INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 28.04.2010 r. (data wpływu 04.05.2010 r.) oraz piśmie z dnia 21.07.2010 r. (data nadania 21.07.2010 r., data wpływu 22.07.2010 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie Nr IPPB4/415-344/10-2/JC z dnia 16.07.2010 r. (data nadania 16.07.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z ulgi odsetkowej - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 04.05.2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z ulgi odsetkowej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W 2006 roku Wnioskodawca zaciągnął kredyt hipoteczny, udzielony przez Bank (umowa o kredyt hipoteczny nr(…) w wysokości 299872,60 PLN na nowo budowane mieszkanie (powierzchnia mieszkania wynosi 52,8 m²). Inwestycja rozpoczęła się w 2006 roku i została zakończona w roku 2008 (w 2008 roku został również podpisany akt notarialny). W latach 2006-2007 Wnioskodawca rozliczał się na zasadach ogólnych (podatek progowy). W 2008 roku Wnioskodawca rozliczał się na zasadzie podatku liniowego (PIT 36L). W 2009 roku Wnioskodawca ponownie rozliczał się na zasadach ogólnych. Ponieważ w roku zakończenia inwestycji Zainteresowany rozliczał się na zasadzie podatku liniowego (i nie posiadał dochodów z innych źródeł) - nie miał możliwości skorzystania z ulgi odsetkowej. Zatem pierwszym rokiem skorzystania przez Wnioskodawcę z ulgi odsetkowej jest rok 2009. Kupione mieszkanie jest pierwszym mieszkaniem Wnioskodawcy. Zainteresowany nie korzystał nigdy wcześniej z żadnych ulg budowlanych ani ulg mieszkaniowych. Rozpoczęcie spłaty odsetek miało miejsce w 2006 roku, nie było żadnej przerwy w spłacaniu kredytu. Zapłacone odsetki (uwzględniając wszystkie lata spłacania kredytu) nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów oraz nie zostały zwrócone w jakiejkolwiek innej formie. Odsetki za lata 2006-2009 zostały uwzględnione dopiero w rozliczeniu podatkowym za rok 2009.

Pismem z dnia 16.07.2010 r. Nr IPPB4/415-344/10-2/JC wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia przedmiotowego wniosku, poprzez doprecyzowanie stanu faktycznego.

Wezwanie zostało uzupełnione w terminie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy odsetki za lata 2006-2008 (nie zostały odliczone w 2008 roku z powodu rozliczania się na zasadzie podatku liniowego) podlegają odliczeniu w 2009 roku (wraz z odsetkami za 2009 rok) z uwzględnieniem limitu za 2008 rok...

Zdaniem Wnioskodawcy:

Wnioskodawca spełnia wymagania odnośnie ulgi odsetkowej, a możliwość odliczenia w latach kolejnych wynika z prawa nabytego (mowa jest o tym w tzw. przepisach przejściowych w nowelizacji ustawy o PIT). Zgodnie z broszurą informacyjną dla PIT-D oraz na podstawie informacji uzyskanych od pracownika Urzędu Skarbowego W., jak również na podstawie przytoczonej w pkt. 47 podstawie prawnej wynika, że pierwsze odliczenie z tytułu ulgi odsetkowej może nastąpić za rok, w którym została zakończona inwestycja lub w roku następnym, a odsetki od kredytu, które nie zostały odliczone od dochodu w danym roku przechodzą na kolejny rok. W związku z tym Wnioskodawca ma możliwość rozliczenia za rok 2009 odsetek za lata 2006-2008 z uwzględnieniem limitu obowiązującego w 2008 roku.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zasady dokonania odliczeń wydatków poniesionych na spłatę odsetek od kredytu, udzielonego podatnikowi na sfinansowanie inwestycji, mającej na celu zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych regulują przepisy art. 26b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), obowiązujące w związku z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588).

Przepis art. 9 ust. 1 ustawy zmieniającej, w brzmieniu obowiązującym w 2008 r. stanowi, iż podatnikowi, któremu w latach 2002-2006 został udzielony kredyt (pożyczka), o którym mowa w art. 26b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r., przysługuje na zasadach określonych w tej ustawie prawo do odliczenia wydatków na spłatę odsetek od tego kredytu (pożyczki), do upływu terminu spłaty określonego w umowie o kredyt (pożyczkę) zawartej przed dniem 1 stycznia 2007 r., nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2027 r.

Nowelizacja ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zagwarantowała korzystanie z ulgi odsetkowej w ramach praw nabytych osobom, którym bank udzielił kredytu w latach 2002-2006 na cel określony w art. 26b ust. 1 ustawy przy równoczesnym spełnieniu wszystkich wymogów, jakie stawia w art. 26b ww. ustawa.

