INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 20.09.2010 r. (data wpływu 23.09.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych umorzenia udziałów w Sp. z o. o otrzymanych na podstawie umowy darowizny - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 23.09.2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie skutków podatkowych umorzenia udziałów w Sp. z o.o. otrzymanych na podstawie umowy darowizny.

W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione następujące zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych mającą miejsce zamieszkania w Polsce. Obecnie ojciec Wnioskodawcy posiada 50% udziałów w spółce H. Sp. z o.o. (dalej „Spółka”). W ciągu najbliższych miesięcy Wnioskodawca spodziewa się otrzymać od ojca darowiznę w postaci wszystkich posiadanych przez niego udziałów w Spółce. Zatem, w wyniku darowizny stanie się 50% udziałowcem Spółki.

Darowizna udziałów zostanie dokonana z dochowaniem wszelkich warunków formalnych wynikających z przepisów prawa oraz umowy spółki. W umowie darowizny wartość darowanych udziałów zostanie wykazana na poziomie rynkowym na dzień dokonania darowizny. Dodatkowo wartość udziałów zostanie potwierdzona wyceną niezależnego rzeczoznawcy. Część otrzymanych przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce może zostać w przyszłości umorzona za wynagrodzeniem.

Umorzenie takie będzie miało charakter tzw. umorzenia dobrowolnego, o którym mowa w art. 199 § 1 Kodeksu spółek handlowych (dalej „ksh”). Umorzenie nastąpi w drodze nabycia udziałów na spółkę w celu ich umorzenia (zgodnie z postanowieniami umowy Spółki oraz przepisami ksh). Wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziałów będzie odpowiadać ich rzeczywistej (rynkowej) wartości.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy dochodem opodatkowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych wygenerowanym z tytułu umorzenia udziałów otrzymanych w drodze darowizny będzie różnica pomiędzy wynagrodzeniem otrzymanym w wyniku umorzenia tych udziałów a wartością rynkową umarzanych udziałów z dnia ich otrzymania w drodze darowizny ...

Zdaniem Wnioskodawcy:

Wnioskodawca uważa, iż dochodem opodatkowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych wygenerowanym z tytułu umorzenia udziałów otrzymanych w drodze darowizny będzie: różnica pomiędzy wynagrodzeniem otrzymanym od Spółki w wyniku umorzenia tych udziałów a wartością rynkową umarzanych udziałów z dnia ich otrzymania w drodze darowizny, zgodnie z art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej „ustawa o pdof”).

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o pdof opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Rodzaje źródeł przychodów wymienione zostały w art. 10 ustawy o pdof.

W art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o pdof, jako źródło przychodów wymieniono między innymi kapitały pieniężne. Natomiast zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o pdof za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się między innymi, dywidendy i inne przychody z tytułu udziałów w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną.

Jak stanowi art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy pdof, od uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dochodów (przychodów) z tytułu dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy.

Zgodnie z art. 24 ust. 5d ustawy o pdof, dochodem z umorzenia udziałów lub akcji w spółkach mających osobowość prawną jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o pdof; jeżeli nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny, koszty ustala się do wysokości wartości z dnia nabycia spadku lub darowizny.

Oznacza to, że dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych zostanie ustalony jako różnica pomiędzy: (i) wartością przychodu uzyskanego na skutek umorzenia udziałów, tj. kwoty wynagrodzenia wypłaconego przez Spółkę, a (ii) wartością rynkową udziałów z dnia ich otrzymania w drodze darowizny - nie wyższą jednak od wynagrodzenia z tytułu umorzenia wypłacanego przez Spółki.

