienionych czynności opodatkowanych i zwolnionych (A i B) oraz występowaniem zdarzeń niepodlegających opodatkowaniu VAT (C i D), Gmina ponosi szereg wydatków, z tytułu których kontrahenci wystawiają na rzecz Gminy faktury z wykazanymi kwotami podatku VAT.

W odniesieniu do podatku naliczonego wynikającego z wydatków, które są ponoszone bezpośrednio i wyłącznie w związku z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu VAT (A), Gmina zamierza skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. W tym celu Gmina dokonuje bezpośrednio przyporządkowania kwot podatku naliczonego do wydatków związanych z czynnościami opodatkowanymi VAT i odlicza lub będzie odliczać podatek w całości.

Niemniej, Gmina ponosi również szereg wydatków na nabycie towarów i usług, jednocześnie związanych z czynnościami (A i B), tj. czynnościami opodatkowanymi VAT i zwolnionymi z podatku oraz występującymi po jej stronie zdarzeniami niepodlegającymi opodatkowaniu VAT (C i D), tzw. wydatki mieszane. Gmina nie zna sposobu, aby wydatki te bezpośrednio i wyłącznie przyporządkować do czynności opodatkowanych VAT, zwolnionych z VAT lub też do zdarzeń w ogóle niepodlegających regulacjom VAT.

Są to w szczególności wydatki związane ze sferą administracyjną Gminy i utrzymaniem budynku Urzędu Gminy (dalej Urząd), w szczególności:

• zakup mediów (np. energii, wody, usług telekomunikacyjnych, usług dostępu do sieci Internet itp.);

• zakup materiałów biurowych dla Urzędu,

• zakup wyposażenia dla Urzędu (np. mebli, sprzętów elektronicznych),

• zakup komputerów i akcesoriów komputerowych wraz z oprogramowaniem,

• zakup usług związanych z pracami remontowymi budynku Urzędu,

• zakup usług prawnych i doradczych,

• zakup prenumeraty czasopism,

• zakup usług BHP,

• zakup usług kominiarskich,

• zakup środków czystości dla Urzędu,

• zakup usług wywozu nieczystości,

• zakup materiałów służących do napraw konserwatorskich budynku Urzędu (np. narzędzia, farby itp.),

• zakup usług i materiałów związanych z remontem lub modernizacją budynku Urzędu.
  
  

Trudność dokonania bezpośredniej alokacji powyższych wydatków mieszanych wynika z faktu, iż wykonywane przez Gminę czynności (A i B) i występujące po jej stronie zdarzenia (C i D) są co do zasady wykonywane przez tych samych pracowników Gminy i przy pomocy tych samych zasobów.

Innymi słowy, przykładowo w tym samym lokalu i pomieszczeniach, przy pomocy tych samych materiałów i urządzeń, ci sami pracownicy, w tym samym dniu, mogą brać udział np.:

• w transakcji sprzedaży działki pod zabudowę, opodatkowanej według podstawowej stawki VAT,

• w transakcji sprzedaży lokalu mieszkalnego, którego dostawa korzysta ze zwolnienia z VAT,

• przy poborze podatku od nieruchomości oraz przy zawarciu umowy z wykonawcą, który będzie budował drogę gminną.
  
  

Natomiast w odniesieniu do wydatków związanych bezpośrednio i wyłącznie z czynnościami zwolnionymi (B) orz zdarzeniami niepodlegającymi opodatkowaniu VAT (C i D), podatek naliczony nie jest odliczany przez Gminę.

Dodatkowo należy zauważyć, iż zbywane przez Gminę mienie komunalne zaliczane jest przez Wnioskodawcę do środków trwałych, przy czym Gmina nie dokonuje odpisów amortyzacyjnych w odniesieniu do składników majątku, gdyż – jako jednostka samorządu terytorialnego – korzysta w tym zakresie ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych.

Nabywane przez Gminę towary i usługi związane z wydatkami bieżącymi (wydatkami związanymi z konserwacją budynku Urzędu) służą (oraz będą służyły) zarówno do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT, czynności zwolnionych z tego podatku, jak również niepodlegających opodatkowaniu.

W zależności od potrzeb, wydatki związane z konserwacją budynku Urzędu mogą dotyczyć bądź całego budynku Urzędu, bądź też poszczególnych jego części.

