INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zmianami) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zmianami) Dyrektor IzbySkarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 26 kwietnia 2012 r. (data wpływu 14 maja 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia przedmiotowego jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 14 maja 2012 r. wpłynął do tut. organu wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów inwestycji na terenie specjalnej strefy ekonomicznej jako wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą publiczną w formie zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca – Sp. z o.o. prowadzi działalność gospodarczą na terenie specjalnej strefy ekonomicznej (dalej: „strefa" lub „sse") na podstawie zezwolenia z dnia 22 maja 2007 r. (dalej: „zezwolenie"). Zezwolenie zostało udzielone na prowadzenie działalności produkcyjnej, handlowej i usługowej w zakresie wytworzonych produktów i świadczonych usług na terenie strefy, w określonych pozycjach polskiej klasyfikacji wyrobów i usług Głównego Urzędu Statystycznego.

W zezwoleniu zostały ustalone następujące warunki prowadzenia działalności gospodarczej na terenie strefy:

1. Poniesienie na terenie sse nakładów inwestycyjnych, w rozumieniu rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 2 lutego 2007 r. w sprawie specjalnej strefy ekonomicznej (Dz. U. 2007 r. Nr 26. poz. 170) w łącznej wysokości co najmniej 1 mln EUR w terminie do dnia 31 grudnia 2008 r.;
2. Zatrudnienie na terenie strefy co najmniej 10 pracowników w rozumieniu § 4 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 2 lutego 2007 r. w sprawie specjalnej strefy ekonomicznej (Dz. U. 2007 r. Nr 26, poz. 170) w terminie do 31 grudnia 2008 r. i utrzymanie ww. poziomu zatrudnienia do dnia 31 grudnia 2011 r.;
3. Zakończenie inwestycji w terminie do 31 grudnia 2008 r.;
4. Posiadanie tytułu prawnego do dysponowania nieruchomością, na terenie której prowadzona będzie działalność gospodarcza;
5. Przestrzegania regulaminu strefy i innych regulacji prawnych dotyczących funkcjonowania strefy. Powyższe warunki prowadzenia działalności gospodarczej na terenie strefy na podstawie niniejszego zezwolenia ustalono zgodnie z ofertą Spółki złożoną do rokowań, których rozstrzygnięcie nastąpiło w dniu 14 maja 2007 r.

Zezwolenie zostało udzielone do dnia 15 listopada 2017 r. Zezwolenie nie określa przy tym daty, do której spółka może ponosić koszty kwalifikowane, ani maksymalnej wysokości kosztów kwalifikowanych inwestycji. Spółka wypełniła wszystkie obowiązki nałożone na nią w zezwoleniu i korzysta z pomocy publicznej w formie zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych.

Po spełnieniu minimalnego warunku dotyczącego ponoszonych nakładów inwestycyjnych (tj. osiągnięciu przed 31 grudnia 2008 r. nakładów inwestycyjnych na poziomie 1 mln EUR) Spółka kontynuowała realizację inwestycji opisanej w ofercie Spółki przedłożonej w trakcie rokowań poprzedzających wydanie jej zezwolenia. W związku z powyższym, po 31 grudnia 2008 r. Spółka ponosiła kolejne wydatki przekraczające minimalną kwotę wskazaną w zezwoleniu. Na chwilę obecną łączna wartość wydatków kwalifikowanych poniesionych w związku z inwestycją, w odniesieniu do której wydane zostało Spółce zezwolenie, przekracza minimalną kwotę 1 mln EUR.

Jednocześnie nie wyklucza możliwości ponoszenia kolejnych wydatków inwestycyjnych związanych, np. ze zwiększeniem możliwości produkcyjnych zlokalizowanego w strefie zakładu Spółki. Wszystkie poniesione dotychczas wydatki są związane z realizacją tego samego przedsięwzięcia gospodarczego jakim jest prowadzenie działalności gospodarczej na terenie strefy zgodnie ze zezwoleniem.

