Z przedstawionego w zapytaniu stanu faktycznego wynika, iż w miesiącu lipcu 2004r. wprowadzono w dziale handlowym urządzenie do napojów, które funkcjonuje na zasadzie automatu, pobierającego ustaloną opłatę za wydany napój /kawa, czekolada na gorąco, itp./. Klienci, którzy zakupują towary mogą skorzystać z tego automatu. Poza odpłatnymi napojami na rzecz klientów pracodawca przyznał pracownikom działu sprzedaży nieodpłatne limity do wykorzystania o wartości 50 zł każdemu z nich, który stanowi równowartość 2 napojów dziennie, pracownicy mają prawo wyboru napoju.
Pracownicy kadry kierowniczej mają dostęp bezpłatny, nie limitowany celem poczęstunku kontrahentów z którymi Spółka prowadzi transakcje.

Kwoty limitów przyznane pracownikom, ustalone są w sposób wewnętrzny i nie zostały uregulowane żadnymi umowami między Spółką a pracownikami. Pracownicy ci mają udostępnione specjalne klucze, dzięki którym automat wydaje im napoje do wysokości limitu lub bez limitu, w zależności od stanowiska.
Umowa między firmą dostarczającą automat przewiduje, iż Spółka jest zobowiązana do zakupu 5 kg kawy oraz że pieniądze uzyskane ze sprzedaży napojów będą odbierane komisyjnie przez ich pracownika i przeliczane w obecności przedstawiciela Spółki. Uzyskane pieniądze pomniejszą fakturę wystawioną na kawę i akcesoria związane z obsługą automatu /kubeczki, mieszadełka, śmietanka, cukier itp./.
Wątpliwość Spółki dotyczy następujących kwestii, tj:

1. czy przyznany pracownikom limit stanowi ich przychód ze stosunku pracy podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, czy też jako świadczenie wynikające z przepisów BHP korzysta ze zwolnienia z opodatkowania ?
   
2. czy zakup kawy, czekolady i pozostałych akcesoriów urządzenia stanowi koszty bieżące działalności firmy, czy też należy traktować je jako koszty reprezentacji i reklamy objęte limitem?
   Zdaniem Spółki przyznany pracownikom limit na napoje powinien stanowić podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, zaś zakupione artykuły związane z eksploatacją tego urządzenia powinny być doliczone do kosztów reprezentacji i reklamy limitowanej.

1. W zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych pobieranego przez płatnika:
W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującymw 2004 roku opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52 i 52a oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Zatem wszelkie dochody podatnika nie wymienione enumeratywnie w katalogu zwolnień przedmiotowych podlegają opodatkowaniu.
Rodzaje źródeł przychodów zawarte zostały w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W punkcie 1 tego artykułu jako źródło przychodów wymieniono m.in. stosunek pracy.
Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy przychodami, (...), są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.
Przepis ten ulega uszczegółowieniu w zakresie pojęcia przychodów ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych zawartej w art. 12 ust. 1 ustawy.
Z przepisu tego wynika, iż za przychody ze stosunku pracy, uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 11 wolna od podatku dochodowego jest wartość świadczeń rzeczowych wynikających z przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy oraz ekwiwalenty za te świadczenia wypłacane zgodnie z przepisami wydanymi przez Radę Ministrów lub właściwego ministra, a także ekwiwalenty pieniężne za pranie odzieży roboczej, za używanie odzieży i obuwia własnego zamiast roboczego oraz wartość otrzymanych przez pracowników bonów, talonów, kuponów lub innych dowodów uprawniających do otrzymania na ich podstawie napojów bezalkoholowych, posiłków oraz artykułów spożywczych, w przypadku gdy pracodawca, mimo ciążącego na nim obowiązku wynikającego z przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy, nie ma możliwości wydania pracownikom posiłków i napojów bezalkoholowych.

Aktami normującymi zasady bezpieczeństwa i higieny pracy w zakresie zapewnienia pracownikom napojów bezalkoholowych są wydane na podstawie delegacji ustawowych zawartych w ustawie z dnia 26.06.1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r., Nr 21, poz. 94 z późn. zm.):
1. rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 26.09.1997 r. w sprawie ogólnych przepisów bezpieczeństwa i higieny pracy (Dz. U. z 2003 r., Nr 169, poz. 1650 z poźn. zm.)
2. rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 28.05.1996 r. w sprawie profilaktycznych posiłkówi napojów (Dz. U. z 1996 r., Nr 60, poz. 279).
   Z przepisów § 112 i 113 rozporządzenia w sprawie ogólnych przepisów bezpieczeństwai higieny pracy wynika, iż pracodawca jest obowiązany zapewnić wszystkim pracownikom wodę zdatną do picia lub inne napoje, a pracownikom zatrudnionym stale lub okresowow warunkach szczególnie uciążliwych oprócz wody, inne napoje. Ilość, rodzaj i temperatura tych napojów powinny być dostosowane do warunków wykonywania pracy i potrzeb fizjologicznych pracowników. Miejsca czerpania wody zdatnej do picia powinny znajdować się nie dalej niż 75 m od stanowisk pracy.
   Szczególne zasady zaopatrzenia w napoje pracowników zatrudnionych w warunkach szczególnie uciążliwych określają odrębne przepisy. Zacytowany przepis mówi o tym, żew przypadku zatrudniania pracowników w warunkach nie zaliczanych do szczególnie uciążliwych pracodawca zobowiązany jest zapewnić pracownikom wodę zdatną do picia lub inne napoje. Jednak ilość , rodzaj i temperatura tych napojów powinny być dostosowane do warunków wykonywania pracy i potrzeb fizjologicznych pracowników.

Oznacza to,iż zwolnieniem z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11 objęte będą świadczenia związane z zapewnieniem pracownikom napojów tylko w przypadku , gdy spełnione są uwarunkowania wynikające z przepisówo bezpieczeństwie i higienie pracy. Jednocześnie faktyczne włączenie tego rodzaju świadczeń do przychodów pracownika powinno mieć miejsce wówczas gdy świadczenie będzie miało indywidualny charakter, tzn. możliwe będzie ustalenie wartości tego świadczenia dla konkretnego pracownika.

I tak w stanie faktycznym będącym przedmiotem zapytania ustalono, iż prawo pracowników do miesięcznego nieodpłatnego limitu na korzystanie z napojów z automatu,w wysokości 50 zł na danego pracownika, ustalone zostało wyłącznie ustnie, bez żadnych umów między pracownikami a Spółką . Nie zostało ono także uregulowane zarządzeniami, regulaminami obowiązującymi w Spółce.Osoby uprawnione do korzystania z wyżej wymienionego limitu mają udostępniane specjalne klucze , dzięki którym automat wydaje im napoje do wysokości limitu.

A zatem brak jest podstaw do uznania, iż w przypadku Państwa pracowników prawo to wynika z przepisów BHP, co z kolei przemawia za tym, że świadczenia z w/w tytułu/mające charakter indywidualny/ będą stanowić przychód danego pracownika ze stosunku pracy podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

2.W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych:

Definicję kosztów uzyskania przychodów zawiera art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U.z 2000r. Nr 54, poz. 654 z późn.zm./. Zgodnie z tym przepisem kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ustawy.
Jak wynika z powyższego, zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów określonego wydatku wymaga łącznego spełnienia dwóch podstawowych przesłanek, które zakładają, że:
• wydatek musi być poniesiony w celu uzyskania przychodu,
• wydatek ten nie został wyłączony z kosztów uzyskania przychodów na mocy art. 16 ust. 1 tej ustawy.
  Podatnik kwalifikując poniesione wydatki do kosztów uzyskania przychodów powinien kierować się podstawową zasadą związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionym kosztem, a możliwością osiągnięcia z tego tytułu przychodu, bo to na nim w ostateczności spoczywa ciężar udowodnienia tego faktu. Ustawodawca wyraźnie wiąże koszty uzyskania przychodów z celem ich poniesienia, jakim jest osiągnięcie przychodu.

