POSTANOWIENIE

Na podstawie art. 14 a § 4 w zw. z § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U. 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), po rozpatrzeniu wniosku Spółki o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie - biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz stan prawny

postanawia

- uznać stanowisko Strony za prawidłowe.

UZASADNIENIE

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Podatnik jest spółką akcyjną, w której 100 % kapitał posiada Miasto. Akcjonariusz podjął decyzję o realizacji we własnym zakresie inwestycji i w tym celu zaciągnął kredyt w banku (w dniu 14.12.1994r.) oraz pożyczkę w Państwowym Funduszu Celowym (w dniu 15.12.2000r.). Kredyt i pożyczka podlegają oprocentowaniu. Uchwałą organu stanowiącego Miasta podjęto decyzję o wniesieniu prawa własności wytwarzanych przez Miasto w ramach inwestycji składników majątkowych (tzw. środki trwałe w budowie), jako wkładu niepieniężnego na podwyższenie kapitału zakładowego Podatnika oraz wyrażono zgodę na przejęcie przez Podatnika zobowiązań z tytułu kredytu i pożyczki zaciągniętych przez Miasto na realizację inwestycji.

Wytwarzane przez Miasto środki trwałe w budowie zostały następnie uchwałą Nadzwyczajnego Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy z dnia 16.09.2005r. wniesione aportem do majątku Podatnika. Tego samego dnia podjęto także uchwałę o podwyższeniu kapitału zakładowego Podatnika oraz objęciu przez Miasto wyemitowanego pakietu akcji imiennych serii C o wartości nominalnej 100 zł każda. Tym samym jedyny akcjonariusz objął dodatkowy pakiet akcji, pozostając w dalszym ciągu właścicielem 100% akcji w kapitale zakładowym Podatnika. Wytworzone środki trwałe zostały oddane do używania przez Podatnika w dniu 01.09.2006r.W związku z tym, iż wytworzone w toku inwestycji składniki majątku, które zostały wniesione aportem do majątku Podatnika, stały się jego własnością i są od 01.09.2006r. przez niego wykorzystywane w celu uzyskania przychodu, Miasto podjęło działania mające na celu przejęcia przez Podatnika ciążących na Mieście zobowiązań z tytułu zaciągniętych umów kredytu i pożyczki związanych z tymi środkami trwałymi. W tym celu Nadzwyczajne Walne Zgromadzenie Akcjonariuszy Podatnika, uchwałą z dnia 11.09.2006r., wyraziło zgodę na zbycie w celu umorzenia za wynagrodzeniem przez Miasto Podatnikowi pakietu akcji imiennych, które w łącznej wartości nominalnej są równe wartości kapitału kredytu i pożyczki zaciągniętych przez Miasto na realizację inwestycji.

Zgodnie z uchwałą, wynagrodzenie na rzecz Miasta Podatnik jest zobowiązany uiścić w dwóch częściach:

I część - Podatnik jest zobowiązany dokonać w gotówce,

II część – zapłata zostanie dokonana poprzez przejęcie zobowiązań Miasta wynikających z umowy kredytu i pożyczki.

Umowa nabycia pakietu akcji przez Podatnika w celu ich umorzenia została zawarta z Miastem w dniu 27.09.2006r.

Przedmiotowym wnioskiem Podatnik wystąpił z pytaniem, czy w razie przejęcia lub przystąpienia do długu w opisanym stanie faktycznym, uzasadnione będzie zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów kwoty zapłaconych odsetek od kapitału kredytu i pożyczki w momencie dokonania przez Podatnika faktycznej zapłaty odsetek.

Z uchwały z dnia 11.09.2006r. wynika, że wynagrodzenie za nabyte przez Podatnika akcje obejmuje jedynie łączną wartość kredytu i pożyczki, co zgodnie z zamierzeniem akcjonariusza stanowi jedynie łączną wartość niespłaconego zobowiązania głównego, tj. pozostałych do spłaty rat kapitałowych – z tytułu kredytu i pożyczki zaciągniętych przez Miasto. Wynagrodzenie za nabyte w celu umorzenia akcje nie obejmuje zobowiązań ubocznych w postaci odsetek od kredytu i pożyczki. Inwestycja, na której realizację Miasto zaciągnęło kredyt i pożyczkę, została przejęta przez Podatnika (jako aport) we wrześniu 2005r., zaś wytworzone w jej ramach środki trwałe zostały oddane do używania 01.09.2006r. W związku z tym, iż odsetki od kredytu i pożyczki, które będą uiszczane przez Podatnika, pozostają w związku z nabyciem prawa własności do środków trwałych wytworzonych dzięki środkom w wysokości kapitału głównego kredytu i pożyczki uzyskanych przez akcjonariusza, zaś środki trwałe są wykorzystywane przez Podatnika na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, w ocenie Spółki, pozostają one w związku z uzyskiwanym przez nią przychodem i mogą być na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Podsumowując, Podatnik stwierdza, że:

- kwota zobowiązania głównego z tytułu kredytu i pożyczki, jako wynagrodzenie za nabyte w celu umorzenia akcje, nie stanowi kosztu uzyskania przychodów;

- kwota zobowiązania ubocznego w postaci odsetek i innych opłat na rzecz kredytodawcy i pożyczkodawcy, która nie stanowi wynagrodzenia za za nabyte w celu umorzenia akcje, stanowi koszt uzyskania przychodów potrącalny w momencie poniesienia.

Zdaniem Naczelnika tut. Urzędu Skarbowego przedstawiona przez Spółkę argumentacja jest prawidłowa.

Stosownie do treści art. 359 § 1 i § 2 ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.) akcje własne spółki mogą być umorzone (jeżeli tak stanowi statut spółki) za zgodą akcjonariusza w drodze jej nabycia przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody akcjonariusza (umorzenie przymusowe). Umorzenie akcji wymaga uchwały walnego zgromadzenia, która powinna określać m.in. wysokość wynagrodzenia przysługującego akcjonariuszowi akcji umorzonych bądź uzasadnienie umorzenia akcji bez wynagrodzenia oraz sposób obniżenia kapitału zakładowego. Jeżeli walne zgromadzenia akcjonariuszy Spółki podejmie uchwałę o umorzeniu akcji, wówczas po stronie Podatnika powstaje zobowiązanie do wypłaty wynagrodzenia na rzecz akcjonariuszy. Ponieważ ustawodawca posługuje się w Kodeksie spółek handlowych terminem wynagrodzenia, a jednocześnie w ustawie tej nie sprecyzowano, w jakiej formie miałoby ono przez Spółkę zostać wypłacone, Strony mogą zatem dowolnie umówić się co do formy jego wypłaty.

Art. 519 § 1 ustawy z dnia 24.04.1964r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) stanowi, że osoba trzecia może wstąpić na miejsce dłużnika, który zostaje z długu zwolniony (przejęcie długu). Przejęcie długu, stosownie do postanowień § 2 powołanego art. 519, może nastąpić:

1) przez umowę między wierzycielem a osobą trzecią za zgodą dłużnika; oświadczenie dłużnika może być złożone którejkolwiek ze stron,

2)przez umowę między dłużnikiem a osobą trzecią za zgodą wierzyciela; oświadczenie wierzyciela może być złożone którejkolwiek ze stron; jest ono bezskuteczne, jeżeli wierzyciel nie wiedział, że osoba przejmująca dług jest niewypłacalna.

Przejęcie długu nie narusza istniejącego stosunku zobowiązaniowego, a jedynie powoduje zmianę osoby dłużnika – następuje sukcesja po stronie zobowiązanej do świadczenia. Przejmujący dług, oprócz samego długu, obejmuje wszystkie wynikające z umowy bądź ustawy obowiązki dotychczasowego dłużnika. Nowemu dłużnikowi przysługują także związane z tym długiem uprawnienia. Przejmujący dług jest zatem obowiązany do zapłacenia wierzycielowi należności oraz odsetek, jeżeli takie były przewidziane w umowie, ponosi wobec niego odpowiedzialność za zwłokę oraz niewykonanie lub nienależyte wykonanie zobowiązania. Z kolei przystąpienie do długu nie jest regulowane przez przepisy prawa cywilnego. Jednakże ze względu na zasadę swobody umów jest ono prawnie dopuszczalne i skuteczne. Skutkiem przystąpienia do długu jest powstanie po stronie dłużników zobowiązania solidarnego. Obok dotychczasowego dłużnika po stronie zobowiązanej pojawia się drugi podmiot. Wykonanie zobowiązania przez podmiot przystępujący do długu zwalnia dotychczasowego dłużnika z jego stosunku obligacyjnego. Różnica pomiędzy przejęciem długu a przystąpieniem do niego polega na tym, że przystąpienie do długi nie oznacza, że dotychczasowy dłużnik zostaje automatycznie z tego długu zwolniony. Do czasu uregulowania zobowiązania odpowiedzialność ponosi zarówno dotychczasowy dłużnik, jak i osoba przystępująca do długu. Dopiero uregulowanie zobowiązania przez podmiot przystępujący zwalnia dotychczasowego dłużnika z ciążącego na nim zobowiązania. W przypadku przystąpienia do długu osoby trzeciej, wierzyciel może żądać uregulowania długu zarówno od dotychczasowego zobowiązanego, jak i od osoby przystępującej do długu. W przypadku przejęcia długu, dotychczasowy dłużnik zostaje zwolniony z ciążącego a nim zobowiązania wobec wierzyciela, a jego miejsce zajmuje pomiot, który ten dług przejął.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, w skład wynagrodzenia należnego Miastu nie wchodziły odsetki od zaciągniętego kredytu i pożyczki, jednak Podatnik – jako podmiot przejmujący obowiązki dotychczasowego dłużnika (ewentualnie - przystępujący do długu) – jest obowiązany do spełnienia zobowiązania na warunkach i zasadach określonych w umowie zawartej z wierzycielem, a więc m. in. do zapłaty odsetek od pożyczki i kredytu zaciągniętych przez Miasto na realizację inwestycji, która na skutek jej wniesienia aportem stała się własnością Podatnika. Z tego też względu, w ocenie Naczelnika tut. Urzędu, cel ich poniesienia przez Spółkę należy rozpatrywać w oparciu o art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15.02.1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz.U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.).

