INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 czerwca 2011r. (data wpływu do tut. Biura – 05 lipca 2011r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika z tytułu oddelegowania polskiego pracownika do pracy na terytorium Węgier – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 05 lipca 2011r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika z tytułu oddelegowania polskiego pracownika do pracy na terytorium Węgier.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki z o.o. W dniu 04 kwietnia 2011r. Zarząd Spółki podjął uchwałę w sprawie utworzenia Oddziału Spółki na Węgrzech. W dniu 10 maja 2011r. Sąd Rejonowy Wydział Gospodarczy KRS wydał postanowienie o wpisie w Krajowym Rejestrze Sądowym Oddziału Spółki na Węgrzech. W związku z utworzeniem Oddziału na Węgrzech Spółka zamierza podpisać ze swoim pracownikiem aneks do umowy o pracę obejmujący okres od 01 października 2011r. do 30 września 2013r. zmieniający miejsce wykonywania pracy przez delegowanego pracownika, który sprawował będzie funkcję Dyrektora Oddziału Spółki na Węgrzech, z obecnego w Y na lokalizację na Węgrzech. Przez cały okres delegowania wynagrodzenie tego pracownika będzie wypłacane w Polsce, gdzie mieści się siedziba Spółki. Zaznaczyć należy, że wynagrodzenie wypłacane będzie bezpośrednio przez Spółkę z jej rachunku bankowego), ale obciążało będzie Oddział Spółki utworzony na Węgrzech (tzn. wchodziło będzie w koszty działalności tego Oddziału). Zatem zostanie spełniony warunek wskazany w art. 15 ust. 2 lit. c) umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Węgierską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków do dochodu i majątku, sporządzona w Budapeszcie dnia 23 września 1992r. (Dz. U. 1995 r., nr 125, poz.602), jeżeli sformułowanie zawarte w tym przepisie „wynagrodzenia nie są ponoszone” należy rozumieć jako „wynagrodzenia nie są wypłacane”. Zostanie także spełniony warunek wskazany w art. 15 ust. 2 lit. b) ww. umowy, gdyż pracodawca wypłacający wynagrodzenie (Spółka z siedzibą w Y) nie ma siedziby na Węgrzech.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy płatnik, w imieniu pracownika, który nie przekracza łącznie 183 dni pobytu na Węgrzech podczas danego roku kalendarzowego powinien z tytułu wynagrodzenia otrzymywanego przez pracownika odprowadzać podatek dochodowy w Polsce czy na Węgrzech, a w kolejnych dwóch latach płatnik, w imieniu pracownika, który przekroczy łącznie 183 dni pobytu na Węgrzech podczas danego roku kalendarzowego powinien z tytułu wynagrodzenia otrzymywanego przez pracownika odprowadzać podatek dochodowy w Polsce czy na Węgrzech...
2. Czy płatnik na podstawie posiadanego przez Spółkę aneksu, z którego wynika, że okres pobytu pracownika za granicą przekroczy 183 dni, może od razu zrezygnować z opłacania zaliczek na podatek dochodowy i odprowadzać podatek na Węgrzech...
   
   

Zdaniem wnioskodawcy wykładnia językowa wskazuje, że każdy okres rozliczeniowy podczas danego roku kalendarzowego w rozumieniu art. 15 ust. 2 lit. a) umowy między Rzeczypospolitą Polską a Republiką Węgierską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania należy rozpatrywać oddzielnie. Decydujące znaczenie ma tu okres przebywania w danym Państwie. Jeżeli więc podatnik przebywał na Węgrzech krócej niż 183 dni, to podatek za ten okres powinien być opłacany w Polsce.

Natomiast jeżeli podatnik przebywał będzie na Węgrzech dłużej niż 183 dni podczas danego roku kalendarzowego, to podatek za ten okres powinien być opłacany na Węgrzech czyli w miejscu gdzie jest wykonywana praca. Zdaniem płatnika, jeżeli od początku jest przewidywany pobyt pracownika za granicą dłuższy niż 183 dni, to płatnik zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu wynagrodzenia powinien odprowadzać w miejscu, gdzie praca jest wykonywana czyli na Węgrzech, pomimo tego, że wykładnia językowa stanowi inaczej.

