Naczelnik Urzędu Skarbowego działając na podstawie art. 14 a § 1 ustawy z dnia 29.08.1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137 z 1997 r., poz. 926 ze zm.) w odpowiedzi na pismo podatnika w sprawie udzielenia pisemnej informacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego, wyjaśnia co następuje:
Ustawa z dnia 4 marca 1994 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (Dz. U. z 1996 r. Nr 70, poz. 335 ze zm.) określa zasady tworzenia przez pracodawców zakładowego funduszu świadczeń socjalnych i zasady gospodarowania środkami tego Funduszu, przeznaczonego na finansowanie działalności socjalnej organizowanej na rzecz osób uprawnionych do korzystania z Funduszu oraz na dofinansowanie zakładowych obiektów socjalnych (art. 1 ustawy).
Zgodnie z art. 3 ust. 1 ww. ustawy, Fundusz tworzą z zastrzeżeniem ust. 2, pracodawcy zatrudniający według stanu na dzień 1 stycznia danego roku co najmniej dwudziestu pracowników w przeliczeniu na pełne etaty.
W myśl ust. 2 powołanego artykułu pracodawcy prowadzący działalność w formach organizacyjno – prawnych jednostek sektora finansów publicznych, o których mowa w art. 18 – 20 ustawy z dnia 26 listopada 1998 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 155, poz. 1014 ze zm.), tworzą Fundusz, bez względu na liczbę zatrudnionych pracowników. Pozostali pracodawcy mogą tworzyć Fundusz na zasadach określonych w ustawie albo wypłacać świadczenie urlopowe (art. 3 ust. 3 ww. ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych).
W art. 4 ust. 1 wyżej wymienionej ustawy wskazano, iż u pracodawców, o których mowa w art. 3 ust. 1, układ zbiorowy pracy może dowolnie kształtować wysokość odpisu na Fundusz, może również postanawiać, że Fundusz nie będzie tworzony.
Artykuł 5 ust. 1 tejże ustawy stanowi, iż Fundusz tworzy się z corocznego odpisu podstawowego, naliczanego w stosunku do przeciętnej liczby zatrudnionych.
Zgodnie z postanowieniami art. 6 ust. 2 ww. ustawy równowartość dokonanych odpisów i zwiększeń naliczonych zgodnie z art. 5, 13 i 14 na dany rok kalendarzowy pracodawca przekazuje na rachunek bankowy Funduszu, w terminie do dnia 30 września tego roku, z tym że w terminie do dnia 31 maja tego roku przekazuje kwotę stanowiącą co najmniej 75 % równowartości tych odpisów.

Z treści pisma podatnika wynika, iż Przedsiębiorstwo X zatrudniające ponad 20 pracowników tworzyło w 2004 r. zakładowy fundusz świadczeń socjalnych, o którym mowa w ww. ustawie. W 2004 r., w związku z trudną sytuacją ekonomiczno-finansową firmy, dokonano zmiany regulaminu wynagradzania odstępując od obowiązku tworzenia Funduszu. Wskazano, iż z dniem 24.09.2004 r. wszedł w życie nowy regulamin wynagradzania, uzgodniony z przedstawicielem załogi (fakt ten potwierdzony podpisem z datą 08.09.2004 r.) natomiast w dniu 30.09.2004 r. doręczono pracownikom wypowiedzenia w zakresie zasad wynagradzania m. innymi w części dot. odstąpienia od tworzenia Funduszu Świadczeń Socjalnych. Stąd pytanie o datę zaprzestania naliczania w ciężar kosztów odpisów na ZFŚS.
Przepisy art. 16 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (j. t. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) stanowią:
„Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów i wpłat na różnego rodzaju fundusze tworzone przez podatnika; kosztem uzyskania przychodów są jednak:
a) podstawowe odpisy i wpłaty na te fundusze, jeżeli obowiązek lub możliwość ich tworzenia w ciężar kosztów określają odrębne ustawy,
b) odpisy i zwiększenia, które w rozumieniu przepisów o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych obciążają koszty działalności pracodawcy, jeżeli środki pieniężne stanowiące równowartość tych odpisów i zwiększeń zostały wpłacone na rachunek Funduszu”.
W świetle wyżej cytowanego przepisu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za koszty uzyskania przychodów uznawane są odpisy na zakładowy fundusz świadczeń socjalnych pod warunkiem przekazania środków pieniężnych stanowiących równowartość tych odpisów na rachunek Funduszu.
Tak więc odpisy na Fundusz mogą zostać uznane za koszt podatkowy nie w momencie naliczenia, tj. dokonania odpisu, ale dopiero z dniem faktycznego przekazania środków pieniężnych na wydzielony rachunek funduszu. W przypadku, jeżeli na rachunek funduszu została wpłacona tylko część odpisu, tylko w tej wysokości może być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów.

Zasady tworzenia przez pracodawców zakładowego funduszu świadczeń socjalnych i zasady gospodarowania środkami tego Funduszu określają przepisy ustawy z dnia 4 marca 1994 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (Dz. U. z 1996 r. Nr 70, poz. 335 ze zm.). Wymieniona ustawa określa wysokość odpisów na ten Fundusz; dopuszcza także możliwość odstąpienia od tworzenia Funduszu lub odmiennego kształtowania wysokości odpisów, jeżeli inne postanowienia wynikają z układu zbiorowego pracy lub regulaminu wynagradzania obowiązującego u pracodawcy.
Z treści pisma jednostki wynika, iż w trakcie roku 2004 r. zmieniono regulamin wynagradzania (tj. zasady wynagradzania pracowników), gdzie m. innymi odstąpiono od obowiązku tworzenia zakładowego funduszu świadczeń socjalnych. Zmiany regulaminu wynagradzania wprowadzono zgodnie z przepisami kodeksu pracy.
Ustawa o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych nie precyzuje wyraźnie zasad postępowania w omówionych powyżej okolicznościach.
Zdaniem tut. organu dokonanie odpisu na zakładowy fundusz socjalny w 2004 r. za okres obowiązywania regulaminu wynagradzania, który przewidywał tworzenie ZFŚS nie narusza postanowień wyżej wymienionej ustawy (tj. ustawy o ZFŚS), uwzględniając fakt, iż zaniechanie tworzenia ZFŚS wynika ze zmienionego regulaminu wynagradzania wprowadzonego w życie zgodnie z przepisami kodeksu pracy.
Natomiast z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika (art. 16 ust. 1 pkt 9), że przekazanie środków na odrębny rachunek bankowy Funduszu jest warunkiem koniecznym do uznania odpisu za koszt uzyskania przychodów.
Należy pamiętać, iż pracodawcy, którzy zostali zwolnieni z obowiązku tworzenia Funduszu, a którzy go tworzyli, wydatkują zgromadzone na rachunku funduszu środki na cele socjalne według dotychczasowych zasad.