Zgodnie z art. 26b ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 roku – odliczeniu od dochodu podlegają faktycznie poniesione w roku podatkowym wydatki na spłatę odsetek od kredytu (pożyczki) udzielonego podatnikowi na sfinansowanie inwestycji mającej na celu zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych, związanych z:

1. budową budynku mieszkalnego, albo
2. wniesieniem wkładu budowlanego lub mieszkaniowego do spółdzielni mieszkaniowej na nabycie prawa do nowo wybudowanego budynku mieszkalnego albo lokalu mieszkalnego w takim budynku, albo
3. zakupem nowo wybudowanego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego w takim budynku od gminy albo od osoby, która wybudowała ten budynek w wykonywaniu działalności gospodarczej, albo
4. nadbudową, rozbudową budynku na cele mieszkalne lub przebudową (przystosowaniem) budynku niemieszkalnego, jego części lub pomieszczenia niemieszkalnego na cele mieszkalne, w wyniku których powstanie samodzielne mieszkanie, spełniające wymagania określone w przepisach prawa budowlanego.
   
   

Warunki zastosowania ulgi z tytułu spłaty odsetek od zaciągniętego kredytu określa art. 26b ust. 2 cytowanej ustawy. Zgodnie z powołanym powyżej przepisem od podstawy opodatkowania można odliczyć odsetki na spłatę kredytu, jeżeli:

1. kredyt (pożyczka) został udzielony podatnikowi po dniu 1 stycznia 2002 roku,
2. kredyt (pożyczka) był udzielony przez podmiot uprawniony na podstawie przepisów prawa bankowego albo przepisów o spółdzielczych kasach oszczędnościowo – kredytowych do udzielania kredytów (pożyczek), a z umowy kredytu (pożyczki) wynika, że dotyczy on jednej z inwestycji wymienionych w ust. 1 art. 26b,
3. inwestycja wymieniona w ust. 1 dotyczy budynków mieszkalnych lub lokali mieszkalnych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przeznaczonym pod budownictwo mieszkaniowe w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, a w razie braku takiego planu – określonym w decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, wydanej na podstawie obowiązujących ustaw,
4. inwestycja wymieniona w ust. 1 dotyczy budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego, którego budowa została zakończona nie wcześniej niż w 2002 r., a ponadto w przypadku inwestycji:
   a) o których mowa w ust. 1 pkt 1 albo pkt 4 - zakończenie nastąpiło przed upływem trzech lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym zgodnie z prawem budowlanym uzyskano pozwolenie na budowę, nadbudowę lub rozbudowę budynku na cele mieszkalne lub przebudowę (przystosowanie) budynku niemieszkalnego, jego części lub pomieszczenia niemieszkalnego na cele mieszkalne, i zostało potwierdzone określonym w przepisach prawa budowlanego pozwoleniem na użytkowanie budynku mieszkalnego, a w razie braku obowiązku jego uzyskania - zawiadomieniem o zakończeniu budowy takiego budynku,
   b) o których mowa w ust. 1 pkt 2 albo pkt 3 - została zawarta umowa o ustanowieniu spółdzielczego własnościowego lub lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego albo umowa w formie aktu notarialnego o ustanowieniu odrębnej własności lokalu mieszkalnego, o przeniesieniu na podatnika własności budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego, której jedną ze stron jest podatnik,
5. do zeznania podatkowego składanego za rok podatkowy, w którym po raz pierwszy dokonuje się odliczenia, podatnik jest obowiązany dołączyć oświadczenie według ustalonego wzoru PIT-2K, o wysokości wszystkich wydatków związanych z inwestycją służącą zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych,
6. odsetki zostały faktycznie zapłacone, a ich wysokość i termin zapłaty są udokumentowane dowodami wystawionymi przez bank i nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów lub nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie, chyba, że zwrócone odsetki zwiększyły podstawę obliczenia podatku oraz że nie zostały odliczone od przychodów na podstawie art. 11 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym
7. podatnik lub jego małżonek nie korzystał lub nie korzysta z odliczenia od dochodu (przychodu) lub podatku wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe, przeznaczonych na: zakup gruntu lub odpłatne przeniesienie prawa wieczystego użytkowania gruntu pod budowę budynku mieszkalnego, budowę budynku mieszkalnego, wkład budowlany lub mieszkaniowy do spółdzielni mieszkaniowej, zakup nowo wybudowanego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego w takim budynku od gminy albo od osoby, która wybudowała ten budynek w wykonywaniu działalności gospodarczej, nadbudowę lub rozbudowę budynku na cele mieszkalne, przebudowę strychu, suszarni albo przystosowanie innego pomieszczenia na cele mieszkalne oraz wykończenie lokalu mieszkalnego w nowo wybudowanym budynku mieszkalnym do dnia zasiedlenia, systematyczne gromadzenie oszczędności na rachunku oszczędnościowo – kredytowym w banku prowadzącym kasę mieszkaniową.
   