W związku z powyższym Wnioskodawca zadał następujące pytanie:

Czy zgodnie z zasadami przyznawania przedsiębiorcom pomocy regionalnej oraz przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Spółka przy wyliczaniu kwoty dochodu wolnego od podatku powinna przyjąć faktyczną wysokość wydatków inwestycyjnych poniesionych w okresie od dnia uzyskania zezwolenia do ostatniego dnia jego obowiązywania w związku z realizacją opisanej wyżej inwestycji, nawet wówczas, gdyby wydatki te przewyższały kwotę minimalnych nakładów inwestycyjnych określonych w zezwoleniu, przy uwzględnieniu wskaźnika maksymalnej intensywności pomocy publicznej...

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie przepisów art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2007 r. Nr 42, poz. 274 ze zm.; dalej:„ustawa o sse"), dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o sse, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione z podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397), zwolnione z podatku dochodowego od osób prawnych są dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o sse, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 2 lutego 2007 r. w sprawie specjalnej strefy ekonomicznej (Dz. U. z 2007 r. Nr 26, poz. 170), w przypadku Spółki wielkość pomocy publicznej w formie zwolnienia podatkowego z tytułu kosztów nowej inwestycji nie może przekroczyć iloczynu maksymalnej intensywności pomocy określonej zgodnie z § 5 rozporządzenia (tj. 50% w przypadku Spółki) oraz kosztów inwestycji kwalifikujących się do objęcia pomocą określonych w § 7 rozporządzenia.

Na gruncie przepisów art. 16 ust. 1 ustawy o sse (w brzmieniu obowiązującym w dniu wydania zezwolenia - 22 maja 2007 r.) podstawą do korzystania z pomocy publicznej, udzielanej zgodnie z ustawą, jest zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie danej strefy, uprawniające do korzystania z pomocy publicznej. Ponadto, zgodnie z ust. 2 ww. artykułu ustawy o sse, zezwolenie określa przedmiot działalności gospodarczej oraz warunki dotyczące w szczególności:

1. zatrudnienia przez przedsiębiorcę przy prowadzeniu działalności gospodarczej na terenie strefy przez określony czas określonej liczby pracowników;
2. dokonania przez przedsiębiorcę inwestycji na terenie strefy o wartości przewyższającej określoną kwotę.

Pomocą publiczną udzielaną przedsiębiorcy prowadzącemu działalność gospodarczą na terenie strefy jest niezapłacony przez tego przedsiębiorcę podatek, obliczony od dochodu osiąganego wyłącznie z działalności prowadzonej na terenie strefy, na podstawie właściwego zezwolenia. Wielkość tego zwolnienia jest więc uzależniona od wysokości poniesionych przez przedsiębiorcę wydatków inwestycyjnych. Zgodnie z § 7 rozporządzenia za wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą publiczną uznaje się koszty inwestycji poniesionew trakcie obowiązywania zezwolenia w związku z realizacją inwestycji na terenie strefy. Koszt inwestycji nie jest w przepisach zdefiniowany jako minimalny wydatek wskazany w zezwoleniu, a więc nie należy ich utożsamiać. Nie ma również przeszkód, aby ponieść wydatki w wyższej wysokości.

Ponadto, z rozporządzenia Komisji (WE) nr 1628/2006 z dnia 24 października 2006 r.w sprawie stosowania art. 87 i 88 traktatu w odniesieniu do regionalnej pomocy inwestycyjnej wynika, że progi pomocy publicznej powinny być określane w postaci intensywności pomocy w odniesieniu do grupy kosztów kwalifikujących się do pomocy,a nie w postaci maksymalnych kwot pomocy, gdyż tylko takie określenie będzie zgodne z ustaloną praktyką komisji oraz celowe dla zapewnienia proporcjonalności pomocy i ograniczenia jej do niezbędnej kwoty.

Reasumując, przepisy nie wskazują wyraźnie, że zwolnienie podatkowe przysługuje do określonej wysokości inwestycji.

W związku z powyższym, w ocenie Spółki, zwolnienie podatkowe przysługuje Spółce na podstawie uzyskanego zezwolenia, w którym określono jedynie minimalny limit wydatków, które zobowiązana jest ponieść (użycie sformułowania „w łącznej wysokości co najmniej"). Zdaniem Spółki, wykładnia językowa zwrotu „w łącznej wysokości co najmniej" wskazuje, że jest ona zobowiązana do dokonania inwestycji w kwocie „nie mniejszej niż" określony w zezwoleniu pułap minimalnych wydatków inwestycyjnych.

