INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 6 lutego 2008 r. (data wpływu 12 lutego 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 12 lutego 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca zamierza organizować akcje promocyjne skierowane do sklepów detalicznych kupujących towary wnioskodawcy od dystrybutorów tych towarów (hurtownie). Wnioskodawca nie dostarcza sprzedawanych przez siebie towarów bezpośrednio do sklepów detalicznych, czy też sklepów detalicznych zgrupowanych w sieciach sprzedaży detalicznej. Pod pojęciem „sklep” czy też „sklep detaliczny” wnioskodawca rozumie podmiot prowadzący działalność gospodarczą w zakresie handlu detalicznego towarami, w tym towarami pochodzącymi od wnioskodawcy. Wnioskodawca sprzedaje towar do dystrybutorów (hurtowników), którzy z kolei sprzedają towar kupiony od wnioskodawcy do tych sklepów. Akcje promocyjne mają służyć intensyfikowaniu sprzedaży określonych asortymentów towarów z oferty asortymentowej wnioskodawcy. Akcje te polegać będą na tym, że przy jednorazowym zakupie określonej ilości towarów X (np. 504 szt) w czasie trwania akcji promocyjnej, sklep - nabywca premiowany będzie dodatkową ilością towaru Y (np. 60 szt.). Premiowanie polega na tym, że gdy wnioskodawca otrzyma informację o tym, że sklep w ramach uczestnictwa w akcji zrealizował warunek akcji (kupił 504 szt. towaru X), wówczas przedstawiciel wnioskodawcy lub za pośrednictwem dystrybutorów (hurtowników), którzy sprzedają towar kupiony od wnioskodawcy, dostarczają do sklepu dodatkowo towar Y w ilości określonej dla danej akcji, uzależnionej od ilości zakupionego towaru X, ale w ramach ceny za towar X.

Towar Y po uruchomieniu akcji promocyjnej wydany zostanie z magazynów wnioskodawcy za dowodem rozchodu wewnętrznego, a następnie będzie kwitowany bezpośrednio przez sklep lub przez dystrybutora (hurtownika), który otrzymuje go, a następnie rozprowadza pomiędzy sklepy w ramach akcji promocyjnej. Z chwilą wydania towaru promocyjnego, jego wartość zaliczana będzie do kosztów uzyskania przychodów wnioskodawcy. Jako ta wartość w przypadku towarów będących wyrobami wnioskodawcy będzie to techniczny koszt wytworzenia, zaś w przypadku towarów zakupionych przez wnioskodawcę na potrzeby akcji promocyjnej - ich koszt zakupu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółka postępuje prawidłowo zaliczając wartość towarów przeznaczonych na akcje promocyjne do kosztów uzyskania przychodów w chwili ich poniesienia, tj. w chwili przekazania towarów do sklepu...

