POSTANOWIENIE

Naczelnik Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku na podstawie art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz. 60) po rozpatrzeniu wniosku Podatnika z dnia 09.02.2005r. (data wpływu do tut. Urzędu 10.02.2005r.) o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w sprawie odliczenia w myśl przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 z późn.zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, podatku naliczonego przy zakupie środków transportu, sfinansowanych częściowo ze środków SAPARD, w miesiącu dokonania zakupu

stwierdza, że:

stanowisko przedstawione w tym wniosku jest prawidłowe w części dotyczącej prawa do odliczenia całego podatku naliczonego, natomiast nieprawidłowe w części dotyczącej określenia momentu powstania tego prawa, w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego

Uzasadnienie

Podatnik prowadzi działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży towarów i usług w całości opodatkowanych.

Podatnik w ramach programu SAPARD zawarł w dniu 30.09.2004r. umowę z Agencją Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa, dotyczącą udzielenia pomocy finansowej na inwestycje z funduszy Unii Europejskiej i z funduszy krajowych.

Przedmiotem umowy jest realizacja przedsięwzięcia polegającego na zakupie specjalistycznych środków transportu, ściśle związanych z dostosowaniem do wymogów sanitarnych i weterynaryjnych Unii Europejskiej.

W toku realizacji podjętych zamierzeń Podatnik zakupił w 2004r. trzy samochody ciężarowe ? chłodnie i cysterny do przewozu mleka oraz w 2005r. jeden samochód ? izoterma.

Podatnik zwraca się z zapytaniem czy przy zakupie środków transportu, częściowo sfinansowanych ze środków SAPARD można uznać, iż w myśl obowiązujących przepisów o VAT, cały podatek naliczony podlega odliczeniu w miesiącu dokonania zakupu.

Zdaniem Podatnika w przedstawionym stanie faktycznym cały podatek naliczony od zakupionych samochodów, z uwagi na związek dokonanych zakupów ze sprzedażą opodatkowaną, podlega odliczeniu za miesiąc, w którym dokonano zakupu.

W uzasadnieniu swojego stanowiska Podatnik powołuje się na treść art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, na podstawie którego podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Natomiast zasada określona w art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zgodnie z którą obniżenia kwoty lub zwrotu podatku nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów i usług, jeżeli wydatki na ich nabycie nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, w opinii Podatnika ? nie obowiązuje w przypadku, jeżeli wydatki związane są z nabyciem środków trwałych podlegających amortyzacji.

Po przeanalizowaniu wniosku Podatnika, mając na uwadze obowiązujące przepisy prawa tut. Organ podatkowy stwierdza, co następuje:

W ustawie o VAT zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego określone zostały w Dziale IX w art. 86-95. Z ogólnej zasady zawartej w tych przepisach (art. 86 ust. 1) wynika, iż podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Natomiast kwotę podatku naliczonego stanowi m.in. suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT).

Istotną zasadą dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego jest zatem istnienie związku tegoż podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi. W art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług określając tę zasadę wskazano, że podatek naliczony podlega odliczeniu w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Wskazana zasada wyłącza możliwość dokonywania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz nie podlegających temu podatkowi.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego Podatnik prowadzi działalność gospodarczą w całości podlegającą opodatkowaniu. Podatnik nabył środki transportu (samochody specjalistyczne), które będą wykorzystywane w prowadzonej przez Podatnika działalności.

W art. 86 ust. 3 ustawy o VAT ustawodawca wprowadził ograniczenie w odliczaniu podatku naliczonego z tytułu nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej ładowności mniejszej niż określona według wzoru:

DŁ = 357 kg + n x 68 kg

gdzie:

DŁ - oznacza dopuszczalną ładowność,

n - oznacza ilość miejsc (siedzeń) łącznie z miejscem dla kierowcy.

W przypadku takich pojazdów kwotę podatku naliczonego stanowi 50 % kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż 5.000 zł.

Jednakże, jak wynika z pisma Podatnika, nabyte przez niego środki transportu są pojazdami specjalnego przeznaczenia tzn. z ich konstrukcji wynika, że pojazd przeznaczony jest wyłącznie do przewozu towarów lub jest pojazdem specjalnego przeznaczenia (chłodnie, cysterny, izoterma).

A zatem, jeżeli są to pojazdy specjalnego przeznaczenia, o których mowa powyżej, to w odniesieniu do takich pojazdów nie będzie miało zastosowania ograniczenie w odliczaniu podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 3 ustawy o VAT ? w takim przypadku stosuje się bowiem ogólne zasady odliczeń podatku naliczonego.

Ponadto tut. Organ podatkowy zauważa, iż w art. 88 ustawy o VAT ustawodawca określił przypadki, w których nie stosuje się obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego.

I tak zgodnie z ust. 1 pkt 2 tegoż artykułu obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów i usług, jeżeli wydatki na ich nabycie nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, z wyjątkiem przypadków, gdy brak możliwości zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów pozostaje w bezpośrednim związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego.

Jednakże art. 88 ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT stanowi, iż cyt. powyżej przepis nie dotyczy wydatków związanych z nabyciem towarów i usług, o których mowa w art. 87 ust. 3, oraz z nabyciem gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów.

Z kolei w art. 87 ust. 3 ustawy o VAT wymienione zostały towary i usługi, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

Natomiast jak stwierdzono w postanowieniu nr DP/P1/423-0020/2/05/AP z dnia 22.04.2005r. wydanym przez Naczelnika tut. Urzędu, w przedstawionym stanie faktycznym, zakupione środki trwałe będą amortyzowane w całości, z tym że część odpisów amortyzacyjnych nie będzie stanowiła kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Mając powyższe na uwadze tut. Organ podatkowy stwierdza, iż w stosunku do nabytych przez Podatnika środków transportu, podatek naliczony podlega odliczeniu na zasadach ogólnych określonych w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT tj. w zakresie, w jakim towary te wykorzystywane są do wykonywania czynności opodatkowanych.

Natomiast terminy, w których powstaje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, zostały określone w art. 86 ust. 10 ustawy o VAT.

Zgodnie z generalną zasadą zawartą w tym przepisie, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, przy czym jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w tym okresie, może obniżyć tę kwotę w deklaracji podatkowej za następny okres rozliczeniowy (art. 86 ust. 11 ustawy o VAT).

W tym miejscu tut. Organ zaznacza, iż moment zakupu, który Podatnik wskazuje jako kluczowy dla momentu powstania prawa do obniżenia, jest istotny w kontekście przepisu art. 86 ust. 12 ustawy o VAT (przesuwający moment powstania prawa do obniżenia do chwili nabycia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel). Jest to przepis szczególny (będący zastrzeżeniem) dla cytowanego powyżej przepisu art. 86 ust. 10 pkt 1, który z kolei określa moment powstania przedmiotowego prawa z chwilą otrzymania faktury ? co będzie miało decydujące znaczenie w sytuacji, gdy Podatnik dokona zakupu towaru w jednym okresie, nabywając prawo do rozporządzania nim jak właściciel, natomiast fakturę otrzyma dopiero w okresie następnym.

Należy zatem stwierdzić, iż przede wszystkim to właśnie otrzymanie faktury jest zdarzeniem determinującym powstanie prawa do obniżenia ? dopiero w dalszej kolejności istotna staje się analiza pod kątem nabycia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel ? w przypadku bowiem nie otrzymania faktury prawo do obniżenia nie powstanie w ogóle.