INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 13 sierpnia 2009 r. (data wpływu 17 sierpnia 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia miejsca świadczenia usług wynajmu stoisk na targach i wystawach oraz uznania ich za usługi reklamy – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 17 sierpnia 2009 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia miejsca świadczenia usług wynajmu stoisk na targach i wystawach oraz uznania ich za usługi reklamy.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest zarejestrowany w Polsce jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki komandytowej, do przedmiotu działalności której, zgodnie z Polską Klasyfikacją Działalności (kod 73.11; PKD 2007), należy "działalność agencji reklamowych". Spółka świadczy usługi w zakresie przygotowywania i czasowego udostępniania pawilonów/stoisk wystawowych i targowych klientom prezentującym swoją ofertę na targach i wystawach, w celu promocji i reklamy wytwarzanych przez danego klienta produktów. Z uwagi na konieczność uwzględniania każdorazowo indywidualnych wymagań klienta, w szczególności co do wyglądu i funkcjonalności stoiska, ze szczególnym uwzględnieniem jego funkcji promocyjnej i reklamowej, udostępnianie pawilonów/stoisk poprzedzane jest uzgodnieniami i odpowiednio sporządzeniem projektu stoiska, a także ewentualnie transportem elementów stoiska i jego montażem oraz demontażem w miejscu organizacji targów lub wystawy. W zależności od wymagań klienta, na przygotowanym stoisku/pawilonie Spółka umieszcza zgodnie z przygotowanym wcześniej projektem, loga, znaki firmowe i banery reklamowe danego nabywcy usługi, oraz inne materiały dostarczone przez zamawiającego, które stanowią elementy konstrukcji stoiska/pawilonu. Kompleksowa usługa świadczona przez Spółkę ma na celu osiągnięcie maksymalnego efektu kampanii reklamowej lub informacyjnej danego klienta na targach, oraz wyeksponowanie oferty danej firmy na targach, zgodnie z polityką reklamową i informacyjną firmy zamawiającej usługę.

Usługi udostępnienia pawilonów/stoisk targowych świadczone są głównie na rzecz kontrahentów zagranicznych (podmioty mające siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Wspólnoty lub na terytorium państw trzecich). Spółka nie wyklucza również świadczenia usług na rzecz podmiotów krajowych.

Stoiska/pawilony targowe udostępniane są głównie klientom na terytorium państw członkowskich Unii Europejskiej, a także na terenie państw trzecich. Nie wyklucza się świadczenia wyżej opisanej usługi również na terenie Polski. W niektórych wyżej wymienionych przypadkach to Spółka zamawia i opłaca powierzchnię wystawienniczą.

Wraz z rozwiązaniem umowy dotyczącej udostępnienia stoiska/pawilonu, klient zobowiązany jest do zwrotu przedmiotu tej umowy, czyli stoiska/pawilonu.

Spółka nie korzysta przy wykonywaniu swoich usług z usług podwykonawców. Korzystając z ich usług (przeważnie są to niemieccy podwykonawcy dostarczający personel do montażu i demontażu stoisk/pawilonów, czasem organizatorzy targów dostarczający powierzchnię targową albo obciążający opłatą partycypacyjną, ewentualnie lokalni dostawcy mediów) wykonuje poszczególne elementy stoiska/pawilonu, projektuje jego części lub całe stoisko/pawilon, pakuje, transportuje, rozpakowuje elementy stoiska, oraz wykonuje ich montaż i demontaż oraz świadczy serwis techniczny w zakresie obsługi konstrukcji stoisk/pawilonów w czasie targów.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Gdzie w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, znajdować się będzie miejsce świadczenia opisanych w niniejszym wniosku usług, wykonywanych przez Wnioskodawcę i na jakiej podstawie prawnej (na podstawie którego przepisu ustawy o podatku od towarów i usług) należy to miejsce ustalić...
2. Jak należy zakwalifikować usługi świadczone przez Wnioskodawcę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług...

