P O S T A N O W I E N I E

Na podstawie art. 14 a § 4 w związku z art. 14 a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja Podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm.) po rozpatrzeniu wniosku Spółdzielni w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie podatnika w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie

postanawia

uznać stanowisko Spółdzielni za prawidłowe w części w jakiej nie odnosi się do wydatków na nabycie alkoholu.

U Z A S A D N I E N I E

Ze stanu faktycznego zawartego we wniosku wynika, że Spółdzielnia jest producentem produktów farmaceutycznych oraz kosmetyków. Działając na bardzo konkurencyjnym rynku produktów Spółdzielnia musi podejmować szereg działań pro-sprzedażowych, gdyż tylko dzięki nim może realizować założone cele sprzedażowe. Wskazując na otoczenie gospodarcze, w którym przyszło działać Spółdzielni należy wskazać na następując cechy charakterystyczne. Po pierwsze swoboda działań pro sprzedażowych zwłaszcza w zakresie reklamy produktów leczniczych jest w istotny sposób ograniczona przez przepisy prawa farmaceutycznego. Drugi charakterystyczny element to złożona struktura, w której realizowana jest sprzedaż. Spółdzielnia jest producentem produktów leczniczych i kosmetycznych, ale nie posiada własnej sieci sprzedaży. Sprzedaż produktów jest dokonywana do hurtowni, hurtownie sprzedają produkty do aptek, które z kolei sprzedają je klientowi finalnemu. Wskazane szczeble dystrybucji stanowią swoisty system naczyń połączonych: hurtownie chętnie kupują te produkty, które będą kupowane przez apteki. Z kolei apteki chcą kupować te produkty, które są znane, cenione i chętnie kupowane przez klientów. W efekcie Spółdzielnia będąc producentem, a jednocześnie pierwszym ogniwem w strukturze, nie może ograniczać się tylko do sprzedaży produktów do hurtowni. Dla utrzymania “maszyny” dystrybucyjnej w ruchu musi podejmować działania adresowane do każdego z elementów struktury: hurtowni, apteki i klientów finalnych. Za szczególnie efektywne można uznać następujące typy działań pro sprzedażowych.

W przypadku stwierdzenia, że na danym obszarze nie są realizowane oczekiwania dotyczące sprzedaży, przedstawiciele handlowi we współpracy z hurtowniami podejmują działania mające na celu intensyfikację sprzedaży. W tym celu przedstawiciel handlowy ustala, że za zakup tzw. „pakietu”, czyli zestawu konkretnych produktów Spółdzielni (np. 1 produkt A, 2 produkty B, 4 produkty C, 5 produktów D) nabywająca apteka otrzyma prezent czy nagrodę, np. torby-lodówki, parasol, komplet pościeli, czy butelkę alkoholu. Warunki sprzedaży pakietowej są komunikowane aptekom przez przedstawicieli handlowych i hurtownie zwyczajowo przyjętymi drogami komunikacji, często akcje są wspierane poprzez dystrybucję ulotek reklamowych. Przedstawiciel handlowy otrzymuje prezenty z centrali lub zakupuje je samodzielnie, a następnie dostarcza do hurtowni, która dołącza prezent do każdego sprzedanego pakietu. Czasami prezent wręcza przedstawiciel handlowy. W omawianej sytuacji rozliczenie liczby wydanych nagród następuje na poziomie przedstawiciela handlowego Spółdzielni. Otrzymuje on nagrody, przekazuje do hurtowni, a następnie weryfikuje czy liczba wydanych nagród odpowiada liczbie wydanych pakietów. W przypadku gdy przedstawiciel handlowy samodzielnie nabywa nagrody, na podstawie danych uzyskanych z hurtowni dostarcza nagrody do aptek, które dokonały zakupu pakietów. Spółdzielnia nie posiada potwierdzenia odbioru nagrody przez aptekę. Wartość nagrody nie była ujęta na fakturze wystawionej przez hurtownię aptece.

Spółdzielnia przeprowadza także akcje promocyjne adresowane do finalnych nabywców produktów. Koncepcja tej akcji promocyjnej polega na tym, że do jednego z produktów sprzedawanych w aptece dołączany jest prezent wywołujący pozytywne skojarzenia np. do leku rozgrzewającego dodawane jest opakowanie herbaty owocowej. Zakupione przez Spółdzielnię opakowania herbat są dystrybuowane do aptek przez przedstawicieli handlowych. Aptekarze dokonując sprzedaży promowanego towaru wręczają klientom nagrodę. Informacja o prowadzonej akcji reklamowej i warunkach otrzymania nagrody jest przedstawiona klientom poprzez plakaty reklamowe umieszczane w aptekach. Spółdzielnia nie posiada potwierdzenia odbioru nagrody poprzez klienta apteki. Wartość nagrody nie była ujęta na odrębnej pozycji paragonu fiskalnego wystawionego przez aptekę na sprzedaż produktu.

