Działając na podstawie art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3, art. 12 ust 3, art. 15 ust. 1, art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), po rozpatrzeniu wniosku B. S.A. z dnia 12.04.2006 r. (data wpływu do tut. Urzędu 8.05.2006 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych, Naczelnik Podkarpackiego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie postanawia uznać, że w przedstawionym stanie faktycznym stanowisko zawarte we wniosku jest prawidłowe.

Zgodnie z przedstawionym przez spółkę stanem faktycznym opisanym we wniosku spółka B. S.A. w dniu 7.05.2004 r. uzyskała zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Tarnobrzeskiej Specjalnej Strefy Ekonomicznej EURO-PARK WISŁOSAN Podstrefa Jasło. Z uwagi na fakt, iż znaczna część sprzedaży spółki stanowi sprzedaż eksportową realizowaną w walutach obcych (przede wszystkim w euro), w celu zabezpieczenia dokonywanych transakcji przed ryzykiem kursowym B. S.A. zawiera transakcje zabezpieczające dotyczące instrumentów pochodnych, np. forward, futures. Wykorzystywane transakcje zabezpieczające mają zapewnić wykonanie budżetu spółki, tzn. uzyskanie odpowiednich przychodów oraz utrzymanie równowagi pomiędzy dochodami a wydatkami. Ewentualne przychody z takich transakcji spółka przeznacza na finansowanie bieżącej działalności gospodarczej prowadzonej w strefie. Pytanie B. S.A. brzmi następująco: czy dochody wynikające z różnic kursowych związanych z realizacją transakcji zabezpieczających zaliczane są do dochodów z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy i jako takie podlegają zwolnieniu od podatku dochodowego od osób prawnych. Według stanowiska wnioskodawcy jeśli podatnik uzyskuje dochody z dodatnich różnic kursowych z realizacji transakcji zabezpieczających, to nie można w sposób sztuczny dokonywać odmiennej kwalifikacji prawnej tychże dochodów. Należy je traktować jako dochody uzyskane z działalności gospodarczej w SSE, bowiem są one bezpośrednio z nimi związane. Stanowią one wynik działań służących zabezpieczeniu dochodów z działalności podstawowej określonej w zezwoleniu na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, co więcej gwarantują one stosowanie obligatoryjnego zwolnienia podatkowego związanego z prowadzeniem działalności w SSE. Podatnik, który zobowiązany jest do dokonania określonych nakładów inwestycyjnych w okresach wskazanych w zezwoleniu na prowadzenie działalności w strefie, musi zapewnić sobie odpowiedni poziom dochodów, w celu finansowania dalszych nakładów inwestycyjnych oraz ponoszenia kosztów związanych z funkcjonowaniem Strefy. Z tego powodu przy sprzedaży eksportowej jest niezbędne zawieranie transakcji zabezpieczających zaplanowany w budżecie poziom dochodów, co pozbawia je charakteru spekulacyjnego. W konsekwencji zdaniem podatnika dochody wynikające z różnic kursowych związanych z realizacją transakcji zabezpieczających zaliczane są do dochodów z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy i jako takie podlegają zwolnieniu od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Naczelnik Podkarpackiego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie, udzielając interpretacji przepisów prawa podatkowego w sprawie przedstawionej we wniosku przez B. S.A., stwierdza, co następuje:

B. spółka akcyjna z siedzibą w J. prowadzi działalność na terenie Tarnobrzeskiej Specjalnej Strefy Ekonomicznej "EURO-PARK WISŁOSAN" Podstrefa Jasło na postawie zezwolenia z dnia 7.05.2004 r. Zezwolenie obejmuje działalność produkcyjną, handlową i usługową w zakresie wyrobów i usług wytworzonych na terenie strefy, określonych według PKWiU Głównego Urzędu Statystycznego jako wyroby stolarskie i ciesielskie dla budownictwa oraz działalności pomocniczej, niezbędnej do realizacji zakresu podstawowego.

Zasady i zakres zwolnień od podatku dochodowego podmiotów podejmujących po dniu 1.01.2001 r. działalność gospodarczą na terenie każdej ze specjalnych stref ekonomicznych wynikają z przepisów ustawy z dnia 20.10.1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. Nr 123, poz. 600 ze zm.). W myśl art. 12 ww. ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zwolnienia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wskazane w powyższym przepisie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych zasady zwolnienia dochodów z działalności gospodarczej osób prawnych określone zostały w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), w myśl którego wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20.10.1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielonej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Zgodnie z art. 17 ust. 4 ww. ustawy zwolnienie, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34, przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy. Przepisem wykonawczym dla Tarnobrzeskiej Specjalnej Strefy Ekonomicznej jest rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 14.09.2004 r. w sprawie tarnobrzeskiej specjalnej strefy ekonomicznej (Dz. U. Nr 226, poz. 2286 ze zm.). Stosownie do postanowień § 5 ust. 3 ww. rozporządzenia zwolnienia, o których mowa w ust. 1 i 2, przysługują wyłącznie z tytułu działalności prowadzonej na terenie strefy. W przypadku prowadzenia przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej również poza obszarem strefy, działalność prowadzona na terenie strefy musi być wydzielona organizacyjnie, a wielkość zwolnienia określa się w oparciu o dane jednostki organizacyjnej prowadzącej działalność wyłącznie na terenie strefy.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy.