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku świadczenia usług na rzecz osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, posiadających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium państwa trzeciego, lub podatników podatku mających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Wspólnoty, ale w kraju innym niż Polska, miejscem świadczenia tych usług będzie miejsce, gdzie nabywca usługi posiada siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności, dla którego dana usługa jest świadczona, a w przypadku braku stałego miejsca prowadzenia działalności, stały adres lub miejsce zamieszkania. Podstawą prawną jest w tym wypadku art. 27 ust. 3 w związku z ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W przypadku świadczenia takich usług na rzecz podmiotów mających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terenie Polski - miejscem świadczenia tych usług będzie Polska. Podstawą prawną jest w tym wypadku art. 27 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W opinii Wnioskodawcy, świadczone przez niego usługi zakwalifikować należy jako usługi reklamy w rozumieniu art. 27 ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Podniósł, że ustawodawca zastosował w art. 27 ust. 4 tej ustawy dwie techniki określania usług, dla których należy stosować zasadę opodatkowania VAT w kraju nabywcy. Część usług wymieniona została wraz z odwołaniem do konkretnej jednostki klasyfikacyjnej Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług. Pozostałe natomiast, w tym także usługi reklamy (ust. 4 pkt 2), określono jedynie nazwą, bez odwołania do klasyfikacji. Wnioskodawca wskazał, że zakładając racjonalność ustawodawcy stwierdzić należy, iż zabieg ten był celowy i powinien być brany pod uwagę przy wykładni wspomnianego przepisu ustawy o podatku od towarów i usług. Usługi wymienione bez odwołania do klasyfikacji mają więc szerszy zakres, niż ten, który mógłby ewentualnie wynikać z ich sklasyfikowania na potrzeby statystyki.

Pogląd taki prezentowany jest również powszechnie w doktrynie (por. Z. Modzelewski, G. Mularczyk, Ustawa o VAT. Komentarz, Warszawa 2006 r., s. 369-370, T. Michalik, VAT. Komentarz, Warszawa 2007 r., s. 329-330). W odniesieniu do usług reklamy, jego trafność potwierdza także terminologia ustawy. Ustawa podatkowa posługuje się bowiem nazwą „usługi reklamy", podczas gdy Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług - nazwą „usługi reklamowe" (PKWiU 74.4).

W ocenie Wnioskodawcy, zakres tych usług należy odtworzyć poprzez odwołanie do doktryny i orzecznictwa, w szczególności orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. W sprawie kwalifikowania usług, jako usług reklamy można obecnie mówić o wykształceniu się jednolitej linii orzeczniczej. W sprawach C-68/92 (Komisja ca Francji), C-73/92 (Komisja ca Hiszpanii) oraz C-69/92 (Komisja ca Luksemburgowi), Trybunał jednoznacznie wskazał, iż do zakresu tych usług oprócz działań tradycyjnie uważanych za promocję czy reklamę, należy kwalifikować także inne czynności i zdarzenia, nawet jeśli samodzielnie nie zawierałyby treści reklamowych, jeżeli podjęte są w celu lub w związku z kampanią reklamową lub informacyjną. Decydujący charakter przy kwalifikowaniu usług powinien mieć więc związek ich zamówienia z reklamą. W wypadku targów z reguły umożliwienie pokazania oferty danej firmy na tych targach.

ETS wskazał, iż koncepcja usług reklamowych wiąże się z rozpowszechnianiem informacji, której celem jest powiadomienie klientów o istnieniu i jakości towarów lub usług, ukierunkowane na zwiększenie ich sprzedaży. Informacje te są zazwyczaj rozpowszechniane za pomocą tradycyjnie pojmowanych mediów (radio, prasa, telewizja), co jednak nie oznacza, że do rozpowszechniania reklamy nie mogą też być wykorzystane inne środki. ETS stwierdził też, iż aby uznać daną czynność za element usługi reklamowej, nie jest konieczne by była ona wykonana przez agencję reklamową. Tym samym, w ocenie ETS, usługi reklamowe nie muszą być wykonywane przez podmioty, które mają świadczenie usług reklamowych w zakresie swojej działalności, bądź które profesjonalnie zajmują się świadczeniem usług reklamowych. Bezpośrednim odbiorcą tych usług nie musi też być faktyczny ich beneficjent. ETS potwierdził, iż dla uznania danych czynności za usługi reklamowe istotny jest ich charakter i cel tych czynności. Tym samym, usługami reklamowymi są usługi o takim charakterze, świadczone bezpośrednio na rzecz ostatecznego beneficjenta usług, jak i usługi świadczone na rzecz podmiotu trzeciego, który następnie obciąża ich kosztami faktycznych beneficjentów tych usług.