Z tego względu Wnioskodawca jest zdania, że wysokość zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych należy wyliczyć w oparciu o faktyczną wysokość wydatków inwestycyjnych, poniesionych przez Spółkę od dnia uzyskania zezwolenia (tj. zarówno w okresie realizacji inwestycji do 31 grudnia 2008 roku, jak i po tej dacie) do ostatniego dnia obowiązywania zezwolenia (do 15 listopada 2017 roku), takżew przypadku przekroczenia minimalnej kwoty wydatków inwestycyjnych określonej w zezwoleniu (tj. 1 mln EUR).

Za taką interpretacją pojęcia wysokości zwolnienia w podatku dochodowym od osób prawnych przemawia treść art. 16 ust. 2 ustawy o sse (w brzmieniu obowiązującym na dzień wydania zezwolenia), w którym określono elementy, jakie powinno zawierać zezwolenie, w szczególności warunek dotyczący dokonania przez przedsiębiorcę inwestycji na terenie strefy o wartości przewyższającej określoną w zezwoleniu minimalną kwotę.

Ponadto, Spółka zwraca uwagę na wykładnię celowościową art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz aktów prawnych regulujących funkcjonowanie specjalnych stref ekonomicznych, w tym ustawy o sse oraz aktów wykonawczych przede wszystkim należy mieć na uwadze, iż istotą działania specjalnych stref ekonomicznych w Polsce jest wspieranie rozwoju przedsiębiorstw oraz skłanianie podmiotów gospodarczych do realizacji inwestycji, a nie stwarzanie barier podatkowych spowalniających rozwój.

Powyższe stanowisko spółki jest szeroko akceptowane przez organy podatkowe przykładowo:

• w interpretacji indywidualnej z dnia 25 sierpnia 2010 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w imieniu ministra finansów (znak IBPBI/2/423-772/10/PP) uznano, iż „(...) Minimalną kwotę wydatków inwestycyjnych koniecznych do poniesienia przez spółkę w związku z działalnością na terenie specjalnej strefy ekonomicznej określa zezwolenie na działalność gospodarczą na terenie specjalnej strefy ekonomicznej kwota ta stanowi dolny limit, w związku z którym spółka jest uprawniona do korzystania z pomocy publicznej, co oznacza, że rzeczywiste nakłady inwestycyjne nie mogą być niższe niż określone w zezwoleniu. W sytuacji więc, gdy spółka poniesie koszty inwestycji w kwocie wyższej od wskazanej w zezwoleniu, przy spełnieniu pozostałych warunków określonych w przepisach rozporządzenia w sprawie specjalnej strefy ekonomicznej, uprawnia ją to do dalszego korzystania z tej pomocy, ale tylko do wysokości uwzględniającej zasady przyznawania przedsiębiorcom pomocy regionalnej".
• W interpretacji podatkowej z dnia 2 października 2008 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w imieniu Ministra Finansów (znak ITPB3/423-390/08/AM) uznano, iż „(...) Maksymalna wysokość zwolnienia od opodatkowania podatkiem dochodowym, pomimo braku jej określenia kwotowego, jest ograniczona wartością maksymalnej intensywności pomocy (w przypadku wnioskodawcy - 50%) i wielkością faktycznie poniesionych wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą także w przypadku przekroczenia minimalnej kwoty wydatków inwestycyjnych określonej w zezwoleniu".

Analogiczne stanowisko Ministra Finansów zostało wyrażone przykładowo w interpretacjach wydanych przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 7 października 2008 r. (znak ILPB3/423-434/08-4/DS), Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia30 września 2008 r. (znak IBPB3/423-571/08/AM) oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 maja 2008 r. (znak IP-PB3-423-327/08-2/KB).

