INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 04 kwietnia 2011r. (data wpływu do tut. Biura – 08 kwietnia 2011r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego z tytułu wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 08 kwietnia 2011r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego z tytułu wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Gmina (wnioskodawca) realizuje inwestycję polegającą na budowie kanalizacji sanitarnej. W ramach prowadzonej inwestycji, na gruntach należących do osoby fizycznej prowadzącej gospodarstwo rolne, Gmina rozpoczęła budowę sieci kanalizacji sanitarnej PCV o średnicy 200 mm oraz jednej studni rewizyjnej o średnicy 1200 mm. W wyniku negocjacji podjętych przez Gminę z właścicielem przedmiotowej nieruchomości, w dniu 29 marca 2011r. została zawarta umowa przedwstępna, w której strony zobowiązały się do zawarcia w terminie do 29 kwietnia 2011r. w formie aktu notarialnego umowy ustanawiającej na nieruchomości rolnej niestanowiącej własności Gminy ograniczonego prawa rzeczowego w postaci służebności przesyłu. Na podstawie umowy przyrzeczonej Gmina nabędzie prawo do przeprowadzenia sieci kanalizacyjnej oraz jej eksploatacji. Gmina jako właściciel urządzeń przesyłowych uprawniona będzie w szczególności do przeprowadzenia prac polegających na budowie kanalizacji sanitarnej oraz jej eksploatacji, konserwacji, remontu, usuwania awarii, z zastrzeżeniem każdorazowego informowania właściciela nieruchomości obciążonej o zamiarze i terminie planowanych prac oraz przywracania terenu do stanu poprzedniego po każdorazowym zakończeniu inwestycji. Strony ustaliły, że w zamian za ustanowienie wskazanej służebności Gmina wypłaci właścicielowi nieruchomości obciążonej jednorazowe odszkodowanie w wysokości 20.000 zł. Właściciel nieruchomości obciążonej jest rolnikiem, prowadzi gospodarstwo rolne. Nieruchomość, na której ustanowione zostanie ograniczone prawo rzeczowe stanowi grunt, który wchodzi w skład gospodarstwa rolnego. Gmina występuje z przedmiotowym zapytaniem, aby nie wprowadzić drugiej strony umowy w błąd przy ustalaniu istotnych postanowień umowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wynagrodzenie otrzymane przez właściciela nieruchomości, obciążonej z tytułu ustanowienia służebności przesyłu na gruntach rolnych będących jego własnością, w celu realizacji inwestycji obejmującej budowę urządzeń infrastruktury technicznej w postaci kanalizacji sanitarnej podlega zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych przewidzianemu w art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych...

Zdaniem wnioskodawcy dochód uzyskany z tytułu wypłaconego odszkodowania w kwocie 20.000 zł podlega zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z art. 305⁴ Kodeksu cywilnego.

Wnioskodawca wskazał, iż zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są odszkodowania wypłacone, na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu:

1. ustanowienia służebności gruntowej,
2. rekultywacji gruntów,
3. szkód powstałych w uprawach rolnych i drzewostanie

-w wyniku prowadzenia na tych gruntach, przez podmioty uprawnione na podstawie odrębnych przepisów, inwestycji dotyczących budowy infrastruktury przesyłowej ropy naftowej i produktów rafinacji ropy naftowej oraz budowy urządzeń infrastruktury technicznej, o których mowa w art. 143 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2004r. Nr 261, poz. 2603 ze zm.).

Wnioskodawca wskazał, iż przepis art. 305⁴ Kodeksu cywilnego nakazuje stosować do służebności przesyłu odpowiednio przepisy dotyczące służebności gruntowej. Przepisem art. 1 pkt 2 ustawy z dnia 30 maja 2008r. o zmianie ustawy - Kodeks cywilny oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 116, poz. 731) wprowadzono do polskiego porządku prawnego nowy rodzaj służebności - służebność przesyłu. W założeniu wskazana służebność ma w optymalny sposób zabezpieczyć interesy przedsiębiorstw będących właścicielami sieci przesyłowych oraz właścicieli gruntów, przez które taka sieć przebiega lub miałaby przebiegać. Zdaniem wnioskodawcy, nie powinno więc ulegać wątpliwości, iż założony cel ww. przepisu ustawy podatkowej obejmuje również zwolnienie z podatku wynagrodzenia z tytułu ustanowienia służebności przesyłu w niniejszej sprawie. Literalny zapis ustawy podatkowej wynika z faktu, że chwili jego stanowienia nie było w polskim systemie prawnym instytucji służebności przesyłu. Na tej zasadzie, zdaniem wnioskodawcy, zwolnienie określone w powołanym przepisie art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a) dotyczy także odszkodowań wypłaconych w związku z obciążeniem nieruchomości służebnością przesyłu, która jest nową instytucja prawną. Nadto odszkodowanie to wypłacone zostało posiadaczowi gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, na podstawie umowy, w związku z inwestycją infrastruktury technicznej, polegającą na budowie sieci kanalizacji sanitarnej. W konsekwencji, w ocenie wnioskodawcy, spełnione zostały ustawowe przesłanki zwolnienia wypłaconego odszkodowania z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

