INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku, z dnia 28 czerwca 2011 r. (data wpływu 30 czerwca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie odliczenia w ramach tzw. ulgi odsetkowej:

• jest prawidłowe w odniesieniu do odsetek od kredytu na zakup lokalu mieszkalnego,
• jest nieprawidłowe w odniesieniu do odsetek od kredytu na wykończenie lokalu mieszkalnego.

UZASADNIENIE

W dniu 30 czerwca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie odliczenia od dochodu odsetek od kredytu zaciągniętego na budowę budynku mieszkalnego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 21 listopada 2006 r. zawarła Pani z deweloperem umowę o budowę lokalu mieszkalnego o powierzchni 53,80 m. kw. Na podstawie powyższej umowy zawarła Pani w dniu 20 grudnia 2006 r. z bankiem umowę o kredyt mieszkaniowy na kwotę 183.060 zł. Na mocy aneksu do umowy kredytowej z dnia 15 maja 2008 r. powiększyła Pani kwotę kredytu o 39.400 zł Ostatecznie całkowity kredyt wyniósł 222.460 zł. W dniu 27 listopada 2008 r. została zawarta w formie aktu notarialnego umowa ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego i przeniesiono na Panią prawo własności nowo wybudowanego lokalu. Nie korzystała Pani z odliczeń od dochodu ani od podatku wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe. Kwota kredytu została w całości przeznaczona zgodnie z postanowieniami umowy na sfinansowanie zakupu i wykończenie lokalu mieszkalnego zakupionego w stanie deweloperskim.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy ulga odsetkowa przysługuje Pani od całej kwoty kredytu, czyli zarówno od kwoty uzyskanej w wyniku podpisania umowy pierwotnej jak i drugiej części kredytu otrzymanego na podstawie aneksu do umowy...

Pani zdaniem ulga odsetkowa przysługuje od całej kwoty kredytu. Ulga obejmuje całość odsetek od kwoty kredytu wynikającej z umowy kredytowej oraz z aneksu do tej umowy. Wskazała Pani, iż podpisując aneks nie zawierała nowej umowy kredytowej, lecz tylko zwiększyła wcześniej otrzymany kredyt mieszkaniowy. Podpisany aneks dotyczył tej samej nieruchomości, a jej zakup służył zaspokojeniu własnych potrzeb mieszkaniowych. Uważa Pani, że spełniła wszystkie warunki uprawniające do zastosowania ulgi z tytułu spłaty odsetek od zaciągniętego kredytu czyli:

1. odliczeniu od dochodu podlegają faktycznie poniesione w roku podatkowym wydatki na spłatę odsetek od kredytu udzielonego na sfinansowanie inwestycji mającej na celu zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych związanych z zakupem nowo wybudowanego lokalu mieszkalnego,
2. kredyt został udzielony po dniu 1 stycznia 2002 roku,
3. kredyt został udzielony przez podmiot uprawniony na podstawie przepisów prawa bankowego i dotyczy jednej z inwestycji wymienionych w ust. 1 art. 26b,
4. inwestycja dotyczy lokalu mieszkalnego, którego budowa została zakończona nie wcześniej niż w 2002 roku i została zawarta umowa w formie aktu notarialnego o ustanowienie odrębnej własności lokalu mieszkalnego.

W Pani ocenie przyznany kredyt został wykorzystany na inwestycję mieszkaniową oraz nabycie gruntu, ale odliczeniu podlegają odsetki tylko i wyłącznie od tej części kredytu w jakiej pozostaje on przeznaczony na zakup inwestycji mieszkaniowej (bez gruntu).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe w odniesieniu do odsetek od kredytu na zakup lokalu mieszkalnego, za nieprawidłowe w odniesieniu do odsetek od kredytu na wykończenie lokalu mieszkalnego.