Zdaniem Spółki, zgodnie z art. 15 ust. 1 zdanie pierwsze updop kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 updop. Zgodnie z tym przepisem, aby wydatek mógł być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów muszą być spełnione następujące warunki pozytywne: wydatek musi zostać poniesiony (odpis kosztowy musi być dokonany), celem jego poniesienia powinno być osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów, oraz warunek negatywny: wydatek (odpis) nie może znajdować się w katalogu wydatków i odpisów, które nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów zawartym w art.16 ust.1 pdop. Powyższe warunki muszą być spełnione łącznie. Bez wątpienia akcja promocyjna o wartości na równowartość kosztu towarów przekazanych w ramach akcji promocyjnych w stanie faktycznym sprawy służy zachowaniu i zabezpieczeniu źródła przychodu, a także uzyskania przychodu. Działania promocyjne dotyczące towarów pochodzących od wnioskodawcy wpływają pośrednio na wzrost przychodów wnioskodawcy. W praktyce w ramach ceny za towar objęty promocją sklep otrzymuje dodatkowy towar. W ten sposób ostatnie instytucjonalne ogniwo w sieci sprzedaży motywowane jest do dokonywania zakupu towarów, sprzedaż których szczególnie interesuje wnioskodawcę. Technika ta jest znana i powszechnie stosowana. Sklepy również w ramach promocji uzyskują możliwości prowadzenia własnych akcji promocyjnych, gdyż w ramach ceny zapłaconej za towar uzyskują dodatkowe ilości innego towaru, który na specjalnych warunkach mogą oferować ostatecznym nabywcom, zachęcając ich w ten sposób do kupna. Sklepy uczestnicząc w akcjach promocyjnych kupują więcej towaru w hurtowni, a w tej sytuacji wnioskodawca sprzedaje więcej towaru hurtownikowi. W ten sposób działania stymulujące prowadzone przez wnioskodawcę wobec sklepów pozostają w oczywistym związku z jego przychodami, mimo tego, że nie realizuje on na rzecz sklepów sprzedaży towarów. Tak więc opisane wydatki, jako że nie znajdują się w katalogu negatywnym (art. 16 ust. 1 updop), spełniając obie przesłanki pozytywne z art. 15 ust. 1 updop stanowić będą dla wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów. Ponieważ mają z przychodem związek pośredni, ich zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów następować będzie w chwili ich poniesienia. Za taki moment uznać należy moment wydania towarów Y uczestnikowi akcji promocyjnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych ( t.j. Dz. U. z 2000r., Nr 54, poz. 654 z późn. zm. ) nie zawiera wykazu wydatków, które przesądzają o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów. Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ustawy. Zatem , aby uznać wydatek za koszt uzyskania przychodów, muszą być spełnione warunki:

1. poniesiony wydatek musi mieć bezpośredni lub pośredni wpływ na powstanie przychodu z działalności gospodarczej, albo
2. poniesiony wydatek musi mieć wpływ na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów,
3. wydatek nie może znajdować się w katalogu kosztów negatywnych określonych w art. 16 ust. 1 ustawy.
   
   

Przepis powyższy nie określa terminu, kiedy – dla ustalenia dochodu podlegającego opodatkowaniu - można potrącić koszty.

Sposób, w jaki należy rozliczyć koszty uzyskania przychodów zwłaszcza te, które odnoszą się nie tylko do roku podatkowego, w jakim zostały poniesione, ale i do lat następnych, jest uzależniony od tego, czy dany wydatek można zakwalifikować do kosztów bezpośrednio czy pośrednio związanych z przychodami. Kwestia związana z momentem potrącalności kosztów uzyskania przychodów została uregulowana w przepisach art. 15 ust. 4 oraz art. 15 ust. 4b-4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody ( art. 15 ust. 4 ustawy). W myśl zaś art. 15 ust. 4d ustawy koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodu (art. 15 ust. 4e ustawy) uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Spełnienie przesłanek wynikających z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w odniesieniu do akcji promocyjnej, stanowi podstawowe kryterium możliwości zaliczenia poniesionych na ich podstawie wydatków do kosztów uzyskania.

Jak wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego Spółka zamierza prowadzić sprzedaż premiową swoich towarów, polegającą na uatrakcyjnieniu zakupu poprzez wydawanie dodatkowych towarów klientom, którzy zakupili jednorazowo określoną ilość towaru Wnioskodawcy.

Należy uznać, że ze sprzedażą premiową mamy do czynienia wtedy, gdy:

• dochodzi do wydania nagrody z racji nabycia towaru lub usługi,

• nagroda przyznawana jest każdemu nabywcy, który spełnia określone przez sprzedającego warunki zakupu,

• nagroda nie jest przyznawana w pieniądzach,

• podatnik posiada dowody potwierdzające, że wręczane gratisy faktycznie wspierają podstawową sprzedaż, np. regulamin, w którym określone zostaną warunki i adresaci promocji.
  