W ocenie ETS, dla uznania czynności za usługę reklamową wystarczające jest by była ona związana z rozpowszechnianiem wśród odbiorców informacji o istnieniu firmy oraz jakości oferowanych produktów lub usług w celu zwiększenia ich sprzedaży. Zasada ta odnosi się również do każdej czynności, która przyczynia się do rozpowszechniania tych informacji. Tym samym, ETS stanął na stanowisku, iż pojęcie „usług reklamowych" powinno być rozumiane w sposób szeroki.

Powoływane orzeczenia ETS nr C-68/92, C-69/92 oraz C-73/92 potwierdzają też, zdaniem Spółki, iż niezależnie od tego, które ze świadczeń wykonywanych w ramach usług reklamowych jest świadczeniem przeważającym, ani czy w ogóle można wyłonić świadczenie dominujące, wszystkie elementy składające się na realizację usług, powinny być traktowane jako jednolita usługa reklamowa.

Podobnie, zgodnie z ugruntowanym stanowiskiem doktryny i judykatury (T. Michalik, VAT, rok 2008, Komentarz, Wyd. C.H Beck, Warszawa 2008 r. str. 366) za szeroką interprtetacją zakresu pojęcia usług reklamowych wypowiedział się Trybunał także w wyrokach w sprawach C-108/00 (SPI) i C-438/01 (Flanders Expo).

Jak wynika z powołanego wyżej orzecznictwa ETS, usługi reklamowe należy rozumieć maksymalnie szeroko, włączając w to również wszelkiego rodzaju czynności o charakterze promocyjnym, takie jak np. sprzedaż promocyjną organizowanie wszelkiego rodzaju imprez o charakterze promocyjnym. Przykładów na bardzo szerokie traktowanie usług reklamowych dostarcza najnowsze orzecznictwo Trybunału. W sprawie C-438/01 (Design Concept SA v. Flanders Expo SA) ETS orzekł, że usługi reklamowe to także usługi o takim charakterze, tylko wykonane pośrednio na rzecz faktycznego reklamobiorcy, za które fakturę wystawia się na rzecz podmiotu pośredniczącego w transakcji, który następnie obciąża kosztami owych usług faktycznych beneficjentów. W orzeczeniu ETS stwierdził także, że dla ustalenia miejsca świadczenia usług reklamowych, bez znaczenia pozostaje, że reklamobiorca nie produkuje towarów, do których ceny włączony byłby koszt tych usług. Z kolei w orzeczeniu C-409/98 (Commissioners of Customs Excise v. Mirror Group pic.) ETS stwierdził, że wynagrodzeniem za usługę reklamową jest płatność dokonywana przez wynajmującego na rzecz najemcy za przystąpienie do umowy najmu i przeniesienie swoich interesów do budynku, którego renoma dzięki temu wzrośnie.

Nakaz szerokiego rozumienia tego pojęcia na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, a także wyrażany w przywołanym i ugruntowanym orzecznictwie pogląd, iż na usługi reklamy składać się mogą także czynności normalnie nie mające charakteru stricte reklamowego, wykonywane jednak w związku z reklamą, w ocenie Wnioskodawcy świadczy o zasadności prezentowanego przez niego stanowiska, zarówno w zakresie kwalifikacji, jak i miejsca opodatkowania świadczonych usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2. eksport towarów;
3. import towarów;
4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z przepisem art. 8 ust. 3 ustawy, usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