Gmina nie zna sposobu, aby wydatki związane z konserwacją budynku Urzędu bezpośrednio i wyłącznie przyporządkować do czynności opodatkowanych VAT, zwolnionych z VAT lub też do zdarzeń w ogóle niepodlegających regulacjom VAT.

Trudność dokonania bezpośredniej alokacji wydatków związanych z konserwacją budynku Urzędu wynika z faktu, iż wykonywane przez Gminę czynności podlegające opodatkowaniu VAT i zwolnione z tego podatku oraz występujące po jej stronie zdarzenia niepodlegające opodatkowaniu VAT są co do zasady wykonywane przez tych samych pracowników Gminy i przy pomocy tych samych zasobów.

Innymi słowy, przykładowo w tym samym lokalu i pomieszczeniach, ci sami pracownicy, tym samym dniu, mogą brać udział np.:

• w transakcji sprzedaży działki pod zabudowę, opodatkowanej według podstawowej stawki VAT,

• w transakcji sprzedaży lokalu mieszkalnego, którego dostawa korzysta ze zwolnienia z VAT,

• przy poborze podatku od nieruchomości oraz przy zawarciu umowy z wykonawcą, który będzie budował drogę gminną.
  
  

Reasumując, w związku z ponoszonymi przez Gminę wydatkami związanymi z konserwacją budynku Urzędu, nie istnieje możliwość obiektywnego przyporządkowania całości lub części kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Nabywane przez Gminę towary i usługi związane z remontem i modernizacją budynku Urzędu służą (oraz będą służyć) zarówno do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT, zwolnionych z tego podatku, jak również niepodlegających opodatkowaniu.

W zależności od potrzeb, wydatki związane z remontem i modernizacją budynku Urzędu mogą dotyczyć bądź całego budynku Urzędu, bądź też poszczególnych jego części.

W szczególności, w ramach tej grupy wydatków, Gmina zrealizowała prace polegające na budowie parkingu przy Urzędzie. Po oddaniu do użytkowania, parking jest wykorzystywany zarówno przez pracowników i petentów Urzędu, jak i przez pozostałych mieszkańców Gminy oraz przez osoby przyjezdne. W konsekwencji, parking jest wykorzystywany zarówno do czynności podlegających opodatkowaniu VAT (gdyż korzystają z niego pracownicy biorący udział w czynnościach podlegających opodatkowaniu VAT oraz petenci Urzędu), do czynności zwolnionych z podatku oraz do zdarzeń pozostających poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT.

Gmina nie zna sposobu, aby wydatki związane z remontem i modernizacją budynku Urzędu bezpośrednio i wyłącznie przyporządkować do czynności opodatkowanych VAT, zwolnionych z VAT lub też do zdarzeń w ogóle niepodlegających regulacjom VAT.

Trudność dokonania bezpośredniej alokacji tego typu wydatków wynika z faktu, iż wykonywane przez Gminę czynności podlegające opodatkowaniu VAT i zwolnione z tego podatku oraz występujące po jej stronie zdarzenia niepodlegające opodatkowaniu VAT są co do zasady wykonywane przez tych samych pracowników Gminy i przy pomocy tych samych zasobów.

Innymi słowy, przykładowo w tym samym lokalu i pomieszczeniach, ci sami pracownicy, w tym samym dniu, mogą brać udział np.:

• w transakcji sprzedaży działki poda zabudowę, opodatkowanej według podstawowej stawki VAT,

• w transakcji sprzedaży lokalu mieszkalnego, którego dostawa korzysta ze zwolnienia z VAT,

• przy poborze podatku od nieruchomości oraz przy zawarciu umowy z wykonawcą, który będzie budował drogę gminną.
  
  

Podobnie, na parkingu zabudowanym przed Urzędem mogą w tym samym czasie parkować zarówno pracownicy Urzędu wykonujący w danym dniu w imieniu Gminy czynności opodatkowane VAT, zwolnione z tego podatku lub niepodlegające VAT, jak również petenci Urzędu dokonujący np. opodatkowanej podatkiem VAT transakcji kupna działki czy lokalu.

Reasumując, w związku z ponoszonymi przez Gminę wydatkami związanymi z remontem i modernizacją budynku Urzędu, nie istnieje możliwość obiektywnego przyporządkowania całości lub części kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Inwestycja polegająca na budowie parkingu była realizowana w następującym terminie:

• umowa o prace projektowe została zawarta 9 grudnia 2010r.,

• roboty związane z wykonaniem parkingu były wykonywane od 1 sierpnia 2011r. do 5 września 2011r.
  
  

Końcowy odbiór robót i oddanie parkingu do użytkowania nastąpiło 6 września 2011r. Wartość początkowa parkingu przekracza 15.000 zł i stanowi on środek trwały w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym.

Wnioskodawca przystępując do budowy parkingu miał zamiar wykorzystywać go zarówno do czynności opodatkowanych, zwolnionych z opodatkowania oraz niepodlegających opodatkowaniu VAT.

Zasadniczym zamiarem Wnioskodawcy przy przystępowaniu do budowy parkingu było udostępnianie go pracownikom i petentom Urzędu. Od samego początku (tj. od momentu planowania inwestycji) Wnioskodawca miał zamiar wykorzystywania parkingu do czynności podlegających opodatkowaniu VAT (gdyż - zgodnie z założeniami Gminy - korzystać mieli z niego pracownicy Urzędu Gminy biorący udział w czynnościach podlegających opodatkowaniu VAT oraz petenci Urzędu biorący udział w takich czynnościach), jak również do czynności zwolnionych z podatku oraz do zdarzeń pozostających poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT.

Tak jak wskazano we wniosku o wydanie interpretacji, po oddaniu parkingu do użytkowania jest on wykorzystywany do czynności podlegających opodatkowaniu VAT (korzystają z niego pracownicy biorący udział w czynnościach podlegających opodatkowaniu VAT oraz petenci Urzędu) oraz do czynności zwolnionych z podatku oraz zdarzeń pozostających poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT.

Inwestycja polegająca na budowie parkingu przy Urzędzie Gminy stanowiła wytworzenie nieruchomości w rozumieniu art. 2 pkt 14a ustawy o VAT, gdyż w efekcie podjętych prac doszło do wybudowania budowli.

Tym niemniej, pytanie Wnioskodawcy ma charakter ogólny i dotyczy zakupów materiałów i usług związanych z remontem lub modernizacją budynku Urzędu, które już zostały dokonane (w tym zakupu towarów i usług związanych z budową parkingu przy Urzędzie), jak i zakupów związanych z pracami remontowymi i modernizacyjnymi, które mogą być wykonywane w przyszłości. Dlatego też, w chwili obecnej Wnioskodawca nie jest w stanie stwierdzić, czy ewentualne przyszłe prace związane z remontem i modernizacją budynku Urzędu będą stanowić wytworzenie nieruchomości w rozumieniu art. 2 pkt 14a ustawy o VAT.

Pytanie Wnioskodawcy w zakresie wydatków związanych z remontem i modernizacją budynku Urzędu oraz wszystkich wymienionych we wniosku tzw. wydatków mieszanych (czyli wydatków na nabycie towarów i usług jednocześnie związanych z czynnościami opodatkowanymi VAT, zwolnionymi z podatku oraz niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT) dotyczy okresu od 1 stycznia 2009 r. do dnia złożenia wniosku o wydanie interpretacji podatkowej. Pytanie to dotyczy także wydatków mieszanych, które Gmina będzie ponosić w przyszłości, tj. po złożeniu wniosku o wydanie interpretacji.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

