INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 19 grudnia 2007 r. (data wpływu 24 grudnia 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia w ciężar koszów uzyskania przychodów całej pierwszej raty leasingowej, proporcjonalnie do okresu trwania umowy, w przypadku, gdy wartość samochodu przewyższa wartość 20 000 EURO - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 24 grudnia 2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia w ciężar koszów uzyskania przychodów całej pierwszej raty leasingowej, proporcjonalnie do okresu trwania umowy, w przypadku, gdy wartość samochodu przewyższa wartość 20 000 EURO.

W przedmiotowym wniosku oraz uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

W ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej zawarł Pan umowę spełniającą warunki przewidziane dla tzw. leasingu operacyjnego, a dotyczącą samochodu osobowego.

Ustalone warunki finansowe umowy leasingu przedstawia się następująco:

• pierwsza opłata leasingowa stanowi 40% i zawiera 1% opłaty przygotowawczej, 1% wartości końcowej - zapłacona została w dniu 28 listopada 2007 r. w kwocie brutto 91 869 zł 97 gr.

• liczba miesięcznych opłat leasingowych: 36 miesięcy, po 1,928% każda.

Zaznacza Pan, iż przychody z prowadzonej działalności gospodarczej ewidencjonowane są w oparciu o księgi rachunkowe.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku użytkowania samochodu osobowego na podstawie umowy tzw. leasingu operacyjnego nie ma zastosowania zasada niezaliczania do kosztów uzyskania przychodów rat leasingowych, w części ustalonej od wartości samochodu przewyższającej równowartość 20 000 euro...

Zdaniem Wnioskodawcy, pierwszą ratę (po odliczeniu 6 000 zł podatku od towarów i usług) rozlicza się proporcjonalnie do okresu trwania umowy i całą kwotę zalicza się do kosztów uzyskania przychodów. Następne 36 rat w kwocie brutto wpisuje się w koszty uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do treści art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14 poz. 176 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Z powyższego przepisu wynika, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 powołanej ustawy. Jednakże, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, podatnik musi wykazać jego związek z prowadzoną działalnością oraz to, że poniesienie tego wydatku miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, ewentualnie na zachowanie lub zabezpieczenie źródła tego przychodu.

Zgodnie z art. 23b ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 z zm.) opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2, jeżeli umowa ta spełnia następujące warunki:

1. została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 10 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości, oraz
2. suma ustalonych w niej opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Stosownie natomiast do przepisu art. 23b ust. 2 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli finansujący w dniu zawarcia umowy leasingu korzysta ze zwolnień w podatku dochodowym przysługujących na podstawie:

1. art. 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych,
2. przepisów o specjalnych strefach ekonomicznych,
3. art. 23 i 37 ustawy z dnia 14 czerwca 1991 r. o spółkach z udziałem zagranicznym

• do umowy tej stosuje się zasady opodatkowania określone w art. 23f-23h.

W związku z powyższym, jeżeli zawarta umowa spełnia określone w art. 23b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych warunki oraz leasingobiorca w dniu jej zawarcia nie korzysta ze zwolnień wymienionych w art. 23b ust. 2 ww. ustawy, to może on zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wszelkie poniesione koszty związane z przedmiotem umowy leasingu, w tym także wydatki związane z uiszczeniem tzw. pierwszej raty leasingowej na którą składały się: wstępna rata leasingowa, opłata administracyjna i pierwsza opłata leasingowa. Moment zaliczenia „pierwszej raty leasingowej” do kosztów uzyskania przychodów nie jest sprecyzowany w art. 23b ust. 1 cyt. ustawy. W związku z tym rozstrzygając tę kwestię należy brać pod uwagę ogólne zasady potrącania kosztów uregulowane w art. 22 ust. 4 – 6 ustawy.

W myśl art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 5 i 6, są potrącane tylko w roku podatkowym, w którym zostały poniesione.

Z analizy stanu faktycznego opisanego przez Pana w złożonym wniosku wynika, iż zdarzenia gospodarcze ewidencjonowane są w oparciu o księgi rachunkowe.

Przy ewidencjonowaniu kosztów mają zatem zastosowanie zasady określone w art. 22 ust. 5 - 5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przewidziane dla podatników prowadzących księgi rachunkowe.

Podkreślić należy, że opłata wstępna - bez względu na stosowane nazewnictwo (czynsz inicjalny, pierwsza opłata, opłata przygotowawcza) należy do tzw. kosztów pośrednich, których nie można w sposób bezpośredni przypisać do konkretnego przychodu. Stanowi ona integralną część umowy i opłat z tytułu korzystania z jej przedmiotu. Wprawdzie jest ona na ogół uiszczana jednorazowo, jednak ze względu na to, że jej zapłata jest warunkiem koniecznym do realizacji umowy leasingowej, należy uznać, że dotyczy przychodów nie tylko roku podatkowego, w którym umowa została zawarta, ale całego okresu określonego w umowie, odnosi się więc do pełnego okresu trwania umowy leasingowej.

Konsekwencją zaliczenia wstępnej opłaty leasingowej do kosztów pośrednich jest zastosowanie przy jej ewidencjonowaniu art. 22 ust. 5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl tego przepisu koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Stosownie do art. 22 ust. 5d za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Zatem, zgodnie ze stanem prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2007 r. opłacona przy zawarciu umowy spełniającej warunki określone w art. 23b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pierwsza opłata leasingowa (w tym opłata przygotowawcza) dotycząca ściśle określonego czasu trwania umowy leasingowej zawartej na czas oznaczony winna być zaliczona do kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego opłata ta dotyczy, tj. proporcjonalnie do okresu trwania umowy, zgodnie z art. 22 ust. 5c tej ustawy.

Wątpliwości Pana budzi możliwość zaliczenia w ciężar koszów uzyskania przychodów całej pierwszej raty leasingowej, proporcjonalnie do okresu trwania umowy, w przypadku, gdy wartość samochodu przewyższa wartość 20 000 euro.

Na powyższe należy zauważyć, że w przypadku tzw. leasingu operacyjnego użytkownik samochodu osobowego nie dokonuje odpisów amortyzacyjnych, lecz zalicza do kosztów uzyskania przychodów opłaty (raty) leasingowe. Nie ma więc do niego zastosowania przepis art. 23 ust. 1 pkt. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczący zakazu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia samochodu osobowego, w części ustalonej od wartości samochodu przewyższającej równowartość 20 000 euro.

Jednocześnie odnosząc się do wartości następnych rat leasingowych jakie mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, należy powołać się na art. 23 ust. 1 pkt 43 lit. a ww. ustawy, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów podatku od towarów i usług, z tym, że jest kosztem uzyskania przychodów podatek naliczony w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług - jeżeli naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

Jak wynika z powołanego przepisu kosztem uzyskania przychodów jest podatek naliczony w tej części, w której zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy tego podatku.

Przepis art. 86 ust. 7 ustawy z dnia 15 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z zm.) stanowi, iż w przypadku usługobiorców użytkujących samochody osobowe oraz inne pojazdy samochodowe o których mowa w ust. 3, na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z zawartej umowy, udokumentowanych fakturą. Suma kwot w całym okresie użytkowania samochodów i pojazdów nie może jednak przekroczyć kwoty 6 000 zł.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, iż podatek od towarów i usług zawarty w opłatach leasingowych dotyczących wykorzystywanego w działalności gospodarczej samochodu osobowego w części, która zgodnie z przepisem art. 86 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego, jest kosztem uzyskania przychodów.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.