W tak opisanym stanie faktycznym w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych Spółdzielnia wnosi o potwierdzenie, że:

1. Koszty nabycia nagród wręczonych jako nagrody aptekom są kosztem uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

2. Koszty nabycia nagród wręczonych przez aptekarzy nabywcom produktów są kosztem uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W opinii Spółdzielni w omawianym stanie faktycznym wydatki na nabycie nagród wręczonych aptekom czy klientom, stanowią koszt uzyskania przychodu na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Są to koszty związane ze wspomaganiem sprzedaży, nie mają charakteru reklamowego ani reprezentacyjnego, a wydanie tak nabytej nagrody jest efektem zaistnienia zdarzenia jakim jest sprzedaż produktu Spółdzielni.

Zdaniem Spółdzielni powyższa forma promocji stanowi sprzedaż premiową, zaś koszty sprzedaży premiowej stanowią koszty uzyskania przychodów w całości. Sprzedaż ta nie jest bowiem formą reklamy czy reprezentacji, ale innym działaniem, które poprzez uatrakcyjnienie sprzedaży (dodanie nagrody, premii) nakłania klienta do nabycia towaru. Kluczowym elementem sprzedaży premiowej w ocenie Spółdzielni jest aby premię otrzymywał każdy nabywca.

Po zapoznaniu się z przedstawionym we wniosku stanem faktycznym, uznając stanowisko Spółdzielni za prawidłowe w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, w części w jakiej nie odnosi się do wydatków na nabycie alkoholu, Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie wyjaśnia co następuje:

Zgodnie z definicją kosztów uzyskania przychodów zawartą w art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. - o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 ze zm.) za koszty uzyskania przychodów uznaje się koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Zauważyć należy, iż zdefiniowanie celu osiągnięcia przychodu nie może być traktowane jedynie w kategoriach formalnych, ponieważ ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych w przywołanym przepisie art. 15 ust. 1 w/w ustawy nie wymaga wykazania, że konkretny przychód jest skutkiem poniesienia określonego kosztu. Zgodna z treścią ustawowej regulacji kwalifikacja kosztów uzyskania przychodów powinna brać pod uwagę:

– przeznaczenie wydatku, oraz

– potencjalną możliwość (analizowaną w dacie poniesienia wydatku na podstawie obiektywnych przesłanek) przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodu.

Zaznaczyć jednak należy, iż możliwość kwalifikowania konkretnego wydatku jako kosztu uzyskania przychodu uzależniona jest od rzetelnej i całościowej oceny tego, czy w świetle wszystkich występujących w sprawie okoliczności, przy zachowaniu należytej staranności, podatnik w momencie dokonywania wydatku mógł i powinien przewidzieć, iż wydatek ten spodziewanego przychodu nie przysporzy.

Możliwość zaliczenia danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów - jak to zostało wskazane powyżej - uzależniona jest również od tego aby dany wydatek nie był wymieniony w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy.

Aby ustalić czy w/w wydatki wskazane we wniosku stanowią koszt uzyskania przychodów, należy ustalić, czy nie są one kosztem reprezentacji o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie bowiem z tym przepisem nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych. Pojęcie reprezentacji, o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie zostało w w/w ustawie zdefiniowane, w związku z czym ustalenie czy w/w wydatki stanowią koszt reprezentacji o której mowa w tym przepisie, czy też stanowią koszt uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, powinno być oceniane na podstawie słownikowych definicji tego terminu. Reprezentacja w znaczeniu języka potocznego to okazałość, wystawność w czyimś sposobie życia, związana ze stanowiskiem, pozycją społeczną. Zachowywać się reprezentacyjnie to postępować w sposób okazały, wytwornie, wystawnie. Reprezentacja to kreowanie pozytywnego wizerunku danego podmiotu. Wydatki na reprezentację to wydatki, jakie podatnik ponosi w celu wywołania jak najlepszego wrażenia, a w efekcie promowania danego podmiotu gospodarczego. W określeniu reprezentacja mieści się więc takie działanie podatnika, które ma na celu stworzenie (utrwalenie) właściwego wizerunku firmy.