Należy podkreślić, iż równoczesne spełnienie dwóch w/w podstawowych przesłanek pozwala uznać konkretny wydatek za koszt uzyskania przychodu.
Przy kwalifikowaniu wydatków do kosztów uzyskania przychodów szczególnie istotne jest kierowanie się zasadą zdrowego rozsądku przede wszystkim w przypadkach, w których związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy wydatkiem a przychodem nie jest wyraźny /wyrok NSA z 29 listopada 1994r. SA/Wr 1242/94; niepublikowany/.
Zatem, wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztem uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z przychodami, w tym służą zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów. Są to więc koszty bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwanym przychodem oraz koszty dotyczące całokształtu działalności podatnika, czyli związane z funkcjonowaniem firmy.

Art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy podatkowej stanowi, że kosztem uzyskania przychodów są wydatki związane z reprezentacją i reklamą niepubliczną w części nie przekraczającej 0,25% przychodu. Ustawa podatkowa nie definiuje pojęcia „reprezentacja”. Trzeba więc interpretować ten termin zgodnie z jego znaczeniem przyjętym w języku polskim, uwzględniając orzecznictwo sądowe i wyjaśnienia Ministerstwa Finansów.
Według definicji słownikowych reprezentacja to działanie zmierzające do wywołania jak najlepszego wrażenia przez okazałość, wytworność, wystawność w czyimś sposobie życia, związaną ze stanowiskiem, pozycją społeczną.
Pojęcie reprezentacji oznacza wystawność i okazałość, których celem jest kształtowanie pozytywnego obrazu firmy. Z istoty pojęcia reprezentacji wynika, iż ma ona na celu stworzenie i utrwalenie dobrego wizerunku firmy m.in. poprzez wystawność, okazałość i elegancję.
W odniesieniu do całokształtu działalności podatnika, niewątpliwie można zaliczyć do reprezentacji te działania, które mają na celu utrwalanie dobrego wizerunku firmy, np. związane z przyjmowaniem kontrahentów.

Przy ocenie wydatków na reprezentację istotnym kryterium jest związek pomiędzy poniesionym wydatkiem a powstaniem lub zwiększeniem przychodów. Istotny jest zatem cel ponoszenia wydatków.
Do kosztów reprezentacji nie zalicza się wydatków ponoszonych na rzecz pracowników. Bowiem, jak wskazano wyżej, reprezentacja ma na celu wyeksponowanie autów firmy na zewnątrz wobec jej ewentualnych kontrahentów i nie dotyczy pracowników. Powyższe stanowisko potwierdza wyrok NSA z dnia 30.05.2001r. – sygn.akt SA/Bk 77300; niepublikowany, w których orzeczono: „rachunki na zakup artykułów spożywczych i napojów zawierają adnotacje, że wydano je pracownikom w ramach bhp, co przeczy istocie reprezentacji i reklamy, mającej na celu wyeksponowanie atutów firmy na zewnątrz wobec jej ewentualnych kontrahentów”.

W związku z powyższym, zdaniem tut. organu podatkowego, w celu zaliczenia przedmiotowego wydatku /tj.zakupu kawy, czekolady i pozostałych akcesoriów związanych z eksploatacją urządzenia/ do kosztów uzyskania przychodów, powinien być on rozgraniczony na:
• część dotyczącą pracowników, jako wydatek o charakterze świadczeń na rzecz pracowników, nie wymieniony w katalogu wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów zawartych w art. 16 ust. 1 ustawy – stanowi dla Spółki koszt uzyskania przychodów,
• część dotyczącą poczęstunku związanego z przyjmowaniem kontrahentów z którymi Spółka prowadzi transakcje – należy traktować jako koszt reprezentacji, który stanowić będzie koszt uzyskania przychodu w części nie przekraczającej 0,25% przychodu.