Wnioskodawca podkreśla, iż stanowisko dotyczące wysokości zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, którą należy wyliczyć w oparciu o faktyczną wartość wydatków inwestycyjnych poniesionych powyżej minimalnej wartości określonej w zezwoleniu w okresie obowiązywania zezwolenia, również po zakończeniu inwestycji zostało potwierdzone w interpretacjach organów podatkowych. Przykładowo w interpretacji podatkowej z dnia 7 października 2008 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu (znak ILPB3/423-434/08-5/DS). W wyżej wymienionej interpretacji organ podatkowy uznał, że „(...) Wydane zezwolenie określa również termin poniesienia tychże wydatków (tj. datę zakończenia inwestycji - wyjaśnienie Spółki) zachowanie tego terminu jest także niezbędne do skorzystania przez spółkę z pomocy publicznej (...). W sytuacji więc, gdy Spółka ponosić będzie koszty inwestycji po tej dacie w wartości przekraczającej minimalną wartość kosztów kwalifikowanych określoną w zezwoleniu przy spełnieniu pozostałych warunków określonych w przepisach rozporządzenia w sprawie kamiennogórskiej sse, uprawnia ją to do dalszego korzystania z tej pomocy (...)". Zaprezentowane powyżej stanowisko zostało również potwierdzone w interpretacji podatkowej z dnia 24 października 2008 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (znak IBPB3/423-668/08/MO).

Zdaniem Spółki, stosownie do § 7 rozporządzenia w sprawie strefy ekonomicznej do wydatków kwalifikowanych zalicza się wymienione w tym przepisie koszty poniesione na terenie strefy w trakcie obowiązywania zezwolenia bazując na językowej wykładni wskazanego przepisu § 6 należy uznać, że do wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą zalicza się wszystkie wydatki inwestycyjne spełniające warunki określone w § 7 rozporządzenia, o ile zostały poniesione w trakcie obowiązywania zezwolenia.

W związku z powyższym, do wydatków tych można zaliczyć również koszty poniesione w trakcie obowiązywania zezwolenia, lecz po dniu 31 grudnia 2008 r., o ile można je zaliczyć do jednej z kategorii kosztów inwestycji określonych w § 7 rozporządzenia. Rozporządzenie, ani żaden inny obowiązujący przepis nie ogranicza możliwości zaliczenia do kosztów kwalifikujących się do objęcia pomocą wydatków inwestycyjnych poniesionych po określonej w zezwoleniu dacie wskazującej minimalny poziom wydatków, które muszą być poniesione. Nieuzasadnione byłoby zatem wnioskowanie, iż prawo do zaliczenia do kosztów kwalifikowanych wydatków na cele o których mowa w § 7 ust. 1 pkt 1-4 orazust. 2 rozporządzenia o sse zależy od tego czy wydatki te zostaną poniesione przedustalonym w zezwoleniu terminem poniesienia minimalnej ilości wydatków inwestycyjnych, czy też po tej dacie.

Termin wykazany w zezwoleniu (tj. 31 grudnia 2008 r. ) jest wiążący dla Spółki w takim zakresie, iż określa minimalny poziom wydatków inwestycyjnych, które muszą być poniesione do tej daty, zdaniem Spółki, nie powinny być jednak wiązane z tym terminem dalsze konsekwencje, jak np brak możliwości zaliczenia do wydatków kwalifikowanych kosztów poniesionych po tej dacie. Zgodnie z regulacjami dotyczącymi udzielania pomocy publicznej, możliwa do uzyskania pomoc publiczna w formie zwolnienia podatkowego zależy m.in. od wysokości poniesionych wydatków inwestycyjnych. Zasady kwalifikacji kosztów do wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą nie mogą być modyfikowane treścią zezwolenia. W obowiązujących przepisach prawa brak jest podstawy prawnej do twierdzenia, ze wydatki inwestycyjne spełniające definicję wynikającą z § 7 rozporządzenia, poniesione w trakcie obowiązywania zezwolenia, lecz po określonym w zezwoleniu terminie dotyczącym poniesienia wydatków w minimalnej wysokości, nie są wydatkami kwalifikowanymi. Należy zauważyć, że jeżeli ustawodawca miałby zamiar wprowadzenia ograniczenia polegającego na uznaniu za wydatki kwalifikowane wyłącznie takich kosztów, które zostały poniesione przed określonym w zezwoleniu terminie, odpowiedni zapis zostałby uwzględniony wprost w treści rozporządzenia o sse lub w innych przepisach regulujących działalność na terenie specjalnych stref ekonomicznych dodatkowo.