Zgodnie z w/w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy, stanowić mogą koszty uzyskania przychodu, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów. Kosztami uzyskania przychodów są zarówno koszty bezpośrednio, jak i pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, dotyczące całokształtu działalności podatnika, związane z funkcjonowaniem firmy. Kosztem uzyskania przychodów są zatem uzasadnione racjonalnie i gospodarczo wydatki związane z działalnością gospodarczą podatnika, który przez ich poniesienie (w celu) zmierza do osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Kredyt i pożyczka zaciągnięte zostały w celu realizacji inwestycji, którą w ostateczności przejął Podatnik. Środki trwałe, które powstały w wyniku tej inwestycji, stały się własnością Podatnika, zostały oddane do używania w dniu 01.09.2006r. i są wykorzystywane przez Podatnika na potrzeby prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Dodatkowo, odsetki od kredytu i pożyczki nie stanowiły wynagrodzenia na nabyte przez Podatnika akcje własne w celu ich umorzenia.

W związku z powyższym, Spółka może zaliczyć zapłacone przez siebie po dniu oddania inwestycji do używania odsetki od przejętego kredytu i pożyczki do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, o ile nie zachodzą okoliczności, o których mowa w art.16 ust.1 pkt 60 lub 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Natomiast do określenia momentu, w którym odsetki od kredytu (pożyczki) mogą zostać zaliczone w ciężar kosztów uzyskania przychodów znajduje zastosowanie art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz nie zapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów) oraz art. 16 ust. 1 pkt 12 ustawy, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek, prowizji i różnic kursowych od pożyczek (kredytów) zwiększających koszty inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji. Jak wynika z powyższych przepisów, dla celów podatkowych za koszty uzyskania przychodów uznawane są wyłącznie zapłacone przez podatnika odsetki od zobowiązań (w szczególności od pożyczek/kredytów), pod warunkiem, że zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów, zgodnie z w/w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Obciążenie finansowe z tytułu odsetek musi być zatem faktycznie poniesione przez podatnika. Jednocześnie, jeżeli odsetki od kredytu (pożyczki) zaciągniętego na cele inwestycyjne zostały naliczone do dnia oddania tej inwestycji do używania, wówczas nie stanowią bezpośrednio kosztu uzyskania przychodu, lecz zwiększają wartość początkową inwestycji, w związku z którą ten kredyt (pożyczka) został zaciągnięty. Reasumując, odsetki od przejętego przez Podatnika zobowiązania z tytułu kredytu i pożyczki, powstałe po przyjęciu środków trwałych do używania, tj. 01.09.2006r., Podatnik może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 1 w związku z art. 16 ust. 1 pkt 11 w/w ustawy w momencie ich faktycznej zapłaty.

Mając powyższe ma uwadze, postanowiono jak na wstępie. Niniejsze postanowienie dotyczy wyłącznie stanu faktycznego przedstawionego we wniosku oraz obowiązującego w tym stanie faktycznym stanu prawnego.

Pouczenie

Niniejsza interpretacja nie jest wiążąca dla Strony i jest wiążąca dla organów podatkowych oraz organów kontroli skarbowej właściwych dla Strony - do czasu jej zmiany lub uchylenia (art. 14 b § 1 i 2 ustawy - Ordynacja podatkowa). Na niniejsze postanowienie służy zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, za pośrednictwem Naczelnika tut. Urzędu Skarbowego w terminie 7 dni od dnia jego doręczenia (art. 14 a § 4 w związku z art. 236 § 2 pkt 1 ustawy - Ordynacja podatkowa).