DECYZJA

Na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239, art. 14a § 4, art. 14b § 5 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), art. 2 pkt 10 lit. a), art. 9, art. 20 ust.9, art. 103 ust.4, ust.5 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz.535 z późn. zm.), po rozpatrzeniu zażalenia z dnia 25.05.2006r., nr EF12-3116/87/2003 wniesionego przez X na postanowienie Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 17.05.2006r., nr 1471/NUR1/443-80/1/06/GW, w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego - Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie

postanawia

odmówić zmiany postanowienia Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie.

UZASADNIENIE

Pismem z dnia 17.02.2006r., nr EF12-3116/28/2006 Strona wystąpiła o udzielenie pisemnej interpretacji dotyczącej między innymi zakresu stosowania art. 20, art. 103 ustawy o VAT, a w szczególności o potwierdzenie, że:

- obowiązek podatkowy w przypadku otrzymania faktury VAT od kontrahenta ze Szwecji opiewającej na 10% wartości kontraktu, na mocy którego nabędzie nowy środek transportu powstał w dniu 01.02.2006r. (tj. w dniu wystawienia w/w faktury przez dostawcę ze Szwecji);

- ma obowiązek wpłacenia podatku od towarów i usług do 15.02.2006r. i nie ma obowiązku złożenia w tym terminie informacji VAT-23.

Strona wskazała, iż obowiązek podatkowy powstaje w dniu wystawienia faktury, niezależnie od tego, czy jest to faktura dotycząca otrzymania części należności przed dostarczeniem nowego środka transportu, czy też faktura dokumentująca dostawę nowego środka transportu. W opinii Strony w zaistniałym stanie faktycznym obowiązek podatkowy powstał 01.02.2006r. – w dniu wystawienia w/w faktury.

Jednocześnie Strona uznała, że zgodnie z art. 103 ust.4 w związku z ust.3 ustawy o VAT w przedmiotowej sprawie ma obowiązek dokonać wpłaty VAT na rachunek bankowy urzędu skarbowego najpóźniej w dniu 15.02.2006r.

Ponadto Strona zauważyła, iż w przedstawionym stanie faktycznym nie jest w stanie wypełnić obowiązku wynikającego z art. 103 ust.5 ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ w/w faktura nie jest fakturą potwierdzającą nabycie środka transportu. Natomiast zdaniem Strony wypełnienie VAT-23 (informacji o wewnątrzwspólnotowym nabyciu środków transportu) nie jest także możliwe, gdyż środek transportu zostanie dostarczony do Polski za kilka miesięcy (w/w środki transportu nie zostały jeszcze wytworzone), a zatem brak jest danych, jakie muszą być zawarte w informacji VAT-23, np. numer nadwozia, numer podwozia, data dopuszczenia do użytku, kolor, przebieg.

Biorąc powyższe pod uwagę, Strona stała na stanowisku, że złożenie informacji VAT-23 jest bezcelowe ze względu na „fizyczny” brak środka transportu, a obowiązek złożenia w/w informacji będzie na Niej ciążył po dostarczeniu przez szwedzkiego kontrahenta nowych środków transportu, co nastąpi za kilka miesięcy i wówczas będzie Ona w posiadaniu faktury potwierdzającej jego nabycie.

Strona do pisma z dnia 16.03.2006r., nr EF12-3116/28a/2006, będącego uzupełnieniem w/w wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego, dołączyła pismo Urzędu Statystycznego w Łodzi z dnia 16.02.2006r., nr OK-5672/KW-948/2006, z którego wynika, iż przedmiotowy środek transportu mieści się w grupowaniu: PKWiU 34.10.54-90.00 „Pojazdy samochodowe specjalnego przeznaczenia, gdzie indziej niesklasyfikowane”.

Postanowieniem z dnia 17.05.2006r., nr 1471/NUR1/443-80/1/06/GW, Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie uznał stanowisko Strony za nieprawidłowe.

Na powyższe postanowienie Strona złożyła zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie.

W zażaleniu Strona zarzuca zaskarżonemu postanowieniu błędną interpretację art. 103 ustawy o podatku od towarów i usług.

Strona w zażaleniu wskazuje, iż ustawodawca uzależnił stosowanie art. 103 ust.3 ustawy o VAT od łącznego spełnienia trzech przesłanek określonych w ust.4 w/w artykułu:

1. wystąpienia wewnątrzwspólnotowego nabycia nowych środków transportu lub innych środków transportu, oraz
2. podatek od w/w czynności jest rozliczany zgodnie z art. 99 ust.1-3 lub ust.8 ustawy o VAT, oraz
3. środek transportu ma być przez nabywcę zarejestrowany na terytorium kraju lub jeżeli nie podlega rejestracji, środek transportu jest użytkowany na terytorium kraju.