Spółka zwraca uwagę na fakt, że na moment wydania zezwolenia przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wskazywały jedynie, że wartość zwolnienia z tytułu działalności na terenie sse przewidzianego przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami, tj. w przypadku Spółki przepisami ustawy o sse oraz rozporządzenia. Natomiast zgodnie z obowiązującymi na dzień wydania zezwolenia regulacjami ustawy o sse oraz przepisami rozporządzenia nie było wymogu podawania w zezwoleniu górnego limitu kosztów kwalifikowanych inwestycji, a tym samym ograniczania możliwości stosowania wysokości faktycznie poniesionych kosztów kwalifikowanych inwestycji w rozumieniu rozporządzenia do obliczenia wysokości zwolnienia w podatku dochodowym od osób prawnych.

Wymóg podawania w zezwoleniu maksymalnej wysokości kosztów kwalifikowanych inwestycji i dwuletnich kosztów kwalifikowanych pracy został wprowadzony do art. 16 ust. 2 ustawyo sse od dnia 4 sierpnia 2008 r. na podstawie ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o zmianieustawy o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2008 r. Nr 118, poz. 746). Jednak zgodnie z art. 4. ust. 1 powyższej ustawy, zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie stref wydane przed dniem wejścia w życie powyższej ustawy(tj. 4 sierpnia 2008 r. ) zachowują moc. Jednocześnie do zezwoleń wydanych przed wejściem w życie tej ustawy stosuje się przepisy dotychczasowe. W związku z powyższym, w sytuacji Spółki nie znajdą zastosowania zmienione od dnia 4 sierpnia 2008 r. przepisy art. 16 ust. 2 ustawy o sse.

Podsumowując, w przypadku ponoszenia wydatków inwestycyjnych związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej określonej w zezwoleniu, maksymalną wysokość zwolnienia z opodatkowania w podatku dochodowym od osób prawnych należy obliczyć w oparciu o wydatki faktycznie poniesione od dnia uzyskania zezwolenia do ostatniego dnia jego obowiązywania. Nawet gdyby wydatki przewyższały kwotę minimalnych nakładów inwestycyjnych określonych w zezwoleniu (tj. 1 mln EUR), zaś jedynym górnym ograniczeniem maksymalnej kwoty pomocy wynikającym z zasad przyznawania przedsiębiorcom pomocy regionalnej jest konieczność przemnożenia kwoty faktycznie poniesionych wydatków inwestycyjnych (spełniających kryteria określone w § 6 rozporządzenia) przez wskaźnik maksymalnej intensywności pomocy publicznej. W związku z faktem, że w przedmiotowym zezwoleniu oraz w przepisach prawa obowiązujących na dzień uzyskania przez Spółkę zezwolenia nie określono kwotowo górnego limitu wydatków inwestycyjnych będących podstawą kalkulacji przysługującego Spółce zwolnienia podatkowego, wydatki poniesione ponad limit określony w zezwoleniu (tj. ponad 1 mln EUR), w okresie obowiązywania zezwolenia będą stanowiły podstawę kalkulacji wysokości zwolnienia przewidzianego przepisami art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przy uwzględnieniu wskaźnika maksymalnej intensywności pomocy publicznej.

Na tle przedstawionego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.) wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Dokonując analizy przedmiotowego przepisu zauważyć należy, że w orzecznictwie zarówno Sądu Najwyższego, jak i Naczelnego Sądu Administracyjnego, a także w piśmiennictwie ukształtowany jest pogląd, w myśl którego przepisy prawa podatkowego należy wykładać ściśle i zgodnie z ich literalnym brzmieniem, a jedynie w sytuacjach wątpliwych, gdy językowa wykładnia nie doprowadza do ustalenia jednoznacznej treści normy prawnej, należy skorzystać z innych metod wykładni w taki sposób, by wyinterpretowana norma spójna była z innymi normami skorelowanymi, jak również by jednocześnie w pełni odzwierciedlała intencje racjonalnego ustawodawcy i nie była sprzeczna z przepisami rangi konstytucyjnej.