Mając powyższe na uwadze konieczne jest prowadzenie ksiąg rachunkowych w taki sposób, aby możliwe było precyzyjne rozdzielenie przychodów i kosztów uzyskania przychodów związanych z działalnością prowadzoną w strefie oraz działalnością prowadzoną poza terenem strefy. Zwolnienie, o którym stanowi przepis art. 17 ust. 1 pkt 34 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dotyczy wyłącznie dochodów osiąganych przez podatnika z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20.10.1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych. Istotnym jest więc źródło pochodzenia przychodów oraz kosztów uzyskania tych przychodów. Zgodnie bowiem z zasadą określoną w art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w przypadku osiągnięcia przychodów ze źródła nie podlegającego opodatkowaniu lub wolnego od podatku, przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się zarówno przychodów z tego źródła, jak i kosztów uzyskania tych przychodów.

Aby w sposób jednoznaczny stwierdzić, iż transakcja dokonywana przez przedsiębiorcę strefowego na instrumentach pochodnych związana jest z działalnością gospodarczą prowadzoną na terenie strefy w oparciu o zezwolenie, należy dokonać oceny indywidualnego przypadku, w konkretnym stanie faktycznym. Transakcje takie mogą bowiem mieć na celu zabezpieczenie czynności podejmowanych w ramach działalności gospodarczej określonej w zezwoleniu, ale mogą stanowić również odrębną działalność finansową, niezwiązaną z działalnością korzystającą ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych. Tak więc, jeśli zawarcie tego typu umów związane jest z prowadzoną przez przedsiębiorcę działalnością w strefie, przychody i koszty z tym związane mogą być oceniane jako łączące się z działalnością prowadzoną w strefie. Zawarcie kontraktu niestanowiącego zabezpieczenia działalności gospodarczej określonej w zezwoleniu, będzie czynnością podjętą w ramach działalności finansowej, która podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Jak wynika z przedstawionej we wniosku spółki sytuacji, dochody z zawieranych transakcji zabezpieczających dotyczących instrumentów pochodnych (np. foward, futures), służą zabezpieczeniu dochodów z działalności podstawowej określonej w zezwoleniu na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Jeżeli więc zawarcie umów, których przedmiotem są pochodne instrumenty finansowe związane jest bezpośrednio z prowadzoną przez spółkę działalnością w strefie, przychody i koszty z tym związane generują dochód z działalności prowadzonej przez podatnika w strefie. W tym miejscu należy jednak zaznaczyć, iż to sam podatnik dokonuje zaliczenia określonych przychodów i kosztów do przychodów i kosztów związanych z uzyskanym przychodem ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu oraz innych źródeł, nie podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Ciężar dowodu tego faktu, zgodnie z przyjętymi w prawie podatkowym zasadami, ciąży na podatniku.

Różnice kursowe wpływające na przychody bądź koszty przedsiębiorcy prowadzącego działalność w specjalnej strefie ekonomicznej nie występują samodzielnie, w oderwaniu od konkretnych kategorii przychodów i kosztów. Różnice kursowe powstają bowiem wtedy, gdy mamy do czynienia z "faktycznie otrzymanym przychodem" lub "faktyczną zapłatą", co wynika z przepisów art. 12 ust 3 oraz art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z art. 12 ust. 3 tej ustawy, jeżeli przychody związane z działalnością gospodarczą wyrażone są w walutach obcych, a między dniem ich uzyskania i dniem faktycznego otrzymania występują różne kursy walut, przychody te odpowiednio podwyższa się lub obniża o różnice wynikające z zastosowania kursu kupna walut z dnia faktycznego otrzymania przychodów, ustalonego przez bank, z którego usług korzystał uzyskujący przychód, oraz z zastosowania kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia uzyskania przychodu. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursów średnich ogłaszanych przez Narodowy Bank Polski z dnia poniesienia kosztu. Jeżeli koszty wyrażone są w walutach obcych, a między dniem ich zarachowania i dniem zapłaty występują różne kursy walut, koszty te odpowiednio podwyższa się lub obniża o różnice wynikające z zastosowania kursu sprzedaży walut z dnia zapłaty, ustalonego przez bank, z którego usług korzystał ponoszący koszt, oraz z zastosowania kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia zarachowania kosztów. Różnice kursowe związane z realizacją transakcji dotyczących instrumentów pochodnych, służących zabezpieczeniu dochodów z działalności określonej w zezwoleniu nie stanowią odrębnego źródła przychodów od tego, jakim jest działalność gospodarcza prowadzona na terenie strefy.

W oparciu o powyżej przytoczone przepisy oraz przestawiony we wniosku stan faktyczny, należy stwierdzić, iż zarówno przychody, jak i koszty z tytułu różnic kursowych są ściśle związane z działalnością prowadzoną przez podatnika na terenie strefy na podstawie posiadanego zezwolenia, a tym samym podlegają one rozliczeniu na zasadach dotyczących dochodów uzyskiwanych z działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.