1. (we wniosku wskazane jako nr 2) Czy występujące po stronie Gminy zdarzenia spoza zakresu ustawy o VAT (C i D) Gmina powinna uwzględnić w kalkulacji proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT...
2. (we wniosku wskazane jako nr 4) Czy z tytułu wykorzystania wydatków mieszanych, tj. zarówno towarów jak i usług, w pewnej części także do zdarzeń spoza zakresu VAT (C i D), Gmina jest zobowiązana do naliczenia podatku należnego...
3. (we wniosku wskazane jako nr 6 – ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku) Czy z uwagi na fakt, iż Gmina dotychczas nie dokonywała odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z wydatkami mieszanymi, Wnioskodawca może skorzystać z tego prawa obecnie, tj. dokonać w 2013r. korekt deklaracji obejmujących okresy rozliczeniowe od 1 stycznia 2009r....
4. (we wniosku wskazane jako nr 7) Czy w przypadku, gdy Wnioskodawca będzie dokonywać korekt deklaracji za lata, w których Gminie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami mieszanymi, w związku z zastosowaniem proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, Gmina ma obowiązek ustalenia w pierwszej kolejności proporcji sprzedaży na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym dany rok podatkowy (tj. proporcji wstępnej, o której mowa w art. 90 ust. 4 ustawy o VAT) i dokonania odliczenia podatku VAT w następnych miesiącach tego roku z zastosowaniem tej proporcji wstępnej, a następnie dokonania korekty kwoty podatku odliczonego w oparciu o obroty osiągnięte w danym roku podatkowym (tj. proporcja właściwa), czy też Gmina powinna zastosować od razu proporcję właściwą dla danego roku...
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy,

1. Gmina nie powinna uwzględnić w kalkulacji proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT występujących po stronie Gminy zdarzeń spoza zakresu ustawy o VAT (C i D).
2. Gmina nie jest zobowiązana do naliczenia podatku należnego z tytułu wykorzystania wydatków mieszanych, tj. zarówno towarów jak i usług, w pewnej części także do zdarzeń spoza zakresu VAT (C i D).
3. (ostatecznie przedstawionym w uzupełnieniu wniosku) Gmina może obecnie skorzystać z prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z wydatkami mieszanymi, tj. Gmina może w 2013r. dokonać korekt deklaracji obejmujących okresy rozliczeniowe od 1 stycznia 2009 r.
4. W przypadku dokonywania korekt deklaracji VAT za lata wcześniejsze, Gmina powinna zastosować od razu proporcję właściwą dla danego roku (tj. nie ma obowiązku stosowania proporcji wstępnej, a następnie dokonywania jej korekty z uwzględnieniem proporcji ostatecznej).
   
   

Uzasadnienie

Ad.1.

W świetle art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo. Zgodnie z ust. 5 tego przepisu, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane co środków trwałych podatnika - używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności. Ponadto, ust. 6 tego artykułu stanowi, iż do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących nieruchomości lub usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 37-41, w zakresie, w jakim czynności te są dokonywane sporadycznie.

Ustawa o VAT nie definiuje czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. W opinii Wnioskodawcy, w tym przypadku należy się odnieść do czynności podlegających ustawie o VAT, a więc czynności podlegających opodatkowaniu VAT, lecz zwolnionych z podatku. Natomiast nie należy uwzględniać zdarzeń znajdujących się w ogóle poza zakresem regulacji ustawy VAT. Czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie mogą bowiem wpłynąć na zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Stanowisko takie znajduje potwierdzenie w utrwalonym orzecznictwie sadów administracyjnych. W pierwszej kolejności należy wskazać na uchwałę NSA w składzie 7 Sędziów z dnia 24 października 2011r. sygn. I FPS 9/10, w sentencji której rozszerzony skład sędziowski wskazał, że „w świetle przepisów art. 86 ust. 1 oraz art. 90 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów, i usług (Dz. U. z 2004r., nr 54, poz. 535 ze zm.) czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie mogą wpłynąć na zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu art. 90 ust. 3 powołanej wyżej ustawy”. Zatem NSA jednoznacznie potwierdził, że zdarzenia pozostające poza zakresem regulacji VAT nie powinny mieć wpływu na wysokość odliczenia podatku VAT.

