Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0114-KDIP2-1.4010.24.2020.2.MR
z 9 kwietnia 2020 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 stycznia 2020 r. (data wpływu 16 stycznia 2020 r.) uzupełnione pismem z dnia 11 marca 2020 r. (data nadania 11 marca 2020 r., data wpływu 17 marca 2020 r.) na wezwanie z dnia 3 marca 2020 r. nr 0114-KDIP2-1.4010.24.2020.1.MR (data nadania 3 marca 2020 r., data odbioru 5 marca 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

1. działalność Wnioskodawcy w zakresie rozwoju nowych maszyn poligraficznych spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT (Pytanie 1) - jest prawidłowe;
2. koszty wynagrodzeń pracowników oraz osób współpracujących z Wnioskodawcą na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło wraz ze składkami ZUS pracodawcy za czas poświęcony na działalność badawczo-rozwojową mogą, w świetle art. 18d ust. 2 ustawy o CIT zostać uznane za koszty kwalifikowane:
   • w części dotyczącej kosztów szkoleń i delegacji (diet i innych należności za czas podróży służbowej – jest nieprawidłowe;
   • w części dotyczącej ekwiwalentu za niewykorzystany urlop – jest nieprawidłowe;
   • w pozostałym zakresie – jest prawidłowe.
     
     

UZASADNIENIE

W dniu 16 stycznia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zastosowania ulgi na działalność badawczo-rozwojową.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

1. Informacje ogólne
   
   

X Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) z siedzibą w (…) jest spółką utworzoną na podstawie prawa polskiego, posiadającą siedzibę działalności w Polsce i podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Przedmiotem działalności Spółki jest produkcja oraz sprzedaż modułowych maszyn poligraficznych wykorzystywanych do produkcji - tzw. „finishingu” - etykiet. Finishing to proces produkcji etykiet obejmujący w szczególności wykańczanie, sztancowanie, konfekcjonowanie oraz uszlachetnianie poprzez wiele różnorodnych i coraz bardziej zaawansowanych procesów i technik (nakładanie lakieru, złocenie, srebrzenie, wykrawanie, laminowanie, wytłaczanie, nakładanie farby sitem; wykańczanie na zimno lub gorąco w zależności np. od zastosowanego w nadruku tuszu lub druku cyfrowego; wykańczanie całościowe lub wybiórcze - tylko wybranych elementów, np. nadruku; finishing etykiet z różnych materiałów, np. papierowych czy foliowych, etc.). Ponadto Spółka prowadzi sprzedaż części zamiennych do maszyn poligraficznych oraz świadczy usług serwisu gwarancyjnego i pogwarancyjnego. Wśród klientów Spółki przeważają podmioty zagraniczne zlokalizowane na całym świecie.

Misja Spółki, która przyświeca jej rozwojowi od początku działalności, brzmi „Jesteśmy innowatorami”. Zgodnie z przyjętą misją i strategią działania, Spółka koncentruje swoją działalność na ciągłym rozwijaniu swoich produktów w bliskiej, współpracy z klientami, których potrzeby wyznaczają kierunki tego rozwoju. Przyjęta przez Spółkę strategia jest głównym filarem budowania przewagi konkurencyjnej wśród dostawców maszyn do finishingu etykiet w skali całego świata.

Produkty Spółki budowane są w oparciu o innowacyjną koncepcję modułową, wykorzystującą najnowsze dostępne technologie. Każdy moduł jest całkowicie niezależny od pozostałych. Oznacza to, że maszyny Spółki mogą być dowolnie modyfikowane w zależności od potrzeb użytkownika - poprzez dołączenie nowych modułów można zmieniać lub dodawać nowe funkcje w dowolnej chwili. Spółka stale opracowuje nowe moduły do nowych zastosowań.

Wszystkie rozwiązania są w całości projektowane i produkowane przez Spółkę, włącznie z oprogramowaniem sterującym pracą maszyny.

Koszty ponoszone przez Spółkę w ramach prowadzonej działalności, w tym w szczególności działalności badawczo-rozwojowej (dalej również: B+R) związanej z rozwojem nowych produktów, stanowią koszty uzyskania przychodu w rozumieniu przepisów ustawy o CIT.

Spółka nie prowadzi i nie prowadziła działalności w Specjalnej Strefie Ekonomicznej na podstawie zezwolenia ani działalność na podstawie decyzji o wsparciu. Spółka nie korzystała ponadto z dotacji, koszty działalności nie zostały Spółce zwrócone w jakiejkolwiek formie.

Spółka nie prowadzi i nie prowadziła badań podstawowych.

2. Działalność badawczo-rozwojowa
   
   

Działalność badawczo-rozwojowa Spółki, polegająca na ciągłym rozwoju produktów, podyktowana jest indywidulanym zapotrzebowaniem klientów na produkty najwyższej jakości i wydajności, w których zastosowane będą nowatorskie rozwiązania funkcjonalne, dostosowane do ich indywidualnych potrzeb. Wyniki prowadzonej przez Spółkę działalności B+R przyczyniają się do pozyskiwania nowych zamówień oraz są głównym źródłem przewagi konkurencyjnej spółki i budowania marki rozpoznawalnej na całym świecie, w bardzo dynamicznie zmieniającej się branży.

W celu realizacji strategii ciągłego rozwoju produktów Spółka angażuje odpowiednie zasoby oraz wykorzystuje nabytą wiedzę.

W szczególności, Spółka współpracuje z wykwalifikowanymi inżynierami, a w swojej strukturze wyodrębniła dział zajmujący się badaniami i rozwojem (dalej: „dział R&D”). Zgodnie z wypracowanym w Spółce sposobem organizacji prac dotyczących rozwijania i ulepszania produktów, dział R&D nie ma przypisanych na stałe pracowników. Do prac nad danym projektem badawczo-rozwojowym angażowane są