INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 7 lipca 2010 r. (data wpływu 9 lipca 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakupy związane z czynnościami opodatkowanymi dokonanymi przed dniem złożenia zgłoszenia rejestracyjnego w podatku od towarów i usług - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 9 lipca 2010 r. złożono wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakupy związane z czynnościami opodatkowanymi dokonanymi przed dniem złożenia zgłoszenia rejestracyjnego w podatku od towarów i usług.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 15 czerwca 2010 r. rozpoczął Pan prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług transportowych i sprzedaży węgla. Przez własne niedopatrzenie złożył Pan zgłoszenie rejestracyjne VAT-R w podatku od towarów i usług dopiero w dniu 1 lipca 2010 r. w Urzędzie Skarbowym, deklarując powstanie obowiązku podatkowego od czerwca 2010 r. Od samego początku działalności zachowywał się Pan jak podatnik VAT czynny, tj. wystawiał Pan faktury sprzedaży naliczając VAT w wysokości 22%, od początku sprzedaje używając kasy fiskalnej również naliczając 22% VAT. Dokonywał Pan zakupów towarów i usług oraz ponosił koszty. W związku z powyższym zamierza Pan sporządzić deklarację VAT-7 za miesiąc czerwiec 2010 r., w której wykaże VAT należny i naliczony z dokonanych transakcji nabycia i dostaw, mających miejsce w miesiącu czerwcu. Ponadto wyraził Pan zamiar postąpienia w ten sposób w deklaracji za miesiąc lipiec 2010 r. Urząd Skarbowy sugeruje rozliczenie faktur zakupu dopiero w deklaracji za miesiąc sierpień 2010 r., gdyż w świetle przepisów – deklaracja VAT-R złożona w lipcu obliguje podatnika do złożenia deklaracji podatkowej dopiero od miesiąca sierpnia (ponieważ jest to dobrowolna rezygnacja ze zwolnienia od podatku od towarów i usług). Natomiast od dostaw dokonanych w czerwcu i lipcu 2010 r. musiałby Pan odprowadzić VAT, rozliczając go w deklaracji VAT-7 za czerwiec i lipiec 2010 r. Jednakże zauważył Pan, że w miesiącu lipcu oraz sierpniu 2010 r. musiałby Pan zapłacić podatek od dokonanych dostaw w czerwcu i lipcu, a z odliczenia mógłby skorzystać dopiero we wrześniu (rozliczając wcześniejsze nabycia w deklaracji VAT-7 za sierpień 2010 r.)

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy, w związku z powyższym będzie prawidłowe sporządzenie deklaracji VAT-7 za miesiąc czerwiec 2010 r., na której wykaże podatek należny i naliczony od dokonanych przez Pana transakcji nabycia i dostaw mających miejsce w miesiącu czerwcu...

Stoi Pan na stanowisku, że skoro jest podatnikiem VAT od samego początku działalności (czyli od 15 czerwca 2010 r.), mógłby rozliczyć w deklaracji VAT-7 za czerwiec i lipiec 2010 r., zarówno dostawy dokonane w tych miesiącach, jak i nabycia. Spóźnienie w złożeniu VAT-R nie było zamierzone ani świadome.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

1. z tytułu nabycia towarów i usług,
2. potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
3. od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu,

• z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

W myśl art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18. Jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Ponadto z treści art. 86 ust. 13 ustawy wynika, że jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Zatem prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur VAT, dokumentujących zakupy związane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, wynika z samej konstrukcji podatku od towarów i usług i zapewnia neutralność tego podatku dla czynnych podatników VAT. W stosunku do faktur lub dokumentów celnych podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku w rozliczeniu za okres, w którym otrzymał fakturę lub dokument celny, będący podstawą odliczenia lub za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług przewidują określone sytuacje, w których podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, pomimo tego, że spełnione są generalne przesłanki upoważniające go do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Ograniczenia te zawarte są w art. 88 ustawy. W oparciu o art. 88 ust. 4 ustawy obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Wskazany powyżej przepis ustawy o podatku od towarów i usług przewiduje sankcję w postaci pozbawienia podatnika prawa do obniżenia kwoty lub zwrotu podatku należnego w razie nie zarejestrowania się, ale nie wskazuje wprost, z jakim momentem – z punktu widzenia niemożności odliczenia podatku naliczonego – należy wiązać status podatnika (zarejestrowany czy nie). Z art. 88 ust. 4 nie wynika bowiem, aby do nabycia uprawnienia do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego koniecznym było posiadanie statusu podatnika VAT czynnego w momencie otrzymania faktury. Podatnik nabywa więc prawo do odliczenia podatku naliczonego w momencie otrzymania faktury, lecz aby uprawnienie to zrealizować musi posiadać status podatnika VAT czynnego. Prawo to podatnik może zrealizować dopiero w dniu złożenia rozliczenia (deklaracji) dla podatku od towarów i usług w obowiązującym do jej złożenia terminie.

Zatem prawo do obniżenia podatku należnego może być realizowane przez podatnika w ściśle określonym czasie, pod warunkiem spełnienia przez niego przesłanek pozytywnych, tj. istnienia związku między zakupami i prowadzoną działalnością.

Stwierdzić należy zatem, że ustawa o podatku od towarów i usług nie pozbawia podatnika prawa do dokonania odliczenia podatku od zakupów dokonanych przed rejestracją, o ile zakupione towary i usługi będą wykorzystywane do bieżącej lub przyszłej działalności opodatkowanej (oraz ewentualnie spełniać inne warunki określone w przepisach powołanej ustawy). Niemniej ustawodawca narzucił podatnikom, chcącym dokonać odliczenia podatku VAT od poczynionych nabyć, obowiązek rejestracji jako podatnik VAT czynny.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że od 15 czerwca 2010 r. rozpoczął Pan prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług transportowych i sprzedaży węgla. Zgłoszenie rejestracyjne VAT-R w podatku od towarów i usług złożył Pan dopiero w dniu 1 lipca 2010 r., deklarując powstanie obowiązku podatkowego od czerwca 2010 r. Od początku działalności dokonywał Pan zakupów towarów i usług oraz sprzedaży naliczając VAT.

Zatem stwierdzić należy, że wykonując od początku działalności gospodarczej (tj. od czerwca 2010 r.) czynności opodatkowane, od momentu kiedy stał się Pan podatnikiem VAT czynnym (tj. od 1 lipca 2010 r.), nabył Pan prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur, otrzymanych zarówno w miesiącu czerwcu, jak i w lipcu 2010 r., zgodnie z art. 86 ust. 1 i 2 ustawy, o ile nie zachodzą inne wyłączenia wynikające z art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług. Po dokonaniu w dniu 1 lipca 2010 r. formalnej rejestracji dla potrzeb podatku od towarów i usług w składanych zaległych i bieżących deklaracjach podatkowych może Pan nabyte już prawa zrealizować – dokonać rozliczenia podatku (należnego i naliczonego) wynikającego z faktur potwierdzających zdarzenia gospodarcze (sprzedaż, zakup), zaistniałe w danym miesiącu, zgodnie z zasadami wynikającymi z powołanych przepisów art. 86 ust. 10,11 i 13 ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.