Wskazane w uchwale stanowisko było już wcześniej prezentowane przez sądy administracyjne, przykładowo przez NSA w wyroku z dnia 8 kwietnia 2011r., sygn. I FSK 659/10, w którym Sąd stwierdził, iż „zawarte w art. 90 ustawy o VAT sformułowanie „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia” należy rozumieć jako odnoszące się do czynności zwolnionych. Skoro bowiem mowa o odliczeniu podatku, to pod uwagę można wziąć tylko takie transakcje, które w ogóle objęte są zakresem przedmiotowym VAT. Sformułowanie „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku” należy zatem rozumieć jako czynności zwolnione od podatku, bądź jako czynności opodatkowane na specjalnych zasadach, gdzie ustawa wprost stwierdza, że podatnik nie ma prawa do odliczenia. Pod tym pojęciem nie można natomiast rozumieć także czynności niepodlegających w ogóle podatkowi VAT, gdyż nie są one objęte zakresem przedmiotowym VAT, a więc pozostają niejako poza „strefą zainteresowania” tego podatku. Stąd też w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego uprawniony jest wniosek, że w przypadku podatku związanego tylko z czynnościami opodatkowanymi oraz z czynnościami niepodlegającymi podatkowi, podatnik nie stosuje odliczenia częściowego wedle proporcji, lecz odliczenie pełne. Wartość czynności niepodlegających w ogóle opodatkowaniu nie wchodzi bowiem do sumy wartości obrotów ustalanych dla potrzeb liczenia proporcji sprzedaży. W przypadku, gdy podatnik wykonuje wyłącznie czynności opodatkowane oraz czynności niepodlegające podatkowi, nie ma obowiązku stosowania odliczenia częściowego (gdyby ewentualnie chciał ustalać proporcję sprzedaży dla celów odliczenia, to wyniesie ona 100%)”.

Analogiczne stanowisko wyraził m.in.:

• NSA w wyroku z 10 maja 2012r. (sygn. I FSK 997/11), który uznał, iż „Minister Finansów błędnie wywodzi, iż na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT skarżąca będzie zobowiązana do wyodrębnienia części podatku naliczonego, którą można przypisać wyłącznie czynnościom opodatkowanym oraz wyłącznie czynnościom niepodlegającym opodatkowaniu VAT. Nie ma też racji organ nakazując podatnikowi dokonanie wyodrębnienia poszczególnych części podatku naliczonego, w oparciu o miarodajny i uzasadniony klucz podziału, indywidualnie określony przez tego podatnika”.

• Wojewódzki Sad Administracyjny w Poznaniu w wyroku z 6 września 2012r. (sygn. I SA/Po 604/12), zgodnie z którym „w przypadku gdy podatnik wykonuje wyłącznie czynności opodatkowane oraz czynności niepodlegające podatkowi, nie ma obowiązku stosowania odliczenia częściowego (a gdyby ewentualnie chciał ustalać proporcje sprzedaży dla celów odliczenia, to wyniesie ona 100%)”.

• Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w wyroku z 19 lipca 2012 r. (sygn. I SA/Op 173/12), w którym stwierdził, że „skoro bowiem w przypadku podatku naliczonego wynikającego z wydatków związanych tylko z czynnościami opodatkowanymi oraz z czynnościami niepodlegającymi podatkowi, nie da się jednoznacznie przypisać go w wydzielonej części do jednej z tych kategorii czynności, to podatnik nie ma możliwości zastosowania odliczenia częściowego wedle proporcji określonej na podstawie art. 90 ust. 3 u.p.t.u., lecz winien dokonać odliczenia pełnego. Wartość czynności niepodlegających w ogóle opodatkowaniu nie wchodzi bowiem do sumy wartości obrotów ustalanych dla potrzeb liczenia proporcji sprzedaży. W przypadku, gdy podatnik wykonuje wyłącznie czynności opodatkowane oraz czynności niepodlegające podatkowi, nie ma obowiązku stosowania odliczenia częściowego (gdyby ewentualnie chciał ustalać proporcję sprzedaży dla celów odliczenia, to wyniesie ona 100%)”.
  
  

Ponadto, stanowisko Gminy w przedstawionym zakresie zostało potwierdzone w interpretacjach indywidualnych Ministra Finansów wydanych w odniesieniu do identycznego stanu faktycznego, w szczególności w następujących interpretacjach:

• interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 17 sierpnia 2012r., sygn. ILPP1/443-476/12-2/NS,

• interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 16 sierpnia 2012 r., sygn. IPTPP2/443-448/12-5/JS,

• interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 10 sierpnia 2012r., sygn. ILPP2/443-627/12-2/MN,

• interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 6 sierpnia 2012r„ sygn. ILPP1/443-438/12-2/AWa,

• interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 6 sierpnia 2012r., sygn. ILPP2/443-539/12-2/AK,

• interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 6 sierpnia 2012r., sygn. ILPP1/443-471/12-2/HW,

• interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 6 sierpnia 2012r., sygn. ILPP2/443-537/12-2/SJ,

• interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 25 czerwca 2012r., sygn. IPPP2/443-247/12-4/IG.
  