Z treści wniosku wynika jednak, że podejmowane przez Spółdzielnię działania należy traktować raczej w kategorii sprzedaży premiowej. Konstrukcja sprzedaży premiowej opiera się bowiem na założeniu, iż klient kupując określony towar lub korzystając z pewnej usługi, uzyskuje dodatkowo nagrodę tj. książka, długopis, parasol itp. Termin „sprzedaż premiowa” nie został zdefiniowany w przepisach prawa podatkowego, natomiast praktyka stosowana przez podmioty gospodarcze wskazuje, że pod pojęciem tym kryją się czynności mające na celu zachęcenie nabywców do dokonywania zakupów o określonej wartości, bądź systematycznego dokonywania zakupów. Sprzedaż premiową należy utożsamiać z transakcją, w ramach której obok sprzedaży towaru lub usługi dochodzi do wydania nabywcy premii (nagrody). Jej konstrukcja oparta jest bowiem na założeniu, że każdemu klientowi spełniającemu określone warunki wydawana jest nagroda.

W przeważającej większości przypadków sprzedaż premiowa skierowana jest do klientów detalicznych nie prowadzących działalności gospodarczej, aczkolwiek beneficjentem takiej sprzedaży może być również każdy przedsiębiorca niezależnie od formy prawnej w której prowadzone jest jego przedsiębiorstwo.

Na ogół nagrodą (bonusem) wydawanym przy okazji sprzedaży premiowej może być prawie każde dobro wybrane przez sprzedawcę jako dostatecznie atrakcyjne dla spełnienia swojej funkcji zachęty. Mogą to być zatem nie tylko towary, ale i sfinansowane przez sprzedawcę usługi.

Wydatki podejmowane przez Spółdzielnię na organizację sprzedaży premiowej są kosztami szeroko rozumianej akcji marketingowej, tzn. zmierzającej do zachęcenia klienteli do korzystania z oferty organizatora sprzedaży premiowej. Jednocześnie nie stanowią reprezentacji o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W konsekwencji wydatki podejmowane przez Spółdzielnię związane z organizacją sprzedaży premiowej za wyjątkiem wydatków na zakup alkoholu mogą być w całości zaliczone do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jednocześnie tutejszy organ podatkowy informuje, iż zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Wnioskodawca powinien należycie udokumentować ponoszone przez siebie wydatki. Stosownie bowiem do tego przepisu podatnicy są zobowiązani do prowadzenia ewidencji księgowej zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający między innymi prawidłowe określenie dochodu (straty) w danym roku podatkowym. Powyższy przepis w sposób pośredni nakłada na podatników obowiązek prawidłowego rozpoznania wydatków jako kosztów uzyskania przychodów i wykazania ich w księgach rachunkowych Spółdzielni w sposób pozwalający na zdefiniowanie takich wydatków jako koszt uzyskania przychodów. Wprawdzie nie wymaga się przy sprzedaży premiowej aby kontrahent potwierdzał odbiór wydawanej nagrody, jednakże jest wskazane w celach udowodnienia związku przedmiotowych wydatków z przychodem, aby Spółdzielnia prowadziła stosowną ewidencję, pozwalającą ustalić jaka nagroda i o jakiej wartości została wydana konkretnemu kontrahentowi – co może stanowić dowód w świetle art. 180 Ordynacji podatkowej. Jednakże interpretacja nie dotyczy konkretnych sposobów udowodnienia związku poniesionych kosztów z przychodem jako kosztów uzyskania przychodów, ale zapytania czy mogą one stanowić koszt uzyskania przychodów, gdyż tak sformułowano pytanie we wniosku.

W związku z powyższym Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie postanawia jak na wstępie.

W pozostałym zakresie wniosku odpowiedź zostanie udzielona odrębnymi postanowieniami.

Przedmiotowa interpretacja dotyczy wyłącznie stanu faktycznego przedstawionego przez Spółdzielnię w złożonym wniosku oraz stanu prawnego obowiązującego w dacie zdarzenia. Zgodnie z art. 14b § 1-2 ustawy Ordynacja podatkowa niniejsza interpretacja nie jest wiążąca dla podatnika, płatnika lub inkasenta, wiąże natomiast właściwe organy podatkowe i organy kontroli skarbowej – do czasu jej zmiany lub uchylenia. Na niniejsze postanowienie służy Stronie prawo wniesienia zażalenia do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie za pośrednictwem tutejszego organu podatkowego w terminie 7 dni od dnia doręczenia postanowienia (art. 236 § 2 i art. 239 w związku z art. 14a § 4 ustawy Ordynacja podatkowa).