INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 14 lutego 2012 r. (data wpływu 21 lutego 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 4 maja 2012 r. (data wpływu 7 maja 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umorzenia udziałów za wynagrodzeniem – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 21 lutego 2012 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 4 maja 2012 r. (data wpływu 7 maja 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umorzenia udziałów za wynagrodzeniem.

W przedmiotowym wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca – Spółka z o.o. – posiada kapitał zakładowy o wartości 132 000 zł.

Kapitał ten dzieli się na 400 równych udziałów . Udziały przypadają na trzech udziałowców:

• 80 przypada na osobę fizyczną będącą rezydentem polskim,
• 320 przypada w równych częściach na dwie osoby fizyczne będące rezydentami niemieckimi.

W najbliższym czasie Wnioskodawca zamierza umorzyć udziały (w drodze nabycia udziałów przez Spółkę) rezydentów niemieckich za wynagrodzeniem z czystego zysku bez obniżania kapitału zakładowego. Umorzenie nastąpi po dopełnieniu warunków określonych w obowiązujących w tym zakresie przepisach. Wynagrodzenie zostanie wypłacone po ogłoszeniu tego faktu w KRS, w walucie EUR (Spółka posiada między innymi rachunek bankowy w tej walucie). Transakcja zostanie przeliczona na PLN po średnim kursie NBP z dnia dokonania wypłaty. Za umowną zgodą Stron (Spółka, rezydenci niemieccy), przychód rezydentów niemieckich zostanie opodatkowany na terenie Niemiec, zgodnie z przepisami niemieckimi.

Wobec powyższego zadano następujące pytania:

Czy transakcja umorzenia udziałów za wynagrodzeniem rodzi dla Spółki obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych...

Zdaniem Wnioskodawcy, przepis art. 199 Kodeksu spółek handlowych stanowi, że Spółka może nabyć udziały wspólnika w celu umorzenia. Wówczas wypłaca wspólnikowi wynagrodzenie za umorzone udziały. W przedmiotowej czynności prawnej brak jest więc podstawowego elementu umowy sprzedaży t.j. ceny zbycia udziału. Wypłacane wynagrodzenie jest bowiem elementem odszkodowawczym, rekompensującym umorzenie udziału dotychczasowemu wspólnikowi. Jest to więc szczególna czynność cywilnoprawna wynikająca z praw i obowiązków udziałowca regulowana przepisami prawa spółek handlowych, nie będąca sprzedażą i nie wymieniona w katalogu zamkniętym zawartym w przepisie art. 1 czynności prawnych objętych obowiązkiem podatkowym w ustawie o podatku od czynności cywilno-prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 ze zm.), podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają:

1. następujące czynności cywilnoprawne:
   
   
   1. umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
   2. umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
   3. (uchylona),
   4. umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
   5. umowy dożywocia,
   6. umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat i dopłat,
   7. (uchylona),
   8. ustanowienie hipoteki,
   9. ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
   10. umowy depozytu nieprawidłowego,
   11. umowy spółki;
       
       
2. zmiany umów wymienionych w pkt 1, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4;
3. orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne, jak czynności cywilnoprawne wymienione w pkt 1 lub 2.

Z zacytowanego przepisu wynika, że ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych zawiera zamknięty katalog czynności objętych tym podatkiem. Oznacza to, że opodatkowaniu podlegają czynności wymienione w przywołanej regulacji art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Podkreślić przy tym należy, że ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób to dla oceny, czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.

Z opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, iż Spółka posiada kapitał zakładowy w wysokości 132 000 zł. Kapitał ten dzieli się na 400 równych udziałów. Udziały przypadają na trzech udziałowców: 80 przypada na osobę fizyczną będącą rezydentem polskim, a 320 przypada w równych częściach na dwie osoby fizyczne będące rezydentami niemieckimi. W najbliższym czasie Wnioskodawca zamierza umorzyć udziały (w drodze nabycia udziałów przez Spółkę) rezydentów niemieckich za wynagrodzeniem z czystego zysku bez obniżania kapitału zakładowego. Umorzenie nastąpi po dopełnieniu warunków wynikających z obowiązujących w tym zakresie przepisów. Wynagrodzenie zostanie wypłacone po ogłoszeniu tego faktu w KRS, w walucie EUR (Spółka posiada między innymi rachunek bankowy w tej walucie).

W związku z tak przedstawionym zagadnieniem wyjaśnić należy, że stosownie do treści art. 199 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.) udział w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością może być umorzony jedynie po wpisie spółki do rejestru i tylko w przypadku, gdy umowa spółki tak stanowi. Udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). Przesłanki i tryb przymusowego umorzenia określa umowa spółki.

W myśl natomiast art. 199 § 2 ww. Kodeksu umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział. Wynagrodzenie to, w przypadku umorzenia przymusowego, nie może być niższe od wartości przypadających na udział aktywów netto, wykazanych w sprawozdaniu finansowym za ostatni rok obrotowy, pomniejszonych o kwotę przeznaczoną do podziału między wspólników. W przypadku umorzenia przymusowego uchwała powinna zawierać również uzasadnienie.

Wskazane przepisy nie precyzują jednakże na podstawie jakiej czynności następuje to nabycie. Wynika z nich jednak, że umorzenie dobrowolne dokonywane jest za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę. W rzeczywistości więc nie chodzi tu w pierwszym rzędzie o umorzenie, ale o czynność prawną nabycia udziału przez spółkę w celu umorzenia (art. 200 Kodeksu spółek handlowych). Chodzi więc o rodzaj transakcji, czynność prawną, która jest podstawą umorzenia dobrowolnego. Artykuł 199 § 1 ww. Kodeksu. nie dotyczy więc umorzenia, ale czynności prawnej dokonywanej w celu umorzenia w przyszłości. Z punktu widzenia treści czynności prawnej, umowa nabycia udziałów przez spółkę może więc zawierać elementy treści umowy sprzedaży, należy jednak podkreślić jej odmienny charakter.

Umowa sprzedaży została uregulowana w art. 535 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), w myśl którego przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę, przy czym stosownie do art. 555 powołanej ustawy, przepisy o sprzedaży rzeczy stosuje się odpowiednio, między innymi, do sprzedaży praw majątkowych.

Z powyższego wynika, że jednym z elementów przedmiotowo istotnych umowy sprzedaży jest cena, podczas gdy art. 199 § 2 ustawy – Kodeks spółek handlowych wskazuje, iż w przypadku nabycia od wspólnika udziałów przez spółkę w celu ich umorzenia występuje wynagrodzenie. Termin "wynagrodzenie" nie jest tożsamy z pojęciem „cena”. W związku z czym stwierdzić należy, iż użyty w art. 199 § 2 ww. ustawy termin "wynagrodzenie" świadczy o charakterze czynności, której przepis ten dotyczy, jako o niestanowiącej sprzedaży w rozumieniu art. 535 ustawy – Kodeks cywilny.

Instytucja umorzenia udziału w spółce w drodze nabycia przez spółkę udziału jest więc ściśle związana ze stosunkiem uczestnictwa w spółce i musi wynikać z umowy spółki, tym samym jest to norma o charakterze lex specialis w stosunku do przepisów Kodeksu cywilnego.

Powyższe oznacza, że w sytuacji opisanej we wniosku nabycie udziałów przez Spółkę w celu ich umorzenia za wynagrodzeniem nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, gdyż jest to szczególny rodzaj czynności cywilnoprawnej niewymieniony w katalogu czynności objętych tym podatkiem.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.