INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów – uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 28 maja 2009 r. sygn. akt I SA/Go 214/09 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 19 stycznia 2011 r. sygn. akt II FSK 1546/09 – stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 2 października 2008 r. (data wpływu 6 października 2008 r.), uzupełnionym w dniu 29 października 2008 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 6 października 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 20 października 2008 r. znak ILPB1/415-805/08-2/AG na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy wezwano Spółkę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 23 października 2008 r., a w dniu 29 października 2008 r. wniosek uzupełniono.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka jawna zawarła umowę leasingu. Zgodnie z tą umową wpłacono kaucję gwarancyjną w kwocie 9.028,00 zł, która następnie została zaliczona na poczet pierwszej raty. W harmonogramie spłaty leasingu i w treści otrzymanej faktury wpłata ta widnieje jako pierwsza rata leasingowa pod liczbą porządkową 0.

Spółka prowadzi księgi handlowe, a przedmiotowa umowa spełnia warunki określone w art. 23b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

• przedmiotowa umowa leasingu dotyczy rzeczy ruchomej i została zawarta na czas oznaczony stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, a suma ustalonych w niej opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej przedmiotu leasingu.

Wnioskodawca podał jednocześnie, iż uiszczenie „pierwszej raty” – określonej w umowie jako kaucja gwarancyjna – warunkowało skuteczność zawarcia umowy leasingowej i wydania przedmiotu leasingu a przepisem prawa podatkowego będącym przedmiotem interpretacji indywidualnej jest art. 22 ust. 5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy całą kwotę z pierwszej faktury wystawionej przez firmę leasingową tytułem spłaty pierwszej raty leasingowej Wnioskodawca może zaliczyć jednorazowo w koszty uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia...

Zdaniem Wnioskodawcy, kwotę pierwszej raty leasingowej, określonej w umowie jako kaucja gwarancyjna Wnioskodawca może zaliczyć jednorazowo w koszt uzyskania przychodów w chwili jej zapłaty. Wnioskodawca podał, że stanowisko swoje opiera na wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 8 sierpnia 2008 r. (III SA/Wa 221/08), w którym sąd stwierdził, że firmy które korzystają z leasingowanego majątku, mogą zaliczyć pierwszą ratę leasingową do kosztów już w momencie poniesienia. Nie muszą jej rozliczać aż do końca trwania umowy.

Wnioskodawca podał, że ponadto art. 709 (1) Kodeksu cywilnego nie zawiera uregulowania odnośnie wysokości rat. Z treści tego przepisu wynika, że zapłata finansującemu wynagrodzenia pieniężnego następuje w uzgodnionych ratach. Wysokość poszczególnych rat może być zatem uzgodniona przez strony w umowie i być zróżnicowana.

W dniu 30 grudnia 2008 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wydał interpretację indywidualną nr ILPB1/415-805/08-4/AG stwierdzając, iż stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku jest nieprawidłowe.

Wezwanie do usunięcia naruszenia prawa wniesiono w dniu 16 stycznia 2009 r. Odpowiedź na ww. wezwanie została udzielona pismem z dnia 6 lutego 2009 r. znak ILPB1/415W-3/09-2/AP. W dniu 10 marca 2009 r. wpłynęła do tut. organu skarga (adresowana do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim) na ww. interpretację, w której wniesiono o uchylenie przedmiotowej interpretacji.

Wyrokiem z dnia 28 maja 2009 r. sygn. akt I SA/Go 214/09 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim uchylił zaskarżoną interpretację.

Od powyższego wyroku pismem z dnia 15 lipca 2009 r. nr ILRP-007-160/09-2/ŁM tut. organ wniósł skargę kasacyjną, którą wyrokiem z dnia 19 stycznia 2011 r. sygn. akt II FSK 1546/09 Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił.

Dnia 28 lutego 2011 r. do tut. organu wpłynęło pismo Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim sygn. akt I SA/Go 214/09 w sprawie doręczenia prawomocnego orzeczenia wyroku z uzasadnieniem oraz zwrotu akt.

W świetle obowiązującego stanu prawnego – biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 28 maja 2009 r. sygn. akt I SA/Go 214/09 oraz w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 19 stycznia 2011 r. sygn. akt II FSK 1546/09 – stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Natomiast zgodnie z art. 23a ust. 1 ww. ustawy, przez umowę leasingu rozumie się umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej ,,finansującym”, oddaje do odpłatnego używania albo do używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej ,,korzystającym”, podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty.

Z treści art. 23b ust. 1 tejże ustawy wynika, że opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2 tego artykułu, jeżeli umowa ta spełnia następujące warunki:

• została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40 % normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 10 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości,
• suma ustalonych w niej opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.
  
  

Powołany przepis nie określa dokładnie momentu (czasu), w którym korzystający może zaliczyć w koszty uzyskania przychodów wynikające z wymienionej umowy wydatki (czynsz oraz inne opłaty). Znajdują tu zatem zastosowanie reguły art. 22 ust. 4 - 6 ww. ustawy.

W podatku dochodowym od osób fizycznych zasadą jest rozpoznawanie kosztów uzyskania przychodów w rachunku podatkowym w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione. Wyjątki od tej zasady dotyczą podatników prowadzących księgi rachunkowe oraz podatników prowadzących podatkowe księgi przychodów i rozchodów w sytuacji, gdy prowadzą oni te księgi stale, w każdym roku podatkowym, w sposób umożliwiający wyodrębnienie kosztów uzyskania przychodów odnoszących się tylko do tego roku podatkowego. W przypadku ostatniej grupy podatników przyjęto dwie odrębne zasady dotyczące ustalania momentu rozpoznania danego kosztu, kwalifikowanego jako koszt uzyskania przychodu. Są nimi: zasada dotycząca kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z przychodami oraz zasada dotycząca kosztów uzyskania przychodów innych niż koszty bezpośrednio związane z przychodami.

W świetle obowiązującego przepisu art. 22 ust. 5 cyt. ustawy, u podatników prowadzących księgi rachunkowe, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącane w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 5a i 5b.

Natomiast w myśl art. 22 ust. 5c cytowanej ustawy, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów stosownie do art. 22 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz ww. przepisy należy stwierdzić, że pierwsza rata leasingowa określona jako kaucja gwarancyjna jest kosztem pośrednim. W odniesieniu do umowy leasingu, należy poczynić rozróżnienie pomiędzy zawarciem umowy, rozpoczęciem jej realizacji oraz korzystaniem z przedmiotu umowy.

Nie można tego kosztu bezpośrednio powiązać z konkretnymi przychodami osiąganymi przez podatnika, gdyż jest ona na ogół uiszczana jednorazowo. Na tym tle – jak wskazano w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 28 maja 2009 r. sygn. akt I SA/Go 214/09 – przedmiotowa kaucja gwarancyjna ma charakter samoistny, nie przypisany do poszczególnych rat leasingowych. Jej poniesienie jest warunkiem koniecznym do realizacji umowy leasingu następuje przed jego faktycznym zrealizowaniem. Nie dotyczy więc całego okresu, na jaki umowa została zawarta.

Reasumując, całą kwotę z pierwszej faktury wystawionej przez firmę leasingową tytułem spłaty pierwszej raty leasingowej (określonej w umowie jako kaucja gwarancyjna) Wnioskodawca może zaliczyć jednorazowo w koszty uzyskania przychodów w dacie jej poniesienia.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.