   

Zgodnie z treścią art. 26b ust. 3 pkt 6 ww. ustawy, odliczeniu, o którym mowa w ust. 1, nie podlegają odsetki od kredytów: wykorzystanych na nabycie gruntu lub prawa wieczystego użytkowania gruntu w związku z inwestycją wymienioną w ust. 1; w przypadku wykorzystania kredytu na cele wymienione w ust. 1 oraz na nabycie gruntu albo prawa wieczystego użytkowania gruntu odliczeniu nie podlegają odsetki od części kredytu ustalonej w takiej proporcji, w jakiej pozostają wydatki na nabycie gruntu albo prawa wieczystego użytkowania gruntu w łącznych wydatkach, o których mowa w ust. 2 pkt 5.

Na podstawie art. 26b ust. 4 cytowanej ustawy, odliczenie obejmuje wyłącznie odsetki:

1. naliczone za okres począwszy od dnia 1.01.2002 r. z zastrzeżeniem ust. 5 i zapłacone od tego dnia,
2. od tej części kredytu, która nie przekracza ustalonej w roku zakończenia inwestycji kwoty stanowiącej iloczyn 70 m² powierzchni użytkowej i wskaźnika przeliczeniowego 1 m² powierzchni użytkowej budynku mieszkalnego, ustalonego dla celów obliczania premii gwarancyjnej od wkładów na oszczędnościowych książeczkach mieszkaniowych za III kwartał roku poprzedzającego rok podatkowy.
   
   

W kolejnych następujących po sobie latach podatkowych kwota, o której mowa w ust. 4 pkt 2, nie może ulec zmniejszeniu. W tym celu dla ustalenia tej podstawy przyjmuje się najwyższy w okresie obowiązywania ustawy wskaźnik przeliczeniowy 1m2 powierzchni użytkowej budynku mieszkalnego, ustalonego do celów obliczania premii gwarancyjnej od wkładów na oszczędnościowych książeczkach mieszkaniowych za III kwartał roku poprzedzającego rok podatkowy (art. 26b ust. 10 ww. ustawy).

Z analizy zaprezentowanych przepisów wynika, iż odliczenie obejmuje jedynie odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która nie przekracza limitu. Jednakże ostateczną kwotę limitu kredytu Wnioskodawca zobowiązany jest ustalić dopiero w roku zakończenia inwestycji. Ustalony zaś limit będzie dla Wnioskodawcy obowiązujący w następnych latach. Jeżeli podatnik spełnił warunki do skorzystania z ulgi i zakończył inwestycję, to kwota bazowa do wyznaczenia odsetek, które podlegają odliczeniu, ulega zamrożeniu.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych określa także terminy dokonywania odliczenia z tytułu spłaty odsetek od kredytu (pożyczki).

Stosownie do art. 26b ust. 5 ww. ustawy, pierwszego odliczenia z tytułu omawianej ulgi można dokonać najwcześniej za rok podatkowy, w którym została zakończona dana inwestycja.

Odsetki, o których mowa w ust. 4, zapłacone przed rokiem określonym w ust. 5, mogą być odliczone od podstawy obliczenia podatku za rok podatkowy, w którym podatnik po raz pierwszy odlicza odsetki (art. 26b ust. 6 ww. ustawy).

Natomiast zgodnie z art. 26b ust. 7 ww. ustawy, odsetki, o których mowa w ust. 4, zapłacone przed rokiem określonym w ust. 5 mogą być odliczone od podstawy obliczenia podatku również w roku podatkowym bezpośrednio następującym po roku, w którym podatnik po raz pierwszy odliczył odsetki; w tym przypadku odliczeniu podlega wyłącznie różnica między sumą odsetek przypadających do odliczenia a kwotą odsetek faktycznie odliczonych w roku, w którym podatnik dokonał pierwszego odliczenia.

Z powyższego wynika jednoznacznie, że odliczenia odsetek od kredytu dokonuje się najwcześniej za rok podatkowy, w którym została zakończona dana inwestycja.