  

Ad. 2

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają:

• odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju,

• eksport towarów,

• import towarów na terytorium kraju,

• wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju,

• wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
  
  

Przy pomocy powyższych przepisów ustawodawca w sposób precyzyjny ustalił, jakie czynności podlegają opodatkowaniu VAT. W związku z tym opodatkowanie konkretnej czynności możliwe jest wyłącznie w przypadku uznania jej za czynność podlegającą VAT, wymienioną w katalogu art. 5 ustawy o VAT. Nie jest natomiast możliwe rozszerzenie opodatkowania VAT na inne, niewymienione w ustawie czynności lub zdarzenia.

Ponadto, zgodnie z art. 7 ust 2 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1. przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2. wszelkie inne darowizny
   • jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów tub ich części składowych.
     
     

W związku z wykorzystywaniem wydatków mieszanych w pewnej części także do tego obszarudziałalności Gminy, który obejmuje zdarzenia spoza uregulowań ustawy o VAT (C i D), niewątpliwie nie dochodzi do przekazania towarów lub ich zużycia na cele osobiste Gminy ani jej pracowników, ani też do darowizn.

Dodatkowo, zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1. użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych, oraz
2. nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.
   
   

Zdaniem Gminy, z tytułu wykorzystania wydatków mieszanych, tj. towarów i usług, w pewnej części także do zdarzeń spoza uregulowań ustawy o VAT (C i D), także w oparciu o przepis art. 8 ust. 2 ustawy o VAT nie jest ona zobowiązana do naliczania podatku należnego.

W szczególności należy podkreślić, iż już sama literalna wykładnia powyższej regulacji eliminuje ewentualne zastosowanie jej pkt 2. Zużycie wydatków mieszanych, tj. takich nabywanych przez Gminę towarów i usług, jak np. materiały biurowe, wyposażenie, sprzęt komputerowy, pomoce naukowe, energia elektryczna, ciepło, woda, usługi wywozu nieczystości, usługi remontowe, usługi telekomunikacyjne, usługi prawnicze i doradcze, usługi IT, z pewnością nie stanowi nieodpłatnego świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT. W przypadku tego typu zużyć nie występuje bowiem świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT, tj. w szczególności brak jest jakichkolwiek świadczeń oraz ich odbiorców. W przedmiotowej sytuacji miejsce ma jedynie wykorzystanie określonych towarów i usług do bieżącej działalności Gminy przez jej pracowników, którzy wykonują, przy ich pomocy swoje codzienne obowiązki (i którzy bynajmniej nie korzystają z żadnych świadczeń w omawianym zakresie dla celów osobistych). Nie sposób tych zdarzeń postrzegać jako świadczenia usług.

Ponadto, należy również zauważyć, iż przywołany art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, ze względu na jego brzmienie, w ocenie Gminy, nie może mieć zastosowania w stosunku do tej części wydatków mieszanych, które stanowią nabywane przez Gminę usługi, tj. np. wywóz nieczystości, usługi remontowe, usługi telekomunikacyjne, usługi prawnicze i doradcze, usługi IT. Przedmiotowa regulacja odnosi się bowiem tylko i wyłącznie do zużycia towarów. Ewentualna próba „rozciągnięcia tego przepisu” na usługi byłaby zatem sprzeczna w szczególności z jego literalną wykładnią, ale także z tzw. zasadą racjonalnego ustawodawcy, który rozróżnia i odrębnie definiuje pojęcia towarów oraz usług.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, Gmina nie będzie zobowiązana do naliczania podatku należnego z tytułu wykorzystania wydatków mieszanych w pewnej części także do zdarzeń spoza zakresu ustawy o VAT (C i D).

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych, przykładowo:

• Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 18 grudnia 2012r. (sygn. IPTPP2/443-1042/12-2/KG) stwierdził, iż „z tytułu wykorzystania wydatków mieszanych, tj. zarówno towarów jak i usług, w pewnej części także do zdarzeń spoza zakresu VAT (…), Gmina nie jest zobowiązana do naliczenia podatku należnego”.

• Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z 22 listopada 2012r. (sygn. IPTPP2/443-756/12-4/KW) potwierdził stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym Gmina nie powinna naliczać podatku należnego z tytułu wykorzystania wydatków mieszanych w pewnej części do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT.
  
  

Podobne stanowisko wyraził Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z 16 sierpnia 2012r. (sygn. IPTPP2/443-448/12-5/JS).

Ad. 3

Stosownie do art. 86 ust. 13, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Mając powyższe na uwadze, w sytuacji, gdy stanowisko Gminy dotyczące możliwości odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków mieszanych wskazanych w stanie faktycznym niniejszego wniosku zostanie uznane za prawidłowe, Gmina będzie miała możliwość dokonania korekty deklaracji podatkowych za okres, w którym miała prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, z zastrzeżeniem, iż nie później niż w ciągu 5 lat licząc od początku roku, w którym to prawo wystąpiło. W związku z tym, składając korekty deklaracji w 2013 r. Gmina będzie miała prawo do skorygowania deklaracji za okres od 1 grudnia 2009r.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzone zostało w interpretacjach organów podatkowych, przykładowo:

• Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z 31 stycznia 2013r. (sygn. IPTPP2/443-927/12-4/AW) uznał, iż „w związku z planowanym obecnie (…) częściowym odliczeniem podatku naliczonego za lata poprzednie przy zastosowaniu proporcji określonej w art. 90 ust. 3 ustawy, Gmina powinna dokonać korekt deklaracji VAT za okresy, w których powstało prawo do obniżenia (…), nie później niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego”.

• Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 1 grudnia 2011r. (sygn. ILPP1/443-1173/11-4/BD) stwierdził, iż „w sytuacji, gdy Gmina do tej pory nie odliczała podatku VAT naliczonego od poszczególnych zakupów, obecnie ma prawo dokonać korekty (korekt) deklaracji podatkowych dla podatku od towarów i usług przy uwzględnieniu regulacji zawartych w przepisach: art. 86 ust. 10, art. 86 ust. 13 ustawy”.
  
  

Ad. 4

Zgodnie z art. 90 ust. 4 ustawy o VAT, proporcję o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

W świetle art. 91 ust. 1, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończenia roku podatkowego.

Należy zauważyć, że w przypadku odliczenia podatku za pomocą współczynnika sprzedaży „na bieżąco” proporcja właściwa wyliczona w oparciu o obroty dokonane w danym roku podatkowym nie jest znana w momencie dokonywania odliczenia. W związku z tym ustawodawca wprowadził możliwość odliczenia podatku w oparciu o proporcję wstępną, a następnie przewidział konieczność dokonania korekty odliczenia zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy o VAT. W takim wypadku podatnik jest zobowiązany do wyliczenia proporcji w oparciu o obroty w danym roku podatkowym i dokonania korekty rozliczenia podatku naliczonego w deklaracji styczniowej kolejnego roku podatkowego.

Niemniej, Wnioskodawca pragnie zauważyć, iż w analizowanym przypadku w momencie dokonania planowanej korekty deklaracji za lata poprzednie, proporcja ostateczna dla danego roku podatkowego będzie mu już znana. Przykładowo, Gmina dokonując obecnie korekty podatku naliczonego związanego z zakupami dokonanymi w 2009 r. jest w stanie skalkulować proporcję właściwą w oparciu o obroty osiągnięte w 2009 r. W związku z tym, w opinii Wnioskodawcy, nie ma konieczności ustalania w pierwszej kolejności proporcji wstępnej w oparciu o obroty z 2008 r. i rozliczania podatku naliczonego w oparciu o wstępną proporcję w 2009 r., a następnie dokonywania korekty odliczenia podatku w deklaracji za styczeń 2010 r.

Wynika to z faktu, iż przepisy dotyczące wstępnej proporcji mają na celu umożliwienie odliczenia podatku naliczonego w formie szacunkowej. Natomiast w przypadku, gdy podatnik dokonuje późniejszej korekty rozliczeń VAT i zna już proporcję właściwą dla danego roku, która faktycznie odzwierciedla stosunek obrotu związanego ze sprzedażą opodatkowaną do całości obrotów, w celu odliczenia prawidłowej części podatku naliczonego powinien zastosować proporcję właściwą.