Zasady dokonania odliczeń wydatków poniesionych na spłatę odsetek od kredytu udzielonego podatnikowi na sfinansowanie inwestycji mającej na celu zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych regulują przepisy art. 26b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), obowiązujące w związku z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217 poz. 1588) w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2008 r. Przepis ten stanowi, iż podatnikowi , któremu w latach 2002-2006 został udzielony kredyt (pożyczka), o którym mowa w art. 26b ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r., przysługuje na zasadach określonych w tej ustawie prawo do odliczenia wydatków na spłatę odsetek od tego kredytu (pożyczki), do upływu terminu spłaty określonego w umowie o kredyt (pożyczkę) zawartej przed dniem 1 stycznia 2007 r., nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2027 r.

Nowelizacją ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zagwarantowane zostało zatem prawo do korzystania z ulgi odsetkowej w ramach praw nabytych osobom, którym bank udzielił kredytu mieszkaniowego w latach 2002 – 2006. Prawo to przysługuje w sytuacji, kiedy podatnikowi został udzielony kredyt (pożyczka) do końca 2006 roku i spełnia on warunki określone w przepisach art. 26b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 roku.

W wyniku nowelizacji dokonanej ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316), ustawodawca w ustawie z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw, w art. 9 nadał nowe brzmienie ust. 1, w myśl którego podatnikowi, któremu w latach 2002-2006 został udzielony kredyt (pożyczka), o którym mowa w art. 26b ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r., zwany dalej „kredytem mieszkaniowym”, przysługuje na zasadach określonych w tej ustawie oraz w ustawie wymienionej w art. 2, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r., prawo do odliczenia wydatków na spłatę odsetek:

1. od kredytu mieszkaniowego,
2. od kredytu (pożyczki) zaciągniętego na spłatę kredytu mieszkaniowego,
3. od każdego kolejnego kredytu (pożyczki) zaciągniętego na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w pkt 1 lub 2

• do upływu terminu spłaty określonego w umowie o kredyt mieszkaniowy zawartej przed dniem 1 stycznia 2007 r., nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2027 r.

Zgodnie z art. 26b ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do końca 2006 r. od podstawy obliczenia podatku ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 odlicza się, z zastrzeżeniem ust. 2-4, faktycznie poniesione w roku podatkowym wydatki na spłatę odsetek od kredytu (pożyczki) udzielonego podatnikowi, o którym mowa w art. 3 ust. 1, na sfinansowanie inwestycji mającej na celu zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych, związanej z:

1. budową budynku mieszkalnego, albo
2. wniesieniem wkładu budowlanego lub mieszkaniowego do spółdzielni mieszkaniowej na nabycie prawa do nowo budowanego budynku mieszkalnego albo lokalu mieszkalnego w takim budynku, albo
3. zakupem nowo wybudowanego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego w takim budynku od gminy albo od osoby, która wybudowała ten budynek w wykonywaniu działalności gospodarczej, albo
4. nadbudową lub rozbudową budynku na cele mieszkalne lub przebudową (przystosowaniem) budynku niemieszkalnego, jego części lub pomieszczenia niemieszkalnego na cele mieszkalne, w wyniku których powstanie samodzielne mieszkanie spełniające wymagania określone w przepisach prawa budowlanego.

Stosownie do art. 26b ust. 2, odliczenie o którym mowa wyżej, stosuje się jeżeli:

1. kredyt (pożyczka) został udzielony podatnikowi po dniu 1 stycznia 2002 r.,

2. kredyt (pożyczka) był udzielony przez podmiot uprawniony na podstawie przepisów prawa bankowego albo przepisów o spółdzielczych kasach oszczędnościowo – kredytowych do udzielania kredytów (pożyczek), a z umowy kredytu (pożyczki) wynika, że dotyczy on jednej z inwestycji wymienionych w ust. 1,

3. inwestycja wymieniona w ust. 1 dotyczy budynków mieszkalnych lub lokali mieszkalnych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przeznaczonym pod budownictwo mieszkaniowe w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, a w razie braku tego planu – określonym w decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu wydanej na podstawie obowiązujących ustaw,

4. inwestycja wymieniona w ust. 1 dotyczy budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego, którego budowa została zakończona nie wcześniej niż w 2002 r., a ponadto w przypadku inwestycji:

1. o których mowa w ust. 1 pkt 1 albo pkt 4 - zakończenie nastąpiło przed upływem trzech lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym zgodnie z prawem budowlanym uzyskano pozwolenie na budowę, nadbudowę lub rozbudowę budynku na cele mieszkalne lub przebudowę (przystosowanie) budynku niemieszkalnego, jego części lub pomieszczenia niemieszkalnego na cele mieszkalne, i zostało potwierdzone określonym w przepisach prawa budowlanego pozwoleniem na użytkowanie budynku mieszkalnego, a w razie braku obowiązku jego uzyskania - zawiadomieniem o zakończeniu budowy takiego budynku,
2. o których mowa w ust. 1 pkt 2 albo pkt 3 - została zawarta umowa o ustanowieniu spółdzielczego własnościowego lub lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego albo umowa w formie aktu notarialnego o ustanowieniu odrębnej własności lokalu mieszkalnego, o przeniesieniu na podatnika własności budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego, której jedną ze stron jest podatnik,

5. do zeznania, o którym mowa w art. 45, składanego za rok, w którym po raz pierwszy dokonuje się odliczenia, o którym mowa w ust. 1, podatnik dołączy oświadczenie, według określonego wzoru, o wysokości wszystkich poniesionych wydatków związanych z daną inwestycją, w tym o wysokości wydatków udokumentowanych fakturami wystawionymi przez podatników podatku od towarów i usług niekorzystających ze zwolnienia od tego podatku,

6. odsetki, o których mowa w ust. 1:

1. zostały faktycznie zapłacone, a ich wysokość i termin zapłaty są udokumentowane dowodem wystawionym przez podmiot wymieniony w pkt 2,
2. nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów lub nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie, chyba że zwrócone odsetki zwiększyły podstawę obliczenia podatku,
3. nie zostały odliczone od przychodów na podstawie art. 11 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym,

7. podatnik lub jego małżonek nie korzystał lub nie korzysta z odliczenia od dochodu (przychodu) lub podatku wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe, przeznaczonych na:

1. zakup gruntu lub odpłatne przeniesienie prawa wieczystego użytkowania gruntu pod budowę budynku mieszkalnego,
2. budowę budynku mieszkalnego,
3. wkład budowlany lub mieszkaniowy do spółdzielni mieszkaniowej,
4. zakup nowo wybudowanego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego w takim budynku od gminy albo od osoby, która wybudowała ten budynek w wykonywaniu działalności gospodarczej,
5. nadbudowę lub rozbudowę budynku na cele mieszkalne,
6. przebudowę strychu, suszarni albo przystosowanie innego pomieszczenia na cele mieszkalne oraz wykończenie lokalu mieszkalnego w nowo wybudowanym budynku mieszkalnym, do dnia zasiedlenia tego lokalu,
7. systematyczne gromadzenie oszczędności na rachunku oszczędnościowo-kredytowym w banku prowadzącym kasę mieszkaniową, według zasad określonych w odrębnych przepisach.

Należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 26b ust. 3 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli przyznany kredyt wykorzystywany jest na inwestycję mieszkaniową oraz nabycie gruntu albo prawa wieczystego użytkowania gruntu, odliczeniu nie podlegają odsetki od tej części kredytu ustalonej w takiej proporcji, w jakiej pozostają wydatki na nabycie tego gruntu albo prawa wieczystego użytkowania gruntu w łącznych wydatkach mieszkaniowych.

W przepisie art. 26b ust.4 pkt 1-2 cytowanej ustawy ustawodawca zawarł ograniczenie odliczania do odsetek naliczonych za okres począwszy od dnia 1 stycznia 2002 r. i zapłaconych do tego dnia i tylko od tej części kredytu, która nie przekracza kwoty stanowiącej iloczyn 70 m² powierzchni użytkowej i wskaźnika przeliczeniowego 1 m² powierzchni użytkowej budynku mieszkalnego, ustalonego do celów obliczenia premii gwarancyjnej od wkładów na oszczędnościowych książeczkach mieszkaniowych za III kwartał roku poprzedzającego rok podatkowy, określonej na rok zakończenia inwestycji.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych określa także terminy dokonywania odliczenia z tytułu spłaty odsetek od kredytu (pożyczki).

