INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 października 2009r. (data wpływu do tut. Biura - 30 października 2009r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci prawa do znaków towarowych do spółki osobowej - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 30 października 2009r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci prawa do znaków towarowych do spółki osobowej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca spółka akcyjna prowadzi działalność w zakresie handlu detalicznego. Spółka zrzesza ponad 500 sklepów - jest spółką operatorską, koordynująca działania wobec sklepów w oparciu o umowy franchisingowe. Spółka działa w ramach grupy kapitałowej E. (dalej: grupa kapitałowa).

Obecnie, grupa kapitałowa rozważa przeprowadzenie restrukturyzacji zakładającej utworzenie podmiotu (spółki celowej) lub kilku podmiotów (spółek celowych), którego (których) głównym zadaniem będzie zarządzanie znakami towarowymi należącymi aktualnie do podmiotów wchodzących w skład grupy kapitałowej. Głównym celem rozważanego rozwiązania jest wzrost wartości posiadanych w ramach grupy kapitałowej znaków poprzez scentralizowanie i zwiększenie efektywności działań związanych z ochroną prawną znaków, kreowaniem nowych znaków i ich efektywnym wykorzystaniem. W szczególności dotyczy to promocji i marketingu związanego z poszczególnymi znakami. Spółka celowa będzie również odpowiedzialna za nadzór nad toczącymi się obecnie procesami rejestracji znaków towarowych. Z uwagi na specyfikę prowadzonej przez grupę kapitałową działalności (przede wszystkim działalność w zakresie dystrybucji i handlu detalicznego), znaki stanowią niezwykle istotny element wpływający na pozycję rynkową poszczególnych podmiotów należących do grupy kapitałowej, jak i całej grupy kapitałowej. W związku z planowaną restrukturyzacją grupy kapitałowej wnioskodawca rozważa przeniesienie w formie wkładu niepieniężnego posiadanego przez spółkę prawa do zarejestrowanego znaku towarowego do spółki osobowej, działającej w formie spółki jawnej bądź komandytowej.

Poszczególne spółki z grupy kapitałowej będą wnosiły do spółki osobowej w formie wkładów niepieniężnych prawa do znaków towarowych zarejestrowanych przez Urząd Patentowy na podstawie ustawy z dnia 30 czerwca 2000r. prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003r., Nr 119, poz. 1117 ze zm.) i w odniesieniu do tych znaków będą przysługiwały spółkom wnoszącym je do spółki osobowej prawa ochronne zgodnie z art. 121 tej ustawy.

W związku z tym, iż na moment wnoszenia wkładu do spółki osobowej procesy związane z rejestracją niektórych znaków będą w toku, przedmiotem wkładów niepieniężnych do spółki osobowej będą również prawa majątkowe w postaci praw ze zgłoszeń znaków towarowych w urzędzie patentowym (dalej: prawa ze zgłoszeń znaków). W odniesieniu do zgłoszonych a niezarejestrowanych do momentu wniesienia wkładów do spółki osobowej znaków, uzyskanie praw ochronnych nastąpi po wniesieniu wkładów.

Zgodnie z art. 162 ust. 6 ustawy Prawo własności przemysłowej - prawo z dokonanych w urzędzie patentowym zgłoszeń znaków towarowych daje podmiotowi zgłaszającemu między innymi prawo pierwszeństwa do uzyskania praw ochronnych na zgłoszone znaki towarowe.

Wartość praw do zarejestrowanych znaków towarowych wnoszonych do spółki osobowej w formie wkładu niepieniężnego zostanie określona w umowie spółki osobowej i będzie odpowiadała ich wartości rynkowej ustalonej na postawie wycen dokonanych przez niezależny podmiot. W miesiącu wniesienia praw do zarejestrowanych znaków do spółki osobowej zostaną one wprowadzone do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych spółki osobowej w wartości wynikającej z umowy spółki osobowej, przy czym wartość ta nie będzie przekraczała wartości rynkowej. Wartość praw ze zgłoszeń znaków wnoszonych do spółki osobowej w formie wkładu niepieniężnego również zostanie określona w umowie spółki osobowej i będzie odpowiadała ich wartości rynkowej, ustalonej na postawie wycen dokonanych przez niezależny podmiot. Nie będą one jednak wprowadzane do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych spółki osobowej, aż do momentu, w którym urząd patentowy wyda decyzje o rejestracji poszczególnych znaków towarowych. Takie ujęcie będzie miało zastosowanie, jeżeli w ramach odpowiedzi na założone w ramach niniejszego wniosku zapytania zostanie potwierdzona zasadność uznania za wartość niematerialną i prawną prawa do zarejestrowanego znaku towarowego uzyskanego przez spółkę osobową w miejsce prawa z jego zgłoszenia wniesionego do spółki osobowej przez wspólników spółki osobowej.