Specjalne Strefy Ekonomiczne są częścią terytorium kraju wyodrębnioną administracyjnie, na których możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej na preferencyjnych warunkach, a w szczególności korzystanie ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych lub podatku dochodowego od osób fizycznych, o czym jednoznacznie stanowi art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (j t. Dz. U z 2007 r. Nr 42, poz. 274).

Podstawą do korzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym jest zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej (art. 16 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych). Zgodniez przepisem art. 12 dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W wyniku zmian przepisów o pomocy publicznej, wprowadzonych m.in. ustawą z dnia 30 czerwca 2000 r. o warunkach dopuszczalności i nadzorowaniu pomocy publicznej(Dz. U. Nr 60, poz. 704 ze zm.), przedsiębiorcy, którzy otrzymali zezwolenia strefowe po tej dacie (tzw. „nowi inwestorzy"), korzystają z pomocy publicznej limitowanej wysokością poniesionych wydatków inwestycyjnych (ewentualnie kosztów zatrudnienia nowych pracowników) i dopuszczalną intensywnością pomocy dla danego regionu.

Stosownie do § 4 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie specjalnej strefy ekonomicznej z dnia 2 lutego 2007 r. (Dz. U. Nr 26, poz. 170 ze zm.) pomoc regionalna udzielana przedsiębiorcy w formie zwolnień podatkowych (…) stanowi pomoc regionalną z tytułu:

1. kosztów nowej inwestycji, której wielkość jest liczona jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i kosztów inwestycji kwalifikujących się do objęcia pomocą, określonych w § 7, lub
2. tworzenia nowych miejsc pracy, której wielkość jest liczona jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i dwuletnich kosztów pracy nowo zatrudnionych pracowników, obejmujących koszty płacy brutto tych pracowników, powiększone o obowiązkowe składki na ubezpieczenia społeczne, ponoszone przez przedsiębiorcę od dnia zatrudnienia tych pracowników.

Jednocześnie § 4 ust. 7 ww. rozporządzenia stanowi, że pomoc przeznaczona na nowe inwestycje może być udzielana wraz z pomocą na tworzenie nowych miejsc pracy, pod warunkiem że łącznie wielkość tych pomocy nie przekracza maksymalnej wielkości pomocy określonej w § 5, przy czym dopuszczalną wielkość pomocy określa się jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy i wyższej kwoty kosztów: nowej inwestycji lub dwuletnich kosztów pracy nowo zatrudnionych pracowników.

Zgodnie z § 5 ust. 1 pkt 1 ww. rozporządzenia maksymalna intensywność regionalnej pomocy inwestycyjnej liczona jako stosunek ekwiwalentu dotacji brutto do kosztów kwalifikujących się do objęcia tą pomocą, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, wynosi 50% - na obszarach należących do województw: lubelskiego, podkarpackiego, warmińsko-mazurskiego, podlaskiego, świętokrzyskiego, opolskiego, małopolskiego, lubuskiego, łódzkiego,kujawsko-pomorskiego.

Stosownie do treści § 5 ust. 2 ww. rozporządzenia maksymalną intensywność regionalnej pomocy inwestycyjnej udzielanej małym lub średnim przedsiębiorcom, w rozumieniu art. 2 załącznika I do rozporządzenia Komisji (WE) nr 70/2001 z dnia 12 stycznia 2001 r. w sprawie zastosowania art. 87 i 88 Traktatu WE w odniesieniu do pomocy państwa dlamałych i średnich przedsiębiorstw (Dz. Urz. WE L 10 z 13.01.2001, str. 33; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 8, t. 2, str. 141), w brzmieniu nadanym rozporządzeniem Komisji (WE) nr 364/2004 z dnia 25 lutego 2004 r. zmieniającym rozporządzenie Komisji(WE) nr 70/2001 i rozszerzającym jego zakres w celu włączenia pomocy dla badań i rozwoju (Dz. Urz. UE L 63 z 28.02.2004, str. 22; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne,rozdz. 8, t. 3, str. 64), z wyłączeniem prowadzących działalność gospodarczą w sektorze transportu, podwyższa się o 20 punktów procentowych brutto w przypadku małych przedsiębiorców oraz o 10 punktów procentowych brutto w przypadku średnich przedsiębiorców, w stosunku do maksymalnej intensywności określonej dla poszczególnych obszarów.