W myśl zasady powszechnego opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z treści powołanego przepisu wynika zatem, iż opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę w katalogu zwolnień przedmiotowych ustawy bądź, od których Minister Finansów zaniechał poboru podatku, w drodze rozporządzenia.

Na podstawie art. 11 ust. 1 cytowanej ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Odszkodowanie stanowi co do zasady przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie oznacza to jednak, że wszystkie odszkodowania podlegają opodatkowaniu. Niektóre z nich, wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych określonym w art. 21 ust. 1 ustawy, korzystają ze zwolnienia od podatku. Jednakże należy podkreślić, iż korzystanie z każdej preferencji podatkowej, w tym zwolnienia od podatku, jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszelkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej preferencji.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 120 ww. ustawy stanowi, iż wolne od podatku dochodowego są odszkodowania wypłacone, na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu:

1. ustanowienia służebności gruntowej,
2. rekultywacji gruntów,
3. szkód powstałych w uprawach rolnych i drzewostanie

-w wyniku prowadzenia na tych gruntach, przez podmioty uprawnione na podstawie odrębnych przepisów, inwestycji dotyczących budowy infrastruktury przesyłowej ropy naftowej i produktów rafinacji ropy naftowej oraz budowy urządzeń infrastruktury technicznej, o których mowa w art. 143 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2004r. Nr 261, poz. 2603 ze zm.).

Z przepisu art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że takie odszkodowanie korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego, gdy łącznie spełnione są następujące warunki:

• otrzymuje je posiadacz gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego,
• odszkodowanie zostaje wypłacone z tytułu ustanowienia służebności gruntowej,
• podmiot uprawniony na podstawie odrębnych przepisów prowadzi na gruntach wchodzących w skład gospodarstwa rolnego inwestycję związaną z budową urządzeń infrastruktury technicznej, o których mowa jest w art. 143 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami,
• źródłem odszkodowania jest wyrok sądowy lub umowa (ugoda) zawarta między stronami.
  
  

Zgodnie z art. 143 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami przez budowę urządzeń infrastruktury technicznej rozumie się budowę drogi oraz wybudowanie pod ziemią, na ziemi albo nad ziemią przewodów lub urządzeń wodociągowych, kanalizacyjnych, ciepłowniczych, elektrycznych, gazowych i telekomunikacyjnych.

Należy podkreślić, iż wszelkie zwolnienia podatkowe są odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania, a przepisy dotyczące zwolnień powinny być interpretowane ściśle, zgodnie przede wszystkim z ich wykładnią językową. Wykluczone jest w tym przypadku zastosowanie wykładni rozszerzającej jak i zawężającej.

W przedmiocie stosowania wszelkiego rodzaju ulg podatkowych trzeba mieć na uwadze także przepis art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 02 kwietnia 1997r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.), zgodnie z którym każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy, co wynika z art. 217 Konstytucji. Tym samym, każdy wyjątek od zasady powszechności opodatkowania, w tym także ulga podatkowa, nie może być interpretowany dowolnie, ani uzupełniany w drodze interpretacji o treść, której nie zawiera.

Służebność gruntowa, uregulowana została w art. 285 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Stanowi on, że nieruchomość można obciążyć na rzecz właściciela innej nieruchomości (nieruchomości władnącej) prawem, którego treść polega bądź na tym, że właściciel nieruchomości władnącej może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, bądź na tym, że właściciel nieruchomości obciążonej zostaje ograniczony w możności dokonywania w stosunku do niej określonych działań, bądź też na tym, że właścicielowi nieruchomości obciążonej nie wolno wykonywać określonych uprawnień, które mu względem nieruchomości władnącej przysługują na podstawie przepisów o treści i wykonywaniu własności (służebność gruntowa).