We wniosku wskazano, iż w 2006 roku Wnioskodawca zaciągnął kredyt hipoteczny. Inwestycja rozpoczęła się w 2006 roku i została zakończona w roku 2008 (w 2008 roku został również podpisany akt notarialny). W latach 2006-2007 Wnioskodawca rozliczał się na zasadach ogólnych. W 2008 roku Wnioskodawca rozliczał się na zasadzie podatku liniowego (PIT 36L). W 2009 roku Wnioskodawca ponownie rozliczał się na zasadach ogólnych. Ponieważ w roku zakończenia inwestycji Wnioskodawca rozliczał się na zasadzie podatku liniowego (i nie posiadał dochodów z innych źródeł) – Zainteresowany nie miał możliwości skorzystania z ulgi odsetkowej. Zatem pierwszym rokiem skorzystania przez Wnioskodawcę z ulgi odsetkowej jest rok 2009. Odsetki za lata 2006-2009 zostały uwzględnione dopiero w rozliczeniu podatkowym za rok 2009.

W konsekwencji prawo do odliczenia – na zasadach określonych w wyżej przytoczonych przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – przysługuje podatnikowi, korzystającemu z ulgi odsetkowej w ramach praw nabytych, któremu bank udzielił kredytu mieszkaniowego w latach 2002-2006. Tak więc, w przypadku omawianej ulgi istotne znaczenie ma to, kiedy podatnikowi został udzielony kredyt (pożyczka) i czy spełnia on warunki określone w przepisach art. 26b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 01 stycznia 2007 r.

Z informacji zaprezentowanych we wniosku jednoznacznie wynika, że Wnioskodawca nabył prawo do ulgi odsetkowej. W latach 2006-2007 rozliczał się z podatku dochodowego na zasadach ogólnych.

Zatem stwierdzić należy, że odliczenie od dochodu wydatków poniesionych na spłatę odsetek od kredytu w latach 2009 i latach następnych przysługuje Zainteresowanemu do wysokości limitu, na zasadzie praw nabytych.

Reasumując, w świetle przedstawionego stanu faktycznego oraz powołanych przepisów należy uznać, iż Wnioskodawca ma prawo do odliczenia, od dochodu uzyskanego w 2009 r. i w latach następnych, odsetek od kredytu mieszkaniowego zaciągniętego w 2006 r. Zmiana formy rozliczenia nie pozbawiła podatnika możliwości korzystania z ulgi w 2009 r. i w latach następnych. Jednakże należy mieć na uwadze, że Wnioskodawca nie może odliczyć w 2009 r. kwoty odsetek zapłaconych w roku 2008, gdyż w tym roku zmienił formę rozliczenia podatku na podatek liniowy. W ustawie podatkowej brak jest bowiem zapisu, który pozwalałby podatnikom na odliczenie w latach następnych odsetek zapłaconych w latach wcześniejszych a nie odliczonych z uwagi na inną formę opodatkowania niż skala podatkowa. Dlatego też jeżeli podatnik nie będzie odliczał odsetek z uwagi na inną formę opodatkowania to odsetki za te lata nie kumulują się do odliczenia w latach następnych.

Ponadto, jak wskazano powyżej zgodnie z art. 26b ust. 5 ww. ustawy odliczenia odsetek od kredytu dokonuje się najwcześniej za rok podatkowy, w którym została zakończona dana inwestycja. Na podstawie art. 26b ust. 6 i 7 odsetki zapłacone przed rokiem w którym została zakończona dana inwestycja podlegają odliczeniu za rok podatkowy, w którym podatnik po raz pierwszy odlicza odsetki lub w roku bezpośrednio następującym po roku, w którym podatnik po raz pierwszy odliczył odsetki. Jednakże w tym przypadku odliczeniu podlega wyłącznie różnica między sumą odsetek przypadających do odliczenia a kwotą odsetek faktycznie odliczonych w roku, w którym podatnik dokonał pierwszego odliczenia. Tak więc ustawodawca sprecyzował jakie odsetki podatnicy mogą odliczyć za rok podatkowy w którym po raz pierwszy zaczną dokonywać odliczenia. Dotyczy to wyłącznie odsetek zapłaconych przed rokiem kiedy zakończono inwestycję. Wnioskodawca może odliczyć od dochodu oprócz odsetek zapłaconych w 2009 r. tylko odsetki zapłacone w latach 2006 i 2007, czyli przed rokiem, w którym zakończona została inwestycja.

Zgodnie z konstrukcją i systematyką ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe stanowią wyjątek od generalnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 tej ustawy, dlatego muszą być interpretowane ściśle, a każda wykładnia rozszerzająca jest zabroniona.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości odliczenia w 2009 roku odsetek za lata 2006-2009 z uwzględnieniem limitu za rok 2008 należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul.1-ego Maja 10, 09-402 Płock.