Natomiast wymóg podawania w zezwoleniu maksymalnej wysokości kosztów kwalifikowanych inwestycji i dwuletnich kosztów kwalifikowanych pracy został wprowadzony do art. 16 ust. 2 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych - od dnia 4 sierpnia 2008 r. - na podstawie ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2008 r. Nr 118, poz. 746). Jednak zgodnie z art. 4. ust. 1 i 2 powyższej ustawy, zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie stref wydane przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy zachowują moc. Jednocześnie do zezwoleń wydanych przed wejściem w życie tej ustawy stosuje się przepisy art. 19 ust. 4 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych, w brzmieniu dotychczasowym.

Z dniem 30 grudnia 2008 r. weszło w życie rozporządzenie Rady Ministrów z dnia10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (Dz. U. Nr 232, poz. 1548). W myśl § 8 ww. rozporządzenia z dnia 10 grudnia 2008 r., do przedsiębiorcy, który posiada zezwolenie wydane przed dniem wejścia w życie tego rozporządzenia, stosuje się dotychczasowe warunki udzielania pomocy regionalnej.

W związku z powyższym do podmiotu prowadzącego działalność na terenie strefy w oparciu o zezwolenie wydane 22 maja 2007 r. r. ma zastosowanie rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 2 lutego 2007 r. w sprawie specjalnej strefy ekonomicznej (Dz. U. 2007 r. Nr 26. poz. 170) i w sytuacji Spółki nie znajdą zastosowania zmieniony od dnia 4 sierpnia 2008 r. przepis art. 16 ust. 2 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych.

W świetle powyższego, odnosząc się do zadanego pytania należy podkreślić, że minimalną kwotę wydatków inwestycyjnych koniecznych do poniesienia w związku z działalnością na terenie strefy określa zezwolenie na działalność gospodarczą na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. A zatem Wnioskodawca prawidłowo wskazał, że kwota ta stanowi dolny limit, w związku z którym Podatnik jest uprawniony do korzystania z pomocy publicznej,co oznacza, że rzeczywiste nakłady inwestycyjne nie mogą być niższe niż określone w zezwoleniu. W sytuacji więc, gdy Spółka poniesie wydatki w kwocie wyższej od wskazanej w zezwoleniu przy spełnieniu pozostałych warunków, określonych w przepisach rozporządzenia uprawniona jest do dalszego korzystania z tej pomocy, ale tylko do wysokości uwzględniającej zasady przyznawania przedsiębiorcom pomocy regionalnej. Tym samym wartość pomocy publicznej udzielnej przedsiębiorcy na działalność w specjalnej strefie ekonomicznej nie może bowiem przekroczyć wartości dopuszczalnej regionalnej pomocy publicznej w związku z realizacją danej inwestycji. Maksymalna intensywność regionalnej pomocy inwestycyjnej liczona jest jako stosunek ekwiwalentu dotacji brutto do kosztów kwalifikujących się do objęcia tą pomocą. W konsekwencji, maksymalna wysokość zwolnienia od opodatkowania podatkiem dochodowym, pomimo braku jej określenia kwotowego, jest ograniczona wartością maksymalnej intensywności pomocy i wielkością faktycznie poniesionych wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą, także w przypadku przekroczenia minimalnej kwoty wydatków inwestycyjnych określonej w zezwoleniu.

W odniesieniu do powołanych bądź przytoczonych we wniosku interpretacji indywidualnych Dyrektorów Izb Skarbowych, podkreślić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach w określonych stanach faktycznych, a więc tylko do nich się odnoszą i nie były wiążące dla organu, który wydał przedmiotową interpretację indywidualną.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87 – 100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.