Zgodnie natomiast z art. 305¹ Kodeksu cywilnego nieruchomość można obciążyć na rzecz przedsiębiorcy, który zamierza wybudować lub którego własność stanowią urządzenia, o których mowa w art. 49 § 1, prawem polegającym na tym, że przedsiębiorca może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, zgodnie z przeznaczeniem tych urządzeń (służebność przesyłu). W myśl art. 305⁴ Kodeksu cywilnego do służebności przesyłu stosuje się odpowiednio przepisy o służebnościach gruntowych.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że Gmina (wnioskodawca) realizuje inwestycję polegającą na budowie kanalizacji sanitarnej. Inwestycja prowadzona jest na nieruchomości wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego, należącej do osoby fizycznej. W ramach ww. inwestycji wnioskodawca do dnia 29 kwietnia 2011r. miał zawrzeć z właścicielem tej nieruchomości, w formie aktu notarialnego umowę o ustanowienie służebności przesyłu. Na podstawie tej umowy Gmina nabywa prawo do przeprowadzenia sieci kanalizacyjnej oraz jej eksploatacji a w zamian za ustanowienie służebności Gmina wypłaca właścicielowi nieruchomości obciążonej jednorazowe odszkodowanie (wynagrodzenie) w wysokości 20.000 zł. Zdaniem wnioskodawcy dochód uzyskany z tytułu wypłaconego odszkodowania (wynagrodzenia) w kwocie 20.000 zł podlega zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z art. 305⁴ Kodeksu cywilnego.

W związku z powyższym, stwierdza się, że odszkodowanie jest szczególnym rodzajem świadczenia polegającym na naprawieniu szkody, czyli uszczerbku, jakiego doznaje poszkodowany we wszelkiego rodzaju dobrach chronionych przez prawo. Chodzi więc zarówno o uszczerbek majątkowy, jak i niemajątkowy. Odszkodowanie nie jest tożsame z pojęciem wynagrodzenia. Jeżeli zatem umowa między stronami dotyczy wysokości wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu, to nie ma żadnych podstaw prawnych aby to wynagrodzenie, na które umówią się obie strony, i które będzie należnością za korzystanie w określony sposób z nieruchomości traktować jako odszkodowanie.

Jednocześnie należy wskazać, iż służebność przesyłu nie jest tożsama ze służebnością gruntową. Obie służebności są odrębnie uregulowane przepisami Kodeksu cywilnego. Każda z nich jest odrębnym ograniczonym prawem rzeczowym. Natomiast przepis art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala na zwolnienie z opodatkowania odszkodowań wypłaconych na podstawie zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu m.in. ustanowienia służebności gruntowej. Przepis ten milczy jednak na temat służebności przesyłu, co oznacza, że służebność ta nie korzysta z przedmiotowego zwolnienia, gdyż zwolnieniem tym objęta może być jedynie służebność gruntowa. Zatem wbrew twierdzeniom wnioskodawcy wskazane zwolnienie w treści art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie może odnosić się do odszkodowań (wynagrodzeń) z tytułu ustanowienia służebności przesyłu. Gdyby bowiem wolą ustawodawcy było zwolnienie z opodatkowania świadczeń otrzymywanych z tytułu służebności przesyłu, to niewątpliwie taki zapis uczyniłby w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, wprowadzając instytucję służebności przesyłu.

Powyższe oznacza, że zarówno wynagrodzenia jak i odszkodowania przyznane w związku z ustanowieniem służebności przesyłu nie są objęte zwolnieniem podatkowym określonym w ww. przepisie.

W związku z powyższym, świadczenie wypłacone przez wnioskodawcę właścicielowi nieruchomości w związku z ustanowieniem służebności przesyłu nie spełnia warunków niezbędnych do skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przedmiotowe świadczenie stanowi zatem dla właściciela tej nieruchomości przychód z innych źródeł podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie bowiem do art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem są „inne źródła”, za które art. 20 ust. 1 ww. ustawy nakazuje uważać w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nie należące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Katalog przychodów z innych źródeł jest katalogiem otwartym, o czym przesądza użycie przez ustawodawcę sformułowania „w szczególności”. Wyliczenie zawarte w art. 20 ust. 1 ww. ustawy jest zatem jedynie wyliczeniem przykładowym. Tym samym zakres art. 20 ust. 1 ww. ustawy obejmuje także kwoty wypłaconego wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu.

Zgodnie z art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru (PIT-8C) o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego przekazać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

W związku z powyższym wnioskodawca, działając jako płatnik, powinien wystawić dla właściciela nieruchomości jako osoby, której przyznano świadczenie za ustanowienie służebności przesyłu, informację PIT-8C na podstawie art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z określeniem rodzaju przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W świetle powyższego, stanowisko wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.