  

Cechą charakterystyczną sprzedaży promocyjnej jest to, iż klient, jeszcze przed dokonaniem zakupu, może spodziewać się korzyści w postaci upustu lub dodatkowych gratisowych produktów, na podstawie regulaminu sprzedaży premiowej.

Ponieważ sporządzone dla poszczególnych hurtowni (dystrybutorów), prowadzących sprzedaż przedmiotowego produktu „dowody rozchodu wewnętrznego” nie dają możliwości powiązania ich z konkretnymi zdarzeniami gospodarczymi generującymi przychody z działalności operacyjnej, ponieważ są one skierowane bezpośrednio do hurtowni, a pośrednio do sklepów detalicznych (hurtownie nie stanowią docelowego odbiorcy przedmiotowego produktu od Wnioskodawcy, lecz stanowią jedynie kolejne ogniwo dystrybucji danego produktu), to wydatki związane ze sprzedażą premiową, jako przedsięwzięciem zmierzającym do uatrakcyjnienia zakupu towarów, pozostają w pośrednim związku z przychodami ze sprzedaży i w całości stanowią koszt uzyskania przychodów, na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Nadmienić należy, że koszt uzyskania przychodu stanowić będzie wartość wydanych „towarów Y”, które w trakcie sprzedaży premiowej wydano klientom (sklepom detalicznym i hurtownikom), spełniającym warunki określone w regulaminie i których fakt wydania został odpowiednio udokumentowany.

Powołany przepis art. 15 ust. 1 należy interpretować łącznie z art. 9 ust. 1 tej ustawy, zgodnie z którym podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m. Odrębne przepisy, o których mowa w tym artykule zawarte są w ustawie z dnia 29 września 1994r. o rachunkowości (t.j. Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 ze zm.). Przepisy art. 20 i art. 21 tejże ustawy ustalają zasady dokumentowania operacji gospodarczych, a w szczególności warunki, jakim powinny odpowiadać dowody księgowe stanowiące podstawę zapisów w księgach rachunkowych. W świetle tych przepisów dowody księgowe powinny być rzetelne, to jest zgodne z rzeczywistym przebiegiem operacji gospodarczej, którą dokumentują, kompletne, wolne od błędów rachunkowych i zawierające co najmniej:

• określenie rodzaju dowodu i jego numeru identyfikacyjnego,

• określenie stron (nazwy, adresy) dokonujących operacji gospodarczej,

• opis operacji oraz jej wartość, jeżeli to możliwe, określoną także w jednostkach naturalnych,

• datę dokonania operacji, a gdy dowód został sporządzony pod inną datą - także datę sporządzenia dowodu,

• podpis wystawcy dowodu oraz osoby, której wydano lub od której przyjęto składniki aktywów,

• stwierdzenie sprawdzenia i zakwalifikowania dowodu do ujęcia w księgach rachunkowych przez wskazanie miesiąca oraz sposobu ujęcia dowodu w księgach rachunkowych (dekretacja), podpis osoby odpowiedzialnej za te wskazania.
  
  

Dowód księgowy, który będzie właściwy do wprowadzenia kosztu do ksiąg rachunkowych, będzie również stosownym dokumentem do celów podatkowych, choć niejednokrotnie dokumentem niewystarczającym. Należy bowiem podkreślić, że podatnik, uznając wydatek za koszt uzyskania przychodu odnosi ewidentną korzyść podatkową, ponieważ ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Na podatniku spoczywa więc ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodu. Ma on obowiązek nie tylko udokumentować, że wydatek został poniesiony (prawidłowo zarachowany), ale wykazać także, że poniesiony został w celu osiągnięcia przychodu.

Reasumując, wydatki poniesione w związku z akcją promocyjną skierowaną do sklepów detalicznych przy spełnieniu wymogów art. 15 ust.1 cyt. ustawy mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w chwili ich poniesienia tj. na dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano). Za taki moment uznać należy moment wydania towarów Y uczestnikowi akcji promocyjnej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.