Zgodnie z art. 26b ust. 5 cytowanej ustawy, odliczenia z tytułu omawianej ulgi można dokonać najwcześniej za rok podatkowy, w którym zostanie zakończona dana inwestycja. Jeżeli odsetki, o których mowa zostały zapłacone przed rokiem zakończenia inwestycji sfinansowanej kredytem, wówczas - zgodnie z przepisem art. 26b ust. 6 - mogą być odliczone od podstawy obliczenia podatku za rok podatkowy, w którym podatnik po raz pierwszy odlicza odsetki.

Stosownie zaś do przepisu art. 26b ust. 7 ww. ustawy, przedmiotowe odsetki zapłacone przed rokiem zakończenia inwestycji mogą być odliczone od podstawy obliczenia podatku również w roku podatkowym bezpośrednio następującym po roku, w którym podatnik po raz pierwszy odliczył odsetki - w tym przypadku odliczeniu podlega wyłącznie różnica między sumą odsetek przypadających do odliczenia a kwotą odsetek faktycznie odliczonych w roku, w którym dokonano pierwszego odliczenia.

Uwzględniając stan faktyczny opisany we wniosku i powyższe uregulowania prawne należy stwierdzić, że zawarcie po 31 grudnia 2006 roku aneksu do umowy o kredyt o zwiększeniu kwoty kredytu mieszkaniowego wywiera skutek prawny w postaci uznania, że podatnikowi na zasadzie praw nabytych przysługuje prawo do dokonywania odliczeń spłaconych odsetek od kwoty kredytu wynikającej z aneksu do umowy kredytowej, który został zawarty po dniu 31 grudnia 2006 roku, pod warunkiem jednak, że aneks dotyczy zwiększenia kwoty kredytu związanego z daną inwestycją. Podatnik ma więc prawo do odliczania odsetek zapłaconych od kwoty podwyższonej aneksem lecz nie wyższej od kwoty określonej limitem tj. 189.000 zł.

Jednocześnie jednak wskazać należy, iż ustawodawca w ramach tzw. ulgi odsetkowej nie przewidział możliwości odliczenia odsetek od kredytu przeznaczonego na wykończenie lokalu mieszkalnego, nawet jeśli jest to zaadoptowanie nowego mieszkania do warunków mieszkaniowych.

Katalog inwestycji, których realizacja uprawnia do skorzystania z przedmiotowej ulgi zawarty w art. 26b ust. 1 ww. ustawy ma bowiem charakter zamknięty i nie obejmuje swoim zakresem odsetek od kredytu na wykończenie lokalu mieszkalnego.

Ponadto mając na uwadze treść art. 26b ust. 3 pkt 6 tej ustawy odliczeniu podlegają tylko odsetki od tej części kredytu, która wykorzystana została na nabycie lokalu; odsetki, które przypadają na część kredytu przeznaczonego na nabycie gruntu nie podlegają odliczeniu w ramach tzw. ulgi odsetkowej.

Reasumując powyższe stwierdzić należy, że w opisanym stanie faktycznym Wnioskodawczyni przysługuje możliwość odliczania od dochodu spłaconych odsetek zarówno od kwoty kredytu wynikającej z umowy kredytowej zawartej w dniu 20 grudnia 2006 r., jak i od kwoty kredytu wynikającej z aneksu z dnia 15 maja 2008 r. do ww. umowy, według zasad przewidzianych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych (do wysokości limitu określonego w tej ustawie) jednak wyłącznie od tej części kredytu, która dotyczyła sfinansowania zakupu nowego lokalu mieszkalnego oraz pod warunkiem, że aneks dotyczył zwiększenia kwoty kredytu związanego z ww. inwestycją.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.