W opinii Strony spełniła Ona łącznie w/w przesłanki warunkujące zastosowanie art. 103 ust.3 i ust.4 ustawy o podatku od towarów i usług. Zdaniem Strony bez znaczenia pozostaje fakt nie dysponowania przez Nią w dniu powstania obowiązku podatkowego środkiem transportu.

W zażaleniu Strona podnosi, iż w art. 103 ust.4 ustawy o VAT ustawodawca nie określił zarówno w jakim terminie środek transportu ma zostać zarejestrowany, jak i że podatnik ma być w dniu dokonywania zapłaty VAT w posiadaniu nowego środka transportu.

Ponadto Strona zauważa, że przyjmując za poprawną wykładnię art. 103 ustawy o podatku od towarów i usług dokonaną przez Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie należałoby dojść do wniosku, iż w przypadku gdy nabywca nowego środka transportu posiada fakturę VAT wystawioną przez podatnika podatku od wartości dodanej, a nie posiada jeszcze środka transportu, mimo iż w dniu wystawienia faktury VAT przez podatnika podatku od wartości dodanej powstał obowiązek podatkowy, to nie powstał obowiązek zapłaty w terminie 14 dni należnego podatku. W opinii Strony uzależnienie obowiązku zapłaty podatku w terminie 14 dni od dnia powstania obowiązku podatkowego od faktu posiadania przez podatnika nowego środka transportu stoi w sprzeczności z wykładnią celowościową art. 20 ust.9 ustawy o VAT.

Zdaniem Strony o wadliwej interpretacji przepisów prawa podatkowego dokonanej przez organ pierwszej instancji może świadczyć wzór deklaracji podatkowej VAT-7, gdzie w pozycji 39 należy podać kwotę podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia nowego środka transportu, która pomniejsza kwotę podatku należnego za dany okres rozliczeniowy. O błędnej interpretacji wydanej przez Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie świadczą także zasady wydawania przez organ podatkowy zaświadczeń o uiszczeniu przez podatnika podatku należnego od wewnątrzwspólnotowego nabycia nowego środka transportu, w których podaje się między innymi dzień uiszczenia podatku oraz jego wysokość. A zatem przyjęcie interpretacji dokonanej w zaskarżonym postanowieniu prowadziłoby do sytuacji, w której organ podatkowy nie posiadałby danych niezbędnych do wydania takiego zaświadczenia i musiałby przeprowadzać czynności sprawdzające mające na celu określenie kwoty należnego podatku z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia nowego środka transportu, a nie takie były założenia ustawodawcy.

Jednocześnie Strona stoi na stanowisku, że przyjęcie interpretacji zaprezentowanej w przedmiotowym postanowieniu doprowadziłoby również do powstania wątpliwości, czy uiszczono VAT w przypadku podatników, którzy w deklaracjach podatkowych VAT-7 wykazują nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym.

Ponadto Strona w zażaleniu podkreśla, iż we wniosku o wydanie wiążącej interpretacji przepisów prawa podatkowego pytała także o obowiązek złożenia informacji VAT-23, a Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie nie ustosunkował się wprost do tej części zapytania. Jednakże stanowisko organu pierwszej instancji, zgodnie z którym do zaistniałego stanu faktycznego nie mają zastosowania przepisy art. 103 ust.3 i ust.4 ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje na to, że nie ma Ona obowiązku składania informacji VAT-23.

Strona ponownie zauważa, że obowiązek złożenia informacji VAT-23 będzie miała dopiero po dostarczeniu przez kontrahenta nowych środków transportu.

Mając powyższe na uwadze, Strona wnosi o zmianę postanowienia Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 17.05.2006r., nr 1471/NUR1/443-80/1/06/GW i uznanie stanowiska zawartego we wniosku z dnia 17.02.2006r. za prawidłowe.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie po zapoznaniu się z całością zgromadzonego w sprawie materiału oraz po rozpatrzeniu zażalenia zważył, co następuje:

Z przedstawionego w przedmiotowej sprawie stanu faktycznego wynika, że Strona zawarła z Y (podatnikiem podatku od wartości dodanej) umowę, na mocy której kontrahent szwedzki wytworzy i dostarczy Jej dwa pojazdy drogowo-szynowe. Zdaniem Strony przedmiotowe pojazdy spełniają warunki określone dla nowych środków transportu (są wymienione w załączniku nr 1 do ustawy o podatku od towarów i usług oraz mogą być wykorzystywane do przewozu osób i towarów). Ze względu na długi czas wytworzenia w/w środków transportu zostaną one dostarczone do Polski po kilku miesiącach od podpisania umowy. Zgodnie z powyższą umową całkowita należność za dostarczenie dwóch pojazdów drogowo-szynowych wynosi 11.472.792 koron szwedzkich. Stosownie do w/w umowy Strona przed wykonaniem pojazdów zobowiązana jest zapłacić 10% należności. Strona finansuje zakup przedmiotowych środków transportu z kredytu udzielonego przez Z, który przelewa środki z kredytu bezpośrednio na rachunek dostawcy po przedłożeniu faktury VAT. Dlatego też faktura VAT musi być wystawiona przed otrzymaniem przez Y zaliczki. Y w dniu 01.02.2006r. wystawiła fakturę na 10% należności za dostarczenie dwóch środków transportu, która ma być zapłacona w lutym 2006r.

W tym miejscu organ odwoławczy zauważa, że zgodnie z art. 2 pkt 10 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług, przez nowe środki transportu rozumie się przeznaczone do transportu osób lub towarów pojazdy lądowe wymienione w poz. 1-4, 9, 10 i 15-20 załącznika nr 1 do ustawy, napędzane silnikiem o pojemności skokowej większej niż 48 centymetrów sześciennych lub o mocy większej niż 7,2 kilowatów, jeżeli przejechały nie więcej niż 6.000 kilometrów lub od momentu dopuszczenia ich do użytku upłynęło nie więcej niż 6 miesięcy; za moment dopuszczenia do użytku pojazdu lądowego uznaje się dzień, w którym został on pierwszy raz zarejestrowany w celu dopuszczenia do ruchu drogowego lub w którym po raz pierwszy podlegał on obowiązkowi rejestracji w celu dopuszczenia do ruchu drogowego w zależności od tego, która z tych dat jest wcześniejsza; jeżeli nie można ustalić dnia pierwszej rejestracji pojazdu lądowego lub dnia, w którym podlegał on pierwszej rejestracji, za moment dopuszczenia do użytku tego pojazdu uznaje się dzień, w którym został on wydany przez producenta pierwszemu nabywcy, lub dzień, w którym został po raz pierwszy użyty dla celów demonstracyjnych przez producenta.

Ponadto organ drugiej instancji przypomina, iż przedmiotowy pojazd szynowo-drogowy zgodnie z opinią Urzędu Statystycznego w Łodzi z dnia 16.02.2006r., nr OK-5672/KW-948/2006 będzie mieścił się w grupowaniu: PKWiU 34.10.54-90.00 „Pojazdy samochodowe specjalnego przeznaczenia, gdzie indziej niesklasyfikowane”. Natomiast w poz. 4 załącznika nr 1 do ustawy o VAT (będącym wykazem towarów zaliczanych do nowych środków transportu) ustawodawca wymienił pojazdy mechaniczne przeznaczone do celów specjalnych - mieszczące się w grupowaniu PKWiU: 34.10.5 – z wyłączeniem samochodów ciężarowych z dźwigiem (PKWiU 34.10.52), wież wiertniczych, samojezdnych (PKWiU 34.10.54-10.00).

Jednocześnie Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie podkreśla, że w myśl art. 9 ust.1 w/w ustawy, przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 5 ust.1 pkt 4, rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostaw, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

Przepis ten stosuje się pod warunkiem, że nabywcą towarów jest: podatnik, o którym mowa w art. 15, lub podatnik podatku od wartości dodanej, a nabywane towary mają służyć czynnościom wykonywanym przez niego jako podatnika; osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w lit. a – z zastrzeżeniem art. 10 (art. 9 ust.2 pkt 1 cyt. ustawy), a dokonujący dostawy towarów jest podatnikiem, o którym mowa w pkt 1 lit. a (art. 9 ust.2 pkt 2 w/w ustawy).

Stosownie zaś do art. 9 ust.3 ustawy o podatku od towarów i usług, przepis ust.1 stosuje się również w przypadku, gdy: nabywcą jest podmiot inny niż wymieniony w ust.2 pkt 1; dokonującym dostawy towarów jest podmiot inny niż wymieniony w ust.2 pkt 2 – jeżeli przedmiotem nabycia są nowe środki transportu.

Jednocześnie organ odwoławczy wskazuje, że w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia nowych środków transportu przepisy ustawy o VAT przewidują szczególny sposób powstania obowiązku podatkowego-określony w art. 20 ust.9 w/w ustawy- powstaje on z chwilą otrzymania tych towarów, nie później jednak niż z chwilą wystawienia faktury przez podatnika podatku od wartości dodanej.

