W dniu 5.10.2005r. wpłynął do tutejszego organu podatkowego wniosek Spółki o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego. Wniosek Spółki, na wezwanie organu podatkowego, w dniu 19.10.2005r. został uzupełniony.

W przedmiotowym wniosku Spółka podnosi, iż Jej jedyny udziałowiec udzielił Wnioskującej pożyczki w wysokości 3.817.448,84 PLN. Kapitał udziałowy Spółki wynosi 50.000 PLN. Ponadto, Podatnik otrzymał od udziałowca dopłaty, o których mowa w art. 178 Kodeksu spółek handlowych, dopłaty te zostały zapisane w paragrafie 12 umowy Spółki.

Na dzień dzisiejszy powyższe dopłaty w walucie polskiej wynoszą 5.000.000 PLN i zgodnie z ustawą o rachunkowości zostały odniesione na kapitał zapasowy.

Zgodnie z umową, od udzielonej Spółce pożyczki będą naliczane odsetki w wysokości 2,5 % w stosunku rocznym. Udzielona pożyczka nie jest pożyczką na cele inwestycyjne.

Wobec powyższego, Spółka skierowała do organu podatkowego zapytanie, czy przy kapitale udziałowym wynoszącym 50.000 PLN oraz kapitale zapasowym 5.000.000 PLN, odsetki od pożyczki, w całości będą stanowić koszty uzyskania przychodu Wnioskującej?

Stanowisko Spółki w przedmiotowej sprawie jest następujące:

Ze względu na kapitał własny, na który składają się dopłaty w wysokości 5.000.000 PLN oraz kapitał podstawowy w wysokości 50.000 PLN, Spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów zapłacone odsetki od pożyczki w całości. Uważa, iż nie będzie miał zastosowania przepis art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ustosunkowując się do przedstawionych powyżej kwestii, stwierdza się co następuje:

Zgodnie z regulacją art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity: Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. (...).

Warunkiem uznania wydatków za koszt uzyskania przychodów jest występowanie związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy wydatkiem a przychodem. Obowiązkiem Podatnika, jako odnoszącego ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu, zgodnie z dyspozycją powołanego ust. 1 art. 15 ustawy podatkowej.

Stosownie zaś do przepisu art. 16 ust. 1 pkt 11 powyżej cytowanej ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz nie zapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów).

Wobec treści zacytowanych powyżej przepisów ustawy podatkowej, należy stwierdzić, że za koszty uzyskania przychodu można uznać zapłacone odsetki od pożyczek, które jednocześnie pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z przychodami podatnika osiąganymi z tytułu prowadzonej działalności (odsetki te potrącane być powinny w koszty podatkowe w dacie zapłaty).

Z kolei w regulacji art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy podatkowej ustanowiono, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych spółce przez jej udziałowca (akcjonariusza) posiadającego nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki albo udziałowców (akcjonariuszy) posiadających łącznie nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, jeżeli wartość zadłużenia spółki wobec udziałowców (akcjonariuszy) tej spółki posiadających co najmniej 25% udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale takiego udziałowca (akcjonariusza) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki - w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu udziałowego takiej spółdzielni.

Zgodnie z wyżej przywołanym art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy podatkowej ograniczona została przez ustawodawcę możliwość zaliczania w koszty uzyskania przychodów odsetek od pożyczek (kredytów) udzielanych spółce przez podmioty wskazane w tej regulacji, a mianowicie:

a. przez udziałowca, który posiada nie mniej niż 25% udziałów spółki, albo

b. przez kilku udziałowców, którzy łącznie mają nie mniej niż 25% udziałów spółki.

Przepis ten znajduje zastosowanie w przypadkach, kiedy zadłużenie spółki (pożyczkobiorcy) wobec udziałowców wymienionych powyżej oraz wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale takich udziałowców, przekroczy określony pułap, liczony - na dzień zapłaty odsetek - w stosunku do trzykrotności kapitału zakładowego pożyczkobiorcy.

Zgodnie z regulacją art. 16 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wartość, o której mowa w ust. 1 pkt 60 i 61, funduszu udziałowego w spółdzielni lub kapitału zakładowego spółki określa się bez uwzględnienia tej części tego funduszu lub kapitału, jaka nie została na ten fundusz lub kapitał faktycznie przekazana lub jaka została pokryta wierzytelnościami z tytułu pożyczek (kredytów) oraz z tytułu odsetek od tych pożyczek (kredytów), przysługującymi członkom wobec tej spółdzielni lub udziałowcom (akcjonariuszom) wobec tej spółki, a także wartościami niematerialnymi lub prawnymi, od których nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16a-16m.

Powyższy przepis reguluje sposób określenia kapitału zakładowego, niezbędnego do obliczenia wskaźnika odsetek od pożyczek (kredytów), nie uznawanych za koszty uzyskania przychodów na podstawie przepisów art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy podatkowej.

Nie wskazuje on jednocześnie, iż przy ustalaniu wartości kapitału zakładowego, należy brać pod uwagę także wartość kapitału zapasowego pożyczkobiorcy.

Wobec faktu odniesienia przez Wnioskującą, wniesionych przez jedynego udziałowca w trybie art. 177 - 179 Kodeksu spółek handlowych dopłat na kapitał zapasowy, organ podatkowy stwierdza, iż dopłaty te nie mogą zwiększać wartości kapitału zakładowego liczonego dla potrzeb niedostatecznej kapitalizacji (art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy).

Wobec tego przy kapitale zakładowym wynoszącym 50.000 PLN - zakładając jednocześnie pełne pokrycie tego kapitału w sposób wskazany w przepisie art. 16 ust. 7 ustawy - oraz przy pożyczce udzielonej przez jedynego udziałowca w kwocie 3.817.448,84 PLN, stwierdzić należy, iż nawet przy braku innych zadłużeń w stosunku do tego udziałowca, część odsetek zapłaconych przez Wnioskującą od pożyczki nie będzie stanowiła kosztów uzyskania przychodów.

Organ podatkowy zwraca uwagę na okoliczność, iż zarówno wartość zadłużenia Spółki, jak i wartość kapitału zakładowego (jego trzykrotność), trzeba ustalać każdorazowo na dzień zapłaty odsetek od pożyczki otrzymanej od podmiotu powiązanego.

Przedmiotowa interpretacja co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskującą i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia.