INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Banku, przedstawione we wniosku z dnia 20 lutego 2009 r. (data wpływu 23 lutego 2009 r.), uzupełnionym pismem z dnia 29 kwietnia 2009 r. (data wpływu 4 maja 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania wartości świadczeń w postaci zwrotu kosztów kształcenia - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 23 lutego 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania wartości świadczeń w postaci zwrotu kosztów kształcenia. Z uwagi na stwierdzone we wniosku braki formalne, wezwano Wnioskodawcę pismem z dnia 22 kwietnia 2009 r. Nr ITPB2/415-199/09-2/AD do ich uzupełnienia. Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 29 kwietnia 2009 r. (data wpływu 4 maja 2009 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Pracownik zawarł z poprzednim pracodawcą umowę, w myśl której pracodawca zobowiązał się do sfinansowania kosztów szkolenia pracownika, a pracownik do przepracowania odpowiedniej liczby lat, z zastrzeżeniem, że w razie wcześniejszego rozwiązania umowy o pracę, zobowiązany będzie do zwrotu kosztów szkolenia. Pracownik rozwiązał umowę o pracę przed terminem. Bank jako nowy pracodawca pokrył koszty szkolenia pracownika wynikające z powyższej umowy i przekazał je na konto poprzedniego pracodawcy jeszcze w trakcie trwania umowy o pracę. Poprzedni pracodawca nie odprowadził składki na podatek dochodowy od osób fizycznych. Bank w związku z pokryciem kosztów szkoleniowych zamierza zawrzeć z pracownikiem umowę szkoleniową.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy w przedstawionym stanie faktycznym powstał przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych...

Zdaniem Wnioskodawcy zawarcie umowy szkoleniowej z pracownikiem w związku z dokonanym zwrotem kosztów za szkolenie poprzedniemu pracodawcy, nie powoduje obowiązku naliczenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych zgodnie z rozporządzeniem Ministra Edukacji Narodowej oraz Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 12 października 1993 r. (Dz. U. z 1993 r. Nr 103, poz. 472 ze zm).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52 i 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, przychodami są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 12 ust. 1 ww. ustawy za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub częściowo odpłatnych.

Mając na uwadze powyższe należy przyjąć, że wartość świadczeń otrzymanych przez pracownika na dokształcanie i podnoszenie kwalifikacji zawodowych stanowi przychód ze stosunku pracy. Przychód ten może być jednak w określonych sytuacjach zwolniony z podatku dochodowego od osób fizycznych, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90 cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z powołanego przepisu wynika, iż wolna od podatku jest wartość świadczeń przyznanych zgodnie z odrębnymi przepisami przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego pracownika, z wyjątkiem wynagrodzeń otrzymywanych za czas urlopu szkoleniowego oraz za czas zwolnień z części dnia pracy, przysługujących pracownikom podejmującym naukę w szkołach lub podnoszącym kwalifikacje zawodowe w formach pozaszkolnych.

Odrębne przepisy, o których mowa powyżej zawiera m.in. rozporządzenie Ministra Edukacji Narodowej oraz Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 12 października 1993 r. w sprawie zasad i warunków podnoszenia kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego dorosłych (Dz. U. z 1993 r. Nr 103, poz. 472 ze zm.).

W myśl § 6 ust. 2 ww. rozporządzenia, gdy pracownik, który otrzymał od zakładu pracy świadczenia i w trakcie nauki lub po jej zakończeniu w terminie określonym w umowie (nie dłuższym jednak niż 3 lata):

1. rozwiąże stosunek pracy za wypowiedzeniem
2. i z którym zakład rozwiąże stosunek pracy bez wypowiedzenia z jego winy, lub
3. z którym stosunek pracy wygaśnie wskutek porzucenia pracy

• jest obowiązany do zwrotu kosztów poniesionych przez zakład pracy na jego naukę w wysokości proporcjonalnej do czasu pracy po ukończeniu nauki lub czasu pracy w okresie nauki, chyba że zakład pracy odstąpi od żądania zwrotu kosztów w części lub w całości.

Treść powyższego przepisu wskazuje, iż zakład pracy zawiera z pracownikiem, który podejmuje naukę na podstawie skierowania tego zakładu, umowę ustalającą wzajemne prawa i obowiązki stron, tj. pracownika i pracodawcy, gdzie obowiązek zwrotu kosztów szkolenia ciąży na pracowniku.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, iż Bank jako nowy pracodawca pokrył i przekazał koszty szkolenia pracownika wynikające z umowy na konto poprzedniego pracodawcy jeszcze w trakcie trwania umowy o pracę, a następnie zamierza z tego tytułu zawrzeć z pracownikiem umowę szkoleniową.

Zatem w myśl wyżej powołanych przepisów prawa stwierdzić należy, iż w przypadku gdy zwrotu dokona nowy pracodawca nie można uznać, że zawarł on z pracownikiem umowę dotyczącą praw i obowiązków stron w związku z podjęciem przez pracownika nauki w myśl przywołanego rozporządzenia. Umowa ta jest bowiem zawierana w przypadku ponoszenia przez pracodawcę świadczeń na rzecz pracownika w związku z pobieraniem przez niego nauki, a nie w związku z uregulowaniem za pracownika wcześniejszych zobowiązań wynikających z umowy zawartej z byłym pracodawcą. Zatem zwrot nie jest świadczeniem na podnoszenie kwalifikacji zawodowych pracownika, a co za tym idzie nie korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym podlega opodatkowaniu.

Jednocześnie podkreślenia wymaga, iż zakres świadczeń uznawanych za przychody ze stosunku pracy nie ma charakteru zamkniętego. Przyjmuje się jednocześnie, że o kwalifikacji określonego rodzaju przychodów do przychodów ze stosunku pracy decyduje fakt, iż prawną podstawę wypłaty tych należności stanowi stosunek pracy.

Zatem o sposobie opodatkowania świadczeń przyznanych pracownikowi decydujący jest stan faktyczny istniejący w momencie otrzymania przychodu, tj. w momencie, w którym określone zdarzenie wywołuje skutek prawny. W sytuacji przedstawionej we wniosku, zwrot za pracownika dokonany został przez obecnego pracodawcę, w okresie trwania stosunku pracy z byłym pracodawcą w rozumieniu przepisów Kodeksu pracy. To obecny, a nie były pracodawca świadczył na rzecz pracownika. Należy zatem stwierdzić, iż w sytuacji gdy między stronami nie istnieje stosunek pracy, przyznanego świadczenia nie można uznać za przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 20 ust. 1 wyżej powołanej ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Sformułowanie "w szczególności” dowodzi, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł należy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione od podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku, w drodze rozporządzenia wydanego przez Ministra Finansów.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż udzielone przez Bank świadczenie ma dla pracownika konkretny wymiar finansowy gdyż nie powoduje uszczuplenia jego majątku, do którego musiałoby dojść, gdyby nowy pracodawca nie pokrył za niego kosztów szkolenia. Skoro zatem pracownik osiągnął określoną korzyść majątkową, to powstał przychód podatkowy.

Przychód ten stanowi świadczenie, którego nie zawiera katalog zwolnień przedmiotowych, tj. art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c powołanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Dochód z tego tytułu jest zatem opodatkowany na zasadach określonych w ww. ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Bank ma natomiast obowiązek wystawienia informacji o przychodach z innych źródeł na formularzu PIT-8C.

Stosownie do treści art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego przekazać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej powoduje, że niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.