Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie, działając na podstawie art. 14b § 2 ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.)” dokonuje zmiany informacji udzielonej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Przeworsku w piśmie z dnia 22.11.2004 r., znak: US.l/2-443/36/04 na zapytania z dnia 20.09.2004 r., uzupełnione pismem z dnial0.11.2004 r., gdyż jest ona nieprawidłowa. Ze stanu faktycznego przedstawionego w ww. pismach, wynika, iż jest pan posiadaczem użytkowanych w działalności gospodarczej pojazdów: (...). Na pojazdy te podatnik nie posiada wyciągów ze świadectwa homologacji. Podatnik pismem z dnia 20.09.2004 r., uzupełnionym pismem z dnial0.11.2004 r. zwrócił się z zapytaniami czy:

1. przysługuje mu prawo do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie paliwa silnikowego, oleju napędowego oraz gazu zużywanego do napędu samochodów, które są zarejestrowane jako samochody ciężarowe, na które nie posiada świadectw homologacji,
2. podatek naliczony związany z nabyciem paliwa silnikowego, oleju napędowego oraz gazu do napędu samochodów, o których mowa w art. 86 ust. 3 ustawy o VAT stanowi koszt uzyskania przychodu.

Ad 1. Zgodnie z art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535) obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej ładowności mniejszej niż wynikająca ze wzoru określonego w art. 86 ust. 3 ww. ustawy. Jak natomiast stanowi art. 86 ust. 5 cyt. ustawy, dopuszczalna ładowność pojazdów oraz ilość miejsc (siedzeń) powinna wynikać z wyciągu ze świadectwa homologacji lub odpisu decyzji zwalniającej z obowiązku uzyskania świadectwa homologacji, wydawanych zgodnie z przepisami prawa o ruchu drogowym. Pojazdy, które w ww. dokumentach nie mają określonej dopuszczalnej ładowności lub ilości miejsc uznaje się za samochody osobowe. Z przepisów nie wynika, aby sam brak u podatnika ww. dokumentów, wynikający z obiektywnej niemożności ich uzyskania, skutkował uznaniem jego pojazdu za samochód osobowy lub inny określony w art. 86 ust. 3 i 5, co jednocześnie uniemożliwi odliczenie podatku naliczonego, o którym stanowi art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy. Istotne jest bowiem, aby z homologacji wydanej dla danego typu samochodu wynikało uprawnienie, którego podatnik dowodzi, tj. że ładowność tego samochodu jest wyższa niż określona wzorem podanym w art. 86 ust. 3 ww. ustawy.

