P O S T A N O W I E N I E

Na podstawie art. 216 i art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa ( Dz.U. z 2005 roku Nr 8, poz. 60 ze zmianami) w związku z Państwa wnioskiem z dnia 11 sierpnia 2005 r. (data wpływu 18.08.2005 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych - Naczelnik Urzędu Skarbowego w Strzelcach Opolskich stwierdza, że stanowisko Państwa zawarte we wniosku nie jest prawidłowe.

U Z A S A D N I E N I E

Pismem z dnia 11 sierpnia 2005 roku zwrócili się Panowie z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego w piśmie stanu faktycznego wynika, iż są Panowie wspólnikami spółki cywilnej. Na mocy zawartej umowy spółki cywilnej wnieśli Panowie wkłady pieniężne oraz wkłady niepieniężne w postaci pracy własnej na rzecz spółki. Jeden ze wspólników jest właścicielem przedsiębiorstwa, które obejmuje w szczególności:
1) własność nieruchomości budynkowych (hala produkcyjna, pomieszczenia biurowe, magazyny),
2) prawo własności nieruchomości gruntowej zabudowanej w.w budynkami,
3) własność ruchomości (maszyny i urządzenia, środki transportu, wyposażenie pomieszczeń biurowych).
Powyższe składniki majątkowe stanowią zorganizowany zespół składników przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej.

Zamierzają Panowie zmienić umowę spółki cywilnej w ten sposób, że wspólnik będący właścicielem w.w przedsiębiorstwa wniesie do spółki wkład niepieniężny w postaci prawa do nieodpłatnego używania przez wspólników przedmiotowego przedsiębiorstwa określając jego aktualną wartość rynkową. Uważają Panowie, że wspólnicy mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych od wartości niematerialnych i prawnych, jakim jest prawo użytkowania przedmiotowego przedsiębiorstwa.

W odpowiedzi tutejszy organ podatkowy informuje, że w myśl art. 22b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz.176 ze zm.), amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:
1) spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
2) spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
3) prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
4) autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
5) licencje,
6) prawo do: wynalazków, patentów, znaków towarowych, wzorów użytkowych, wzorów zdobniczych,
7) wartość stanowiąca równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)
- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Jak wynika z powyższego wymienione przez Panów prawo do nieodpłatnego używania przedmiotowego przedsiębiorstwa nie zostało wymienione w treści art. 22a ust. 1 w.w ustawy.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 pkt 1 w.w ustawy amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:
1) budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2) maszyny, urządzenia i środki transportu,
3) inne przedmioty
- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W przypadku spółki cywilnej warunki wynikające z przepisu art. 22 ust. 1 w.w ustawy dotyczą wszystkich wspólników. Oznacza to, że przepisy dotyczące amortyzacji stosuje się w odniesieniu do spółki, a nie wspólników spółki cywilnej.

W myśl § 4 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. z 2003 r. Nr 152, poz. 1475 ze zm.), ewidencję środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n ust. 2-6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązane są prowadzić osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie o których mowa w § 2 ust. 1.

W związku z powyższym, aby środek trwały podlegał amortyzacji w spółce cywilnej musi wchodzić w skład majątku spółki (wspólnego majątku wspólników tej spółki).

Zasady działania spółek cywilnych regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Zgodnie z art. 860 § 1 Kodeksu cywilnego przez umowę spółki wspólnicy zobowiązuja się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów. Zgodnie z treścią art. 861 § 1 Kodeksu cywilnego wkład wspólnika może polegać na wniesieniu do spółki własności lub innych praw albo na świadczeniu usług. W myśl art. 862 Kodeksu cywilnego regulującego kwestię tworzenia wspólnego majątku wspólników poprzez wniesienie rzeczy w przypadku, gdy wspólnik zobowiązał się wnieść do spółki własność rzeczy, do wykonania tego zobowiązania, jak również do odpowiedzialności z tytułu rękojmi oraz do niebezpieczeństwa utraty lub uszkodzenia rzeczy stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży. Przytoczony przepis oznacza zobowiązanie się wspólnika do przeniesienia własności rzeczy na współwłasność łączną wspólników oraz wydanie wspólnikom (spółce) tej rzeczy bez zapłaty ceny. Współwłasność łączna ma więc charakter bezudziałowy, a każdemu ze wspólników przysługują równe prawa do całego majątku.

Aby uznać, że nieruchomość stanowi własność spółki cywilnej dla celów amortyzacji, konieczny jest dowód potwierdzający tę okoliczność. W związku z powyższym wspólnicy spółki chcąc, aby składnik majątku stanowiący ich własność prywatną stał się własnością spółki - wnoszą go do spółki w formie aportu. Wniesienie do spółki wkładu w postaci ruchomości lub nieruchomośći polega na przeniesieniu własności rzeczy na wszystkich wspólników. Może to nastąpić w samej umowie spółki, z tym zastrzeżeniem, że do skutecznego przeniesienia własności nieruchomości, ruchomości lub innych praw rzeczowych lub obligacyjnych albo ich ustanowienia konieczna jest forma właściwa dla danej czynności prawnej. Dla ważności umowy zobowiązującej do przeniesienia własności nieruchomości wymagana jest forma aktu notarialnego (umowy spółki lub aneksu do umowy).

Stosownie do przepisu art. 158 w związku z art. 73 § 2 Kodeksu cywilnego jeżeli ustawa zastrzega dla czynności prawnej inną formę szczególną, czynność dokonana bez zachowania tej formy jest nieważna, co w konsekwencji może wywołać określone skutki prawne. Bowiem tylko skuteczne przeniesienie własności nieruchomości na spółkę cywilną daje prawo uznać te nieruchomości za środek trwały podlegający amortyzacji. Dlatego też przeniesienie na spółkę cywilną nieruchomości na podstawie aneksu do umowy spółki bez zachowania formy aktu notarialnego nie rodzi skutków prawnych w postaci faktycznego przeniesienia prawa własności nieruchomości na spółkę.

W stosunkach z zakresu prawa rzeczowego, problematyka dotycząca użyczenia bądź oddania w użytkowanie rzeczy regulowana jest odpowiednio na podstawie umowy użyczenia określonej w art. 710 - 719 Kodeksu cywilnego. Zatem oddanie stanowiącej własność podatnika nieruchomości spółce na podstawie jednej z wymienionych kategorii umów - nie przenosi własności tej nieruchomości na spółkę cywilną. W związku z czym nie ma możliwości wprowadzenia budynków do ewidencji środków trwałych spółki i ujmowania w ciężar kosztów uzyskania przychodów spółki odpisów amortyzacyjnych.

Zgodnie z art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a - 22o, z uwzględnieniem art. 23. Korzystanie przez spółkę nieodpłatnie na podstawie umowy użyczenia z majątku jej wspólnika, w tym przypadku z nieruchomości budynkowych (hali produkcyjnej, pomieszczeń biurowych i magazynów) oraz ruchomości (maszyn i urządzeń, środków transportu i wyposażeń biurowych) nie uzasadnia zaliczenia odpisów amortyzacyjnych od tego majątku do kosztów uzyskania przychodów spółki, gdyż przedmiotowe nieruchomości i ruchomości nie stanowią jej środków trwałych.

Zatem, aby spółka mogła wprowadzić do ewidencji środków trwałych wyżej wymienione nieruchomości i dokonywać od ich wartości początkowej odpisów amortyzacyjnych, musiałoby uprzednio nastąpić przeniesienie ich własności na spółkę w formie aktu notarialnego, z którego wynikałoby, że nieruchomości te stanowią współwłasność łączną wspólników spółki. Wówczas, przy spełnieniu pozostałych warunków wymienionych w cytowanym wcześniej art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, spółka miałaby prawo uznać w.w nieruchomości za środki trwałe i amortyzować je zgodnie z przepisami art. 22h i 22m cytowanej ustawy.

Także sam fakt prowadzenia w tych budynkach pozarolniczej działalności gospodarczej, nie jest wystarczającą przesłanką do wprowadzenia budynków, maszyn i urządzeń do ewidencji środków trwałych i ich amortyzowania. W niniejszej sprawie, jak wynika z wniosku, do spółki cywilnej nie została wniesiona własność przedmiotowych nieruchomości , maszyn i urządzeń, a wyłącznie prawo ich używania.

W świetle powyższego stwierdza się, iż wymienione we wniosku nieruchomości, maszyny, urządzenia i środki transportu jeżeli nie będą miały cech środków trwałych, o których mowa w art. 22a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie będą mogły być amortyzowane. W związku z powyższym, stanowisko Panów przedstawione we wniosku nie jest prawidłowe.

Niniejsza interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawców i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia.
Zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa interpretacja nie jest wiążąca dla podatnika, natomiast zgodnie z art. 14b § 2 tej ustawy wiąże właściwe organy podatkowe i organy kontroli skarbowej do czasu jej zmiany lub uchylenia.

Na niniejsze postanowienie w trybie art. 14a § 4 i art. 236 Ordynacji podatkowej służy prawo wniesienia zażalenia do Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu za pośrednictwem tutejszego organu podatkowego w terminie 7 dni od daty doręczenia niniejszego postanowienia zgodnie z art. 236 § 2 pkt 1.

Zażalenie winno zawierać zarzuty przeciw postanowieniu, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem postanowienia oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 ustawy w związku z art. 239 Ordynacji podatkowej).