Przepis ust. 4 powołanego artykułu stanowi, iż przy określaniu miejsca świadczenia usług, o którym mowa w art. 27 i 28, usługi są identyfikowane za pomocą klasyfikacji statystycznych, jeżeli dla tych usług przepisy ustawy oraz przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne. Zauważyć należy, iż przepisy ustawy oraz przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie nie powołują symboli statystycznych dla usług reklamy.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera definicji reklamy. Konieczne jest zatem odwołanie się do słownikowej definicji tego pojęcia (podawanej przez internetowy Słownik Języka Polskiego PWN), zgodnie z którym „reklama” to rozpowszechnianie informacji o towarach, ich zaletach, wartości, miejscach i możliwościach nabycia, chwalenie kogoś, zalecanie czegoś przez prasę, radio telewizję. Reklamą są też środki np.: plakaty, ogłoszenia, służące temu celowi. Możemy wyróżnić reklamę publiczną i niepubliczną. Reklama jest prowadzona w sposób publiczny wtedy, gdy jest dostępna przez nieokreśloną liczbę osób, czyli jej odbiorcami może być potencjalnie nieograniczony, anonimowy krąg osób. Reklama niepubliczna z reguły skierowana jest do ograniczonego kręgu odbiorców, co niekoniecznie musi oznaczać skierowanie reklamy do jakiejś konkretnej osoby wymienionej z imienia i nazwiska, lecz do grona określonych ludzi, do których reklama jest wystosowana. Jednakże, bez względu na krąg osób, do których reklama jest adresowana, zawsze ma na celu zachęcenie potencjalnych klientów do nabywania oferowanych towarów i usług. Reklama to rodzaj komunikowania perswazyjnego, obejmujący techniki i działania podejmowane w celu zwrócenia uwagi na produkt, usługę lub ideę.

Z treści wniosku wynika, iż Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie czasowego udostępniania stoisk wystawowych i targowych klientom prezentującym swoją ofertę na targach i wystawach. Z uwagi na konieczność uwzględniania każdorazowo indywidualnych wymagań klienta, w szczególności co do wyglądu i funkcjonalności stoiska, udostępnianie stoisk poprzedzane jest sporządzeniem przez Spółkę projektu i wizualizacji stoiska, następnie Wnioskodawca pakuje, transportuje, rozpakowuje elementy stoiska, wykonuje ich montaż i demontaż oraz świadczy serwis techniczny w zakresie obsługi konstrukcji stoisk/pawilonów w czasie targów. W zależności od wymagań klienta na przygotowanym stoisku/pawilonie Wnioskodawca umieszcza zgodnie z przygotowanym wcześniej projektem, loga, znaki firmowe i banery reklamowe danego nabywcy usługi, oraz inne materiały dostarczone przez zamawiającego, które stanowią elementy konstrukcji stoiska/pawilonu. Stoiska/pawilony targowe udostępniane są głównie klientom na terytorium państw członkowskich Unii Europejskiej, a także na terenie państw trzecich. W niektórych przypadkach to Wnioskodawca zamawia i opłaca powierzchnię wystawienniczą. Wnioskodawca nie wyklucza świadczenia wyżej opisanej usługi również na terenie Polski.

Analizując okoliczności faktyczne sprawy, usług wykonywanych przez Spółkę na rzecz klientów nie sposób uznać za usługi reklamy. Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę nie stanowią rodzaju komunikowania perswazyjnego, są to bowiem jedynie działania polegające na przygotowaniu stoiska wystawienniczego, jego aranżacji i zabudowy. Zauważyć należy, iż usługi wskazane we wniosku nie zostały wymienione w cytowanych przez Spółkę orzeczeniach ETS, gdyż nie polegają na sprzedawaniu wyrobów po niższych cenach, organizowaniu przyjęć czy bankietów promocyjnych. W zakres tych usług nie wchodzi również informowanie o istnieniu firm klientów lub jakości oferowanych produktów. Nie stanowią one również części prowadzonej przez Spółkę kampanii reklamowej, gdyż Spółka takiej kampanii na rzecz klientów nie prowadzi. Działania Spółki nie są ukierunkowane na rozpowszechnianie informacji o towarach klienta, ich zaletach, wartości, miejscach i możliwościach nabycia, lecz na wykonanie stoiska zgodne ze złożonym zamówieniem, jego transport, montaż oraz serwis techniczny. Dopiero klient, na bazie udostępnionej przez Spółkę infrastruktury, sam, bądź korzystając z usług podmiotów trzecich, prowadzi kampanię reklamową swoich produktów lub usług, co dzieje się już poza zakresem usług świadczonych przez Spółkę.