W tym miejscu wskazać należy, iż obowiązek homologacji pojazdów oraz możliwość zwolnienia z obowiązku uzyskania świadectwa homologacji wprowadzono dnia 1.01.1984 r. zgodnie z art. 55 ustawy z dnia 1.02.1983 r. - Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. Nr 6, poz. 35). Zarówno w okresie wcześniejszym, jak i obecnie świadectwa te wydaje minister właściwy ds. transportu na podstawie wyników badań homologacyjnych. Świadectwa te są przechowywane w Ministerstwie Infrastruktury oraz przez podmiot (producenta, importera), dla którego zostało ono wydane. Dodatkowo zauważyć należy, iż od 1984 r. producent lub importer nowych pojazdów obowiązany był dołączyć do sprzedawanych pojazdów wyciąg ze świadectwa homologacji, będący dla organu rejestrującego źródłem informacji o jego danych technicznych. W świetle powyższego dla samochodu wyprodukowanego po 1.01.1984 r. uprawnienie do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu przysługuje w sytuacji, gdy z odpisu świadectwa homologacji lub z odpisu decyzji zwalniającej z obowiązku uzyskania takiego świadectwa wynika, iż dopuszczalna ładowność tego samochodu jest większa od określonej wskazanym w art. 86 ust. 3 ustawy wzorem lub samochód ten jest pojazdem specjalnym lub pojazdem samochodowym do przewozu co najmniej 10 osób z kierowcą (art. 86 ust. 4 pkt 2 i 3 ustawy). W związku z powyższym, dla tych spośród ww. samochodów, które zostały wyprodukowane po 1.01.1984 r. (typów, które pan posiada) i dla których zostały wydane świadectwa homologacji lub decyzje zwalniające z obowiązku ich posiadania oraz z ww. dokumentów wynika ładowność wyższa, niż określona ww. wzorem, przysługuje panu prawo odliczenia podatku od towarów i usług w związku z zakupem paliwa do posiadanych samochodów. Natomiast w przypadku samochodów wyprodukowanych przed 1.01.1984 r. mamy do czynienia z pojazdami, dla których nie wydawano wyżej wymienionych dokumentów. W takiej sytuacji dla uznania samochodu za pojazd niepodlegający ograniczeniom wynikającym z przepisu art. 86 ust. 3 ustawy o VAT i związanego z tym wyłączenia w rozliczeniu podatku naliczonego, o którym mowa w pkt 3 ust. 1 art. 88 istotne jest, aby dla samochodu (marki i typu wyprodukowanego przed 1.01.1984 r.), dla którego nie zostało wydane świadectwo homologacji lub decyzja zwalniająca z obowiązku uzyskania świadectwa homologacji, podatnik posiadał inną dopuszczalną przepisami prawa ruchu drogowego dokumentację, dopuszczającą pojazd do ruchu, z której będzie wynikało, że ładowność tego pojazdu jest równa lub wyższa niż określona wzorem zawartym w ustawie o podatku od towarów i usług.

Z przedstawionego przez stronę stanu faktycznego wynika, iż wykorzystuje również w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej ciągnik rolniczy. Zakaz odliczeń, o którym mowa w art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy nie ma zastosowania do ciągników rolniczych wykorzystywanych przez podatnika w działalności gospodarczej, gdyż przepis ten dotyczy jedynie paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych. Skoro ciągnik rolniczy nie jest samochodem osobowym, ani innym pojazdem samochodowym w rozumieniu art. 86 ust. 3 i 5, to zakaz odliczenia o którym mowa w art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy, nie będzie miał zastosowania do zakupu paliwa zużywanego do napędu przedmiotowego ciągnika rolniczego.

Dodatkowo wskazuje się, że na fakturze dokumentującej zakup paliwa powinny znajdować się poprawne dane nabywcy oraz numer rejestracyjny pojazdu.

Ad 2. W myśl art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ww. ustawy. Zgodnie z art. 23 ust. I pkt 43 lit. a ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów podatku od towarów i usług, z tym że jest kosztem uzyskania przychodów podatek naliczony:

• jeżeli podatnik jest zwolniony od podatku od towarów i usług lub nabył towary lub usługi w celu wytworzenia albo odsprzedaży towarów lub świadczenia usług zwolnionych od podatku od towarów i usług,
• w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług - jeżeli naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, iż kosztem uzyskania przychodów będzie zatem podatek VAT naliczony od zakupionego paliwa, jeżeli nie został odliczony od podatku należnego (z uwagi na to, że odliczenie takie podatnikowi nie przysługuje). Zatem w przypadkach, w których w myśl cytowanych w punkcie I niniejszego pisma przepisów w zakresie podatku od towarów i usług podatnikowi przysługuje prawo odliczenia podatku VAT w związku z zakupem paliwa do posiadanych przez niego samochodów, podatek od towarów i usług naliczony przy zakupie paliwa do ww. pojazdów nie stanowi kosztu uzyskania przychodów. Ponadto, skoro zakaz odliczenia tego podatku nie ma zastosowania do zakupu paliwa zużywanego do napędu ciągnika rolniczego - również i w tym przypadku brak podstaw do zaliczenia naliczonego podatku od towarów i usług do kosztów uzyskania przychodu.