Z art. 24 ust. 5d ustawy o pdof wynika, iż dochód uzyskiwany przez podatników podatku dochodowego od osób fizycznych na skutek umorzenia udziałów powinien być ustalony jako różnica (nadwyżka) pomiędzy wartością otrzymanego przychodu (wynagrodzenia) a kosztami jego uzyskania, które powinny zostać ustalone w sposób określony w tym przepisie. Przewiduje on, że w takim przypadku kwotę kosztów uzyskania przychodów ustala się do wysokości wartości udziałów z dnia ich nabycia w drodze darowizny. Oznacza to, że koszt uzyskania przychodu ustala się w wysokości wartości rynkowej udziałów z dnia dokonania darowizny.

Jeżeli jednak przychody z tytułu umorzenia są niższe niż wartość kosztów uzyskania przychodów lub też równe tej wartości, koszty ustala się w wysokości przychodu z umorzenia udziałów. W takim przypadku, nie wystąpi dochód podlegający opodatkowaniu pdof.

Zaprezentowane powyżej stanowisko jest potwierdzone również przez organy podatkowe w licznych interpretacjach prawa podatkowego wydawanych w indywidualnych sprawach podatników. Przykładowo, w wydanej interpretacji z dnia 15 stycznia 2010 r. (znak IPPB4/415-702/09-5/JK), Minister Finansów (Izba Skarbowa w Warszawie) stwierdził, że w razie umorzenia dobrowolnego udziałów nabytych przez podatnika w drodze spadku lub darowizny, kosztem w podatku dochodowym od osób fizycznych jest wartość rynkowa udziałów z dnia ich nabycia w drodze spadku lub darowizny.

Podobne stanowisko zostało zajęte w interpretacjach wydanych przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 7 stycznia 2010 r. (znak IBPBII/2/415-1014/09/HS), Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 19 maja 2008 r. (sygn. IPPB1/415-372/08-2/AM), Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 14 grudnia 2007 r. (znak IPPB1/415-305/07-2/AŻ), Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 26 września 2008 r. (znak. IBPB2/415-1163/08/MZ).

Podsumowując należy stwierdzić, że dochód z tytułu umorzenia udziałów w Spółce powinien zostać ustalony „jako różnica pomiędzy wynagrodzeniem otrzymanym na skutek umorzenia udziałów w Spółce, a wartością rynkową udziałów z dnia ich nabycia w drodze darowizny, nie wyższą jednak od wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziałów przez Spółkę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji Podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a) – c).

Pełen katalog przychodów należących do kapitałów pieniężnych wymieniony został w art. 17 ww. ustawy, w myśl którego za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się, m. in. dywidendy i inne przychody z tytułu udziałów w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni (art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy podatkowej).

Uszczegółowieniem powołanego wyżej przepisu jest art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym dochodem (przychodem) z udziałów w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także m.in.:

1. dochód z umorzenia udziałów (akcji),
2. dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji).
   
   

Sposób obliczenia dochodu osoby fizycznej z umorzenia udziałów został uregulowany w art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym dochodem z umorzenia udziałów w spółkach mających osobowość prawną jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy; jeżeli nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny, koszty ustala się do wysokości wartości z dnia nabycia spadku lub darowizny.

Zgodnie z cytowanym przepisem, w przypadku umorzenia udziałów nabytych w drodze darowizny, koszty uzyskania przychodów ustala się do wysokości wartości przedmiotu darowizny z dnia jej nabycia. Należy przyjąć, że wartość tę ustala się zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t. j. Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz.768).

Na podstawie art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, od uzyskanych dochodów (przychodów) z tytułu dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy.

Biorąc pod uwagę przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa należy uznać, iż w przypadku zbycia udziałów na rzecz spółki w celu umorzenia, nabytych w drodze darowizny, uzyskany przychód z tytułu wypłaconego wynagrodzenia może zostać pomniejszony o koszt uzyskania przychodów w wysokości wartości rynkowej umarzanych udziałów z dnia nabycia darowizny (ustalony w oparciu o art. 8 ustawy o podatku od spadków i darowizn), co wynika z treści art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Końcowo - odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych wskazać należy, iż orzeczenia te dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw, podatników w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast Organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.