W przypadku świadczenia usług, dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług podstawowe znaczenie ma określenie miejsca ich świadczenia. Zgodnie z ogólną zasadą zawartą w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku świadczenia usług miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczy usługi – miejsce, gdzie świadczący usługę posiada stałe miejsce prowadzenia działalności; w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności – miejsce stałego zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-6 i art. 28.

Od powyższej zasady wprowadzono szereg wyjątków, określających inne, niż wynikające z zasady ogólnej, miejsce świadczenia usług, z uwagi na ich charakter – np. przy świadczeniu usług niematerialnych.

W myśl art. 27 ust. 3 ustawy, w przypadku gdy usługi, o których mowa w ust. 4, są świadczone na rzecz:

1. osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, posiadających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium państwa trzeciego, lub
2. podatników mających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Wspólnoty, ale w kraju innym niż kraj świadczącego usługę
1. miejscem świadczenia tych usług jest miejsce, gdzie nabywca usługi posiada siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności, dla którego dana usługa jest świadczona, a w przypadku braku stałego miejsca prowadzenia działalności, stały adres lub miejsce zamieszkania.

Stosownie do dyspozycji przepisu art. 27 ust. 2 pkt 3 lit. a) ustawy, w przypadku świadczenia usług w dziedzinie kultury, sztuki, sportu, nauki, edukacji, rozrywki oraz usług podobnych do tych usług, takich jak targi i wystawy, a także usług pomocniczych do tych usług – miejscem świadczenia usług jest miejsce, gdzie usługi są faktycznie świadczone.

Powołany artykuł ustawy o podatku od towarów i usług potwierdza jedną z zasad wynikających z przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dziennik Urzędowy UE L z 2006 r., Nr 347/1 ze zm.), iż miejscem opodatkowania każdego świadczenia usług co do zasady powinno być miejsce rzeczywistej konsumpcji.

Zgodnie z art. 53 Dyrektywy, miejscem świadczenia usług oraz świadczenia usług pomocniczych związanych z działalnością kulturalną, artystyczną, sportową, naukową, edukacyjną, rozrywkową lub podobną, taką jak targi i wystawy, w tym świadczenie usług przez organizatorów takiej działalności, jest miejsce, w którym ta działalność faktycznie jest wykonana.

Przepis ten należy interpretować w ten sposób, że świadczenie usług na rzecz wystawców należy uznać za świadczenie usług, o których mowa w tym przepisie. Bowiem jak wynika z art. 53 Dyrektywy, usługi związane z działalnością kulturalną, artystyczną, sportową, naukową, edukacyjną, rozrywkową lub podobną, taką jak targi i wystawy obejmują swoim zakresem szeroki wachlarz usług, w skład których wchodzą wymienione w tym przepisie usługi świadczone przez organizatorów takiej działalności. Wobec powyższego, przepis ten nie dotyczy tylko organizatorów targów, ale również wszystkich podmiotów, które świadczą usługi z nimi związane.

Zatem w przypadku, gdy Wnioskodawca świadczy usługi wynajmu stoisk targowych, (niezależnie, czy jest to terytorium kraju, państwa członkowskiego Unii Europejskiej, czy państwa trzeciego), miejscem świadczenia przedmiotowych usług, jako pomocniczych do takich usług jak targi i wystawy, zgodnie z art. 27 ust. 2 pkt 3 lit. a) ustawy, jest miejsce gdzie usługi są faktycznie świadczone. Oznacza to, iż w przypadku świadczenia przedmiotowych usług poza terytorium kraju, o sposobie rozliczania podatku i jego wysokości, oraz o podmiocie zobowiązanym do jego rozliczenia przesądzają przepisy kraju, w którym znajduje się miejsce świadczenia usługi. W przypadku świadczenia usług na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zobowiązanym do rozliczenia tego podatku na terytorium kraju, w oparciu o regulacje zawarte w ustawie o podatku od towarów i usług, będzie Wnioskodawca.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.