Odmienne podejście prowadziłoby do świadomie błędnej kalkulacji odliczanej kwoty podatku naliczonego, a następnie do jednoczesnego dokonywania korekty tego odliczenia.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzone zostało w interpretacjach organów podatkowych, przykładowo:

• Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z 25 października 2012r. (sygn. IPTPP1/443-574/12-4/RG) stwierdził, iż „w przypadku, gdy Gmina będzie obecnie dokonywać korekty odliczenia podatku naliczonego dotyczącego wydatków innych niż wskazanych w art. 91 ust. 2 zd. 1 ustawy za lata poprzednie, tj. 2008 – 2011, w związku z zastosowaniem proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, Gmina powinna zastosować od razu proporcję właściwą”.

• Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z 17 października 2012 r. (sygn. IPTPP2/443-590/12-4/JS) uznał, iż „nie ma konieczności ustalania w pierwszej kolejności proporcji wstępnej (w oparciu o obroty z roku poprzedzającego dany rok) i rozliczenia podatku w oparciu o tę wstępną proporcję, a następnie dokonania korekty odliczenia podatku w deklaracji za styczeń następnego roku. (…) należy stwierdzić, że w przypadku, gdy Wnioskodawca będzie obecnie dokonywał korekty odliczenia podatku naliczonego dotyczącego wydatków innych niż wskazane w art. 91 ust. 2 zd. 1 ustawy za lata poprzednie, tj. 2008 – 2011, w związku z zastosowaniem proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy – powinien zastosować od razu proporcję właściwą”.

• Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 25 czerwca 2012r. (sygn. IPPP2/443-247/12-4/IG) stwierdził, iż „w przypadku, gdy podatnik zna już proporcję właściwą dla danego roku (ponieważ dokonuje później korekty rozliczeń VAT w tym względzie) (…) w celu odliczenia prawidłowej części podatku naliczonego powinien zastosować proporcję właściwą”.
  
  

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe w zakresie:

• braku obowiązku uwzględniania w kalkulacji proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy, zdarzeń spoza zakresu ustawy,

• braku obowiązku naliczania podatku należnego z tytułu z tytułu wykorzystywania wydatków mieszanych do zdarzeń spoza zakresu VAT,

• możliwości dokonania w 2013 r. korekt deklaracji obejmujących okresy rozliczeniowe od 1 grudnia 2009r.,

• możliwości zastosowania od razu proporcji właściwej dla danego roku, w sytuacji dokonywania korekt deklaracji VAT za lata wcześniejsze.
  
  

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy:

• zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym,

• zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
  
  

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Podkreślenia wymaga, iż interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Odnośnie powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje te zostały wydane w indywidualnej sprawie, w której oceniono opis zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i stanowisko wnioskodawcy. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa. Zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa, Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek Zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Stosownie zaś do treści art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, interpretacje wydawane są w indywidualnych sprawach Wnioskodawcy, w związku z tym skutki prawne, czy też ewentualna ochrona, określone w art. 14k do 14m mogą dotyczyć wyłącznie podmiotu, który uzyskał interpretację indywidualną. Stosownie zaś do art. 14e § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Zawiadomienie o zmienionej interpretacji indywidualnej doręcza się podmiotowi, któremu w danej sprawie interpretacja została wydana.

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w części dotyczącej zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w zakresie:

• braku obowiązku uwzględniania w kalkulacji proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy, zdarzeń spoza zakresu ustawy,

• braku obowiązku naliczania podatku należnego z tytułu z tytułu wykorzystywania wydatków mieszanych do zdarzeń spoza zakresu VAT,

• możliwości dokonania w 2013 r. korekt deklaracji obejmujących okresy rozliczeniowe od 1 grudnia 2009r.,

• możliwości zastosowania od razu proporcji właściwej dla danego roku, w sytuacji dokonywania korekt deklaracji VAT za lata wcześniejsze.
  
  

Natomiast wniosek w pozostałym zakresie został załatwiony odrębnym rozstrzygnięciem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.