W tym miejscu organ drugiej instancji podkreśla, iż podstawowym obowiązkiem podatnika jest zapłata podatku. W podatku od towarów i usług obowiązuje zasada samoobliczania przez podatnika ciążącego na nim podatku. W przepisach dotyczących VAT przewidziano kilka terminów obliczenia i zapłaty podatku na rachunek urzędu skarbowego.

Z przepisu art. 103 ust.4 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że w każdym przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia nowych środków transportu VAT powinien być obliczony i zapłacony do urzędu skarbowego w terminie 14 dni od dnia powstania obowiązku podatkowego, niezależnie od tego, w jakim terminie składana jest deklaracja podatkowa, w której czynność ta (wewnątrzwspólnotowe nabycie) jest wykazana, a także niezależnie od rodzaju składanych deklaracji (VAT-7, VAT-7K, VAT-8). Powyższe dotyczy również nabycia innych niż nowe środków transportu przez podatników rozpoznających wewnątrzwspólnotowe nabycie i składających deklaracje VAT-7, VAT-7K, VAT-8. Regulacja ta przesuwa zatem termin zapłaty podatku. Na ogólnych zasadach byłby on płacony do 25 dnia miesiąca następującego po okresie (miesiącu lub kwartału), w którym powstał obowiązek podatkowy. Na mocy niniejszej regulacji jest on natomiast płatny bezpośrednio 14 dni po powstaniu obowiązku podatkowego. Warunkiem przyspieszonej płatności jest jednakże, by nabywany środek transportu miał być przez nabywcę zarejestrowany na terytorium kraju lub jest użytkowany na terytorium kraju (jeżeli nie podlega rejestracji).

Z zapłatą podatku od wewnątrzwspólnotowego nabycia środków transportu dodatkowo związane są pewne obowiązki o charakterze administracyjnym, jakie ma wypełnić nabywca. Otóż obowiązany jest on do przedłożenia naczelnikowi urzędu skarbowego informacji o nabywanych środkach transportu. Do informacji należy dołączyć kopię faktury potwierdzającej nabycie środka transportu przez podatnika (art. 103 ust.5 ustawy o VAT). Informacja ta składana jest wedle ustalonego wzoru. Został on określony w – wydanym na podstawie delegacji zawartej w ust.7 art. 103 ustawy o VAT – rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 21 kwietnia 2004r. w sprawie określenia wzoru informacji o wewnątrzwspólnotowym nabyciu środków transportu (Dz. U. Nr 84, poz.784). Informacja składana jest na druku VAT-23. Złożona przez podatnika informacja wraz z kopią faktury dokumentującej nabycie w/w środków transportu stanowi podstawę do wydania podatnikowi przez organ podatkowy zaświadczenia o uiszczeniu podatku od wewnątrzwspólnotowego nabycia, o którym mowa w art. 105 ustawy o podatku od towarów i usług.

Biorąc powyższe pod uwagę, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w ślad za Naczelnikiem Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie stwierdza, iż w przedstawionym stanie faktycznym w/w pojazd szynowo-drogowy będzie nowym środkiem transportu w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, oraz że wewnątrzwspólnotowe nabycie nowych środków transportu, zaistnieje dopiero po otrzymaniu przez Stronę w/w pojazdów, którymi będzie mogła rozporządzać jak właściciel, zgodnie z art. 9 ust.1 ustawy o VAT.

W ocenie organu odwoławczego w zaistniałej sytuacji nie dochodzi jeszcze do wewnątrzwspólnotowego nabycia nowych środków transportu (tj. Strona nie jest w posiadaniu zarówno w/w środków transportu, jak i faktury potwierdzającej ich nabycie), a zatem jak wskazał organ pierwszej instancji w zaskarżonym postanowieniu brak jest przesłanek do zastosowania art. 103 ust.4 i ust.5 ustawy o podatku od towarów i usług.

Ponadto zdaniem organu drugiej instancji obowiązek podatkowy odnośnie 10% wartości kontraktu powstaje zgodnie z art. 20 ust.7 ustawy o VAT, w dniu 01.02.2006r., tzn. w dacie wystawienia w/w faktury, dokumentującej zapłatę części należności przed dokonaniem dostawy nowych środków transportu. Natomiast w pozostałej części należności obowiązek podatkowy (jak słusznie wskazał Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie w postanowieniu nr 1471/NUR1/443-80/1/06/GW z dnia 17.05.2006r.) powstanie w dniu otrzymania przez Stronę przedmiotowych pojazdów lub z chwilą wystawienia przez kontrahenta szwedzkiego faktury potwierdzającej ich dostawę, w zależności od tego, które z w/w zdarzeń wystąpi w pierwszej kolejności.

Mając powyższe na uwadze, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie postanawia jak w sentencji decyzji.