Przedmiotem wkładu niepieniężnego wnoszonego przez wnioskodawcę do spółki osobowej będzie prawo do jednego zarejestrowanego znaku towarowego.

Przedmiotem działalności spółki osobowej będzie przede wszystkim szeroko rozumiane zarządzanie znakami obejmujące w szczególności odpłatne udzielanie praw do korzystania ze znaków spółkom z grupy kapitałowej, przy czym w odniesieniu do:

1. zarejestrowanych znaków towarowych - zawierane będą umowy licencyjne,
2. praw ze zgłoszeń znaków - zawierane będą umowy o odpłatne korzystanie ze znaków towarowych zgłoszonych do rejestracji (dotyczące wykorzystywania znaków towarowych wraz z zapewnieniem korzystania z nich również po ich rejestracji przez urząd patentowy).

Prawa do korzystania ze znaków towarowych (zarówno zarejestrowanych, jak i znaków w trakcie procesu rejestracji) mogą być udzielane odpłatnie również podmiotom nie należącym do grupy kapitałowej (będzie to zależało od decyzji biznesowych), a dotyczy to między innymi sieci franczyzowych. Pomimo, że aktualnie planowane działania we wskazanym wyżej zakresie nie obejmują zbywania znaków ani zmiany formy prawnej spółki osobowej, jednak nie można wykluczyć takich sytuacji w przyszłości. Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług będzie również spółka osobowa.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy, jeżeli wniesienie przez spółkę prawa do zarejestrowanego znaku towarowego tytułem wkładu niepieniężnego do spółki osobowej będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, to czy w takiej sytuacji wniesienie przedmiotowego wkładu do spółki osobowej będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych...

Spółka stoi na stanowisku, iż w przypadku, gdy wniesienie przez spółkę prawa do zarejestrowanego znaku towarowego tytułem wkładu niepieniężnego do spółki osobowej będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, to w takiej sytuacji wniesienie przedmiotowego wkładu do spółki osobowej nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zdaniem wnioskodawcy, co do zasady, wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki jest opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych, jako zmiana umowy spółki, do której wnoszony jest wkład. Wnioskodawca przywołał treść art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k), art. 1 ust. 1 pkt 2, art. 1 ust. 3 pkt 1, art. 4 pkt 9 ustawy z dnia 9 września 2000r. o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Wnioskodawca przywołał również art. 2 pkt 4 cyt. ustawy, wskazując, iż w odniesieniu do przedmiotowej sytuacji będzie miał on kluczowe znaczenie z uwagi na to, iż dotyczy relacji pomiędzy opodatkowaniem danej czynności podatkiem od towarów i usług a opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zdaniem wnioskodawcy ograniczenia zakresu wyłączenia z opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych dotyczące umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość (...), umów spółki i jej zmiany oraz umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych odnoszą się jedynie do tych czynności, które są zwolnione z podatku od towarów i usług (tzn. sformułowanie , z wyjątkiem odnosi się jedynie do art. 2 pkt 4 lit. b) cyt. ustawy, a nie do całego art. 2 pkt 4 cyt. ustawy).