Nie byłoby zasadne, aby wnioskodawca jako płatnik odprowadzał zaliczki odnośnie pracownika planującego dłuższy pobyt na Węgrzech w Polsce, skoro wiadomym jest, że pracownik, który planuje dłuższy okres zatrudnienia na Węgrzech, realizuje te plany. Takie działanie powodowałoby ciągłe korekty i zwiększało niepotrzebnie nakłady administracyjne u podatnika i w organach skarbowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się - w myśl art. 3 ust. 1a ww. ustawy - osobę fizyczną, która:

1. posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2. przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.
   
   

W myśl art. 4a przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zgodnie z brzmieniem art. 31 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, zwane dalej "zakładami pracy", są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Natomiast, w myśl art. 32 ust. 6 tej ustawy zakład pracy nie pobiera zaliczek na podatek dochodowy od dochodów uzyskanych przez pracownika z pracy wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, pod warunkiem, że dochody te podlegają lub będą podlegać opodatkowaniu poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Na wniosek podatnika zakład pracy pobiera zaliczki na podatek dochodowy, stosownie do przepisów ust. 1-5, z uwzględnieniem art. 27 ust. 9 i 9a.

W świetle powyższych przepisów dla rozstrzygnięcia czy na wnioskodawcy ciąży obowiązek poboru zaliczki na podatek dochodowy od dochodów uzyskanych przez pracownika mającego miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej z pracy wykonywanej poza jej terytorium konieczne jest rozstrzygnięcie kwestii czy dochody te podlegają lub będą podlegać opodatkowaniu poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Z treści wniosku wynika, że wnioskodawca zamierza oddelegować swojego pracownika do pracy na terytorium Węgier. W powyższej sprawie ma zatem zastosowanie Konwencja w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawarta między Polską a Węgrami.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Rządem Republiki Węgierskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku sporządzonej w Budapeszcie w dniu 23 września 1992r. (Dz. U. z 1995r. Nr 125, poz. 602 ze zm.) z uwzględnieniem postanowień artykułów 16, 18, 19, 20 i 21 płace, uposażenia i inne podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tam wykonywana, to osiągane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 2 ww. Konwencji bez względu na postanowienia ustępu 1, wynagrodzenia, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej, wykonywanej w drugim Umawiającym się Państwie, podlegają opodatkowaniu tylko w pierwszym Państwie, gdy:

1. odbiorca przebywa w drugim Państwie przez okres lub okresy nieprzekraczające łącznie 183 dni podczas danego roku kalendarzowego oraz
2. wynagrodzenia są wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w drugim Państwie, oraz
3. wynagrodzenia nie są ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w drugim Państwie.
   
   

W świetle powyższych przepisów należy stwierdzić, iż zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. Konwencji, wynagrodzenie pracownika mającego miejsce zamieszkania na terenie Polski podlega opodatkowaniu tylko w Polsce, chyba że praca wykonywana jest na terytorium Węgier. W takim przypadku dochód ten może być opodatkowany zarówno na Węgrzech jak i w państwie rezydencji, czyli w Polsce.

Natomiast art. 15 ust. 2 tej Konwencji określa wyjątek od powyższej zasady - zgodnie z jego treścią wynagrodzenia pracowników podlegają opodatkowaniu wyłącznie w państwie rezydencji, czyli w Polsce, o ile łącznie zostaną spełnione określone w tym artykule warunki. Niespełnienie któregokolwiek z tych warunków powoduje, iż wynagrodzenie pracowników podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 15 ust. 1 Konwencji, czyli w państwie, w którym praca jest wykonywana (na Węgrzech) oraz w państwie miejsca zamieszkania podatnika (w Polsce), przy zastosowaniu metod unikania podwójnego opodatkowania określonych odpowiednio w art. 24 Konwencji polsko-węgierskiej.

Należy zauważyć, że stosownie do Komentarza do Modelowej Konwencji w Sprawie Podatku od Dochodu i Majątku (OECD) obliczanie długości pobytu w danym państwie jest dokonywane poprzez stosowanie metody opartej na „dniach fizycznej obecności”. W ramach tej metody każda część dnia, nawet bardzo krótka, spędzona przez podatnika w danym państwie, liczy się jako dzień obecności w tym państwie przy obliczaniu okresu 183 dni. Jako dzień obecności liczone są: dzień przybycia i wyjazdu, wszystkie inne dni spędzone w danym państwie, także soboty i niedziele, święta narodowe, urlopy przed, w czasie i po zakończeniu działalności, dni choroby. Nie bierze się pod uwagę dni spędzonych w tym państwie w czasie przejazdu między dwoma miejscami położonymi poza tym państwem. Każdy pełny dzień spędzony natomiast poza danym państwem, czy to w celach wakacyjnych, służbowych, czy z innej przyczyny, nie może być brany pod uwagę.

Jak wynika ze zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku, w związku z ustanowieniem Oddziału Spółki na Węgrzech, wnioskodawca zamierza oddelegować pracownika do pracy w tym Oddziale od 01 października 2011r. do 30 września 2013r. Wątpliwość wnioskodawcy sprowadza się do obowiązku poboru zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych w kontekście spełnienia przesłanki określonej w treści art. 15 ust. 2 lit. a) powołanej Konwencji, tj. przekroczenia lub nieprzekroczenia 183 dni pobytu podczas danego roku kalendarzowego.

Zapis art. 15 ust. 2 lit. a) Konwencji polsko-węgierskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku w brzmieniu: „odbiorca przebywa w drugim Państwie przez okres lub okresy nie przekraczające łącznie 183 dni podczas danego roku kalendarzowego” oznacza, jak słusznie stwierdza wnioskodawca, że dla każdego roku kalendarzowego należy liczyć oddzielnie okres 183 dni. Takie brzmienie ww. przepisu nie obliguje więc pracodawcy do liczenia okresu pobytu pracownika za granicą z uwzględnieniem łącznych okresów pobytu za granicą (jak to ma miejsce np. w umowie polsko-niemieckiej), lecz ogranicza obowiązek płatnika do rozpatrywania okresu pobytu wyłącznie w przedziale każdego roku kalendarzowego.

Wobec tego, w przedmiotowej sprawie, w przypadku pracy ww. pracownika na Węgrzech w 2011r. (od 01 października 2011r. do 31 grudnia 2011r.) zostanie spełniony warunek, o którym mowa w art. 15 ust. 2 lit. a) ww. Konwencji. Zatem w sytuacji, gdy zostaną spełnione również pozostałe warunki określone pod lit. b) i c) omawianej Konwencji, to dochody pracownika wnioskodawcy za tenże okres podlegają opodatkowaniu tylko w Polsce a tym samym wnioskodawca jako zakład pracy będzie obowiązany obliczać i pobierać zaliczki na podatek dochodowy zgodnie z powołanym wyżej art. 31 i następnymi ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast w związku z wykonywaniem pracy ww. pracownika na Węgrzech w roku 2012 (cały rok) i 2013 (od 01 stycznia 2013r. do 30 września 2013r.) nie zostanie spełniony warunek, o którym mowa w art. 15 ust. 2 lit. a) ww. Konwencji polsko – węgierskiej. Zatem, skoro w roku kalendarzowym 2012 i 2013 nie zostaną spełnione łącznie wszystkie warunki wskazane w art. 15 ust. 2 cytowanej Konwencji pozwalające wynagrodzenie za pracę pracownika mającego miejsce zamieszkania w Polsce, uzyskane na terenie Węgier, opodatkować tylko w Polsce, to uzyskane przez tego pracownika wynagrodzenie, zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. umowy międzynarodowej, będzie w latach 2012 i 2013 podlegało opodatkowaniu na Węgrzech oraz w Polsce.

Wobec powyższego, jeżeli pracodawca wie „z góry”, że zatrudniony pracownik będzie przebywał na Węgrzech przez okres przekraczający łącznie 183 dni w danym roku kalendarzowym (odrębnie w 2012 i 2013), to stosownie do art. 32 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie będzie zobowiązany do poboru zaliczek na podatek dochodowy od dochodów uzyskanych przez pracownika z pracy wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (chyba, że pracownik ten złoży płatnikowi stosowny wniosek w sprawie poboru zaliczek). W takiej sytuacji bowiem wynagrodzenie za pracę wykonywaną na Węgrzech, jak już wskazano powyżej, podlega opodatkowaniu na Węgrzech według przepisów tego państwa, przy czym opodatkowaniu podlegać będzie dochód uzyskany od pierwszego dnia, w którym praca wykonywana będzie na Węgrzech.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że stanowisko wnioskodawcy, jest prawidłowe.

Jednocześnie należy podkreślić, iż tut. Organ nie jest uprawniony do interpretowania węgierskich przepisów podatkowych, tym samym nie może potwierdzić czy wnioskodawca winien odprowadzać zaliczkę na podatek dochodowy na Węgrzech.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.