W ocenie wnioskodawcy, o wyłączeniu czynności z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje fakt, iż stronami danej umowy są podatnicy podatku od towarów i usług, lecz fakt, że przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania konkretnej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub też jest zwolniona z tego podatku z uwzględnieniem wskazanych wyjątków. W rezultacie, dla oceny skutków podatkowych w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych wniesienia przez spółkę prawa do zarejestrowanego znaku towarowego tytułem wkładu niepieniężnego do spółki osobowej nie będzie znaczenia miał fakt, iż spółka jest podatnikiem podatku od towarów i usług oraz fakt, że czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług będzie również spółka osobowa. Dla skutków podatkowych przedmiotowej transakcji w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych, kluczowe znaczenie będą miały skutki podatkowe transakcji w zakresie podatku od towarów i usług. Spółka stoi przy tym na stanowisku, iż przedmiotowa transakcja będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług jako odpłatne świadczenie usług, przy czym spółka złożyła w tym zakresie odrębne zapytanie, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa w indywidualnej sprawie.

Zdaniem wnioskodawcy ustawodawca wprowadził na mocy art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych zasadę, zgodnie z którą jeżeli zmiana umowy spółki - którą w rozumieniu ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych jest między innymi wniesienie do spółki wkładu - jest opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednocześnie jest to czynność wyłączona z opodatkowania tym podatkiem. W rezultacie, jeżeli wniesienie przez spółkę prawa do zarejestrowanego znaku towarowego tytułem wkładu niepieniężnego do spółki osobowej będzie opodatkowane podatkiem od towarów i usług, to jednocześnie czynność ta będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Wnioskodawca podkreśla, iż na ocenę skutków podatkowych w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych przedmiotowej transakcji wniesienia przez spółkę praw do znaków towarowych oraz praw ze zgłoszeń znaków tytułem wkładu niepieniężnego do spółki osobowej, nie może mieć wpływu fakt, iż na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych będzie to kwalifikowane jako tzw. zmiana umowy spółki, a nie wprost jako wniesienie wkładu niepieniężnego.

Na poparcie swojego stanowiska wnioskodawca przywołał wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 października 2008r. sygn. akt II FSK 997/07, wskazując, iż wyrok ten dotyczył co prawda transakcji wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa i to w okresie, gdy obowiązywała nieco inna treść art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, lecz istota sporu sprowadzała się do rozstrzygnięcia, czy skutki wniesienia wkładu niepieniężnego na gruncie podatku od towarów i usług powinny mieć wpływ na skutki w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zdaniem wnioskodawcy Naczelny Sąd Administracyjny jednoznacznie rozstrzygnął, iż fakt że przedmiotem opodatkowania w podatku od czynności cywilnoprawnych jest zmiana umowy spółki, powodująca podwyższenie wniesionego wkładu, a nie ściśle czynność wniesienia wkładu, nie jest istotny pod kątem stosowania art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, gdyż opodatkowanie zmiany umowy spółki w rozumieniu ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych związane z wniesieniem do spółki wkładu niepieniężnego, powinno być uzależnione od skutków podatkowych wniesienia tego wkładu niepieniężnego na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług. Na fakt ten nie ma wpływu, w ocenie wnioskodawcy, nieco odmienne ujęcie przedmiotu opodatkowania na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (opodatkowanie umowy spółki i jej zmiany).

Zdaniem wnioskodawcy, jeżeli jego stanowisko w zakresie skutków podatkowych przedmiotowej transakcji na gruncie podatku od towarów i usług zostanie uznane za prawidłowe (tzn. jeżeli wniesienie przez spółkę prawa do zarejestrowanego znaku towarowego tytułem wkładu niepieniężnego do spółki osobowej będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów usług) to transakcja nie będzie skutkowała powstaniem zobowiązania podatkowego w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych, a wynika to z art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Na poparcie swojego stanowiska wnioskodawca przywołał interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 27 sierpnia 2009r. znak IPPB2/436-214/09-2/AF.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Czynność wniesienia aportu nie mieści się w zamkniętym katalogu czynności objętych podatkiem od czynności cywilnoprawnych zawartym w art. 1 ustawy z dnia 09 września 2000r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz. U. z 2007r., Nr 68 poz. 450 ze zm.), w związku z czym nie podlega ona opodatkowaniu tym podatkiem. Należy jednak zauważyć, iż czynność wniesienia aportu jest czynnością wtórną do faktu zwiększenia majątku spółki i jest konsekwencją zawarcia lub zmiany umowy spółki.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) oraz art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz ich zmiany, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w przypadku umowy spółki osobowej za zmianę umowy uważa się wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki albo podwyższenie kapitału zakładowego, pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika, dopłaty oraz oddanie przez wspólnika spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania.

Stosownie do art. 1 ust. 5 pkt 1 ww. ustawy umowa spółki osobowej oraz jej zmiana podlega podatkowi, jeżeli w chwili dokonania czynności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej znajduje się siedziba tej spółki.

Z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej, czyli z chwilą zawarcia umowy spółki w formie aktu notarialnego lub zmiany tej umowy.

Podstawę opodatkowania przy zawarciu umowy spółki stanowi wartość wkładów wniesionych do majątku spółki (art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych).

Natomiast w myśl art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b) ww. ustawy podstawę opodatkowania przy wniesieniu wkładów do spółki osobowej stanowi wartość wkładów powiększających majątek spółki osobowej.

Stawka podatku od umowy spółki wynosi 0,5% (art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych). Taką samą stawkę stosuje się również przy zmianach umowy spółki.

Zgodnie z art. 10 ust. 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych notariusze są płatnikami podatku od czynności cywilnoprawnych dokonywanych w formie aktu notarialnego. Tym samym notariusz jest obowiązany pobrać podatek od czynności cywilnoprawnych od zawartej umowy spółki.

Ze zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że wnioskodawca spółka akcyjna (działająca w ramach grupy kapitałowej) prowadzi działalność w zakresie handlu detalicznego. Obecnie, grupa kapitałowa rozważa przeprowadzenie restrukturyzacji zakładającej utworzenie podmiotu (spółki celowej) lub kilku podmiotów (spółek celowych), którego (których) głównym zadaniem będzie zarządzanie znakami towarowymi należącymi aktualnie do podmiotów wchodzących w skład grupy kapitałowej. Poszczególne spółki z grupy kapitałowej będą wnosiły do spółki osobowej w formie wkładów niepieniężnych prawa do znaków towarowych zarejestrowanych przez Urząd Patentowy.

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

1. opodatkowana podatkiem od towarów i usług,
2. zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem:
   

• umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
  
• umowy spółki i jej zmiany,
  
• umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.
  
  

Analiza ww. przepisu wskazuje, iż nie każda czynność cywilnoprawna, gdy przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest zwolniona z podatku od towarów i usług, jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Wyjątek dotyczy bowiem m.in. umowy spółki i jej zmiany.

W związku z tym należy wyjaśnić, że jeżeli z tytułu umowy spółki lub jej zmiany jedna ze stron umowy spółki lub jej zmiany będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług wówczas umowa spółki lub jej zmiana nie będzie w ogóle podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Natomiast jeżeli umowa spółki lub jej zmiana korzysta ze zwolnienia z podatku od towarów i usług, nie znajdzie zastosowania wyłączenie określone w art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W tym wypadku umowa spółki lub jej zmiana będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Należy zatem podkreślić, iż jakkolwiek zapytanie wnioskodawcy dotyczy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych wniesienia przez wnioskodawcę prawa do znaku towarowego jako wkładu niepieniężnego do spółki osobowej, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy powyższa czynność podlega regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia jej podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Opodatkowanie tej czynności podatkiem od towarów i usług może bowiem skutkować wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W związku z powyższym, jeżeli wniesienie przez wnioskodawcę wkładu niepieniężnego w postaci prawa do znaków towarowych jako wkładu niepieniężnego do spółki osobowej – jak wskazał wnioskodawca – będzie istotnie opodatkowane podatkiem od towarów i usług, czynność ta nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych zgodnie z treścią art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W świetle powyższego, stanowisko wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

W odniesieniu do powołanego przez wnioskodawcę wyroku sądowego należy stwierdzić, że orzeczenie to zapadło w indywidualnej sprawie i nie jest wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację. Z kolei w odniesieniu do powołanej interpretacji organu podatkowego należy stwierdzić, że została ona wydana w indywidualnej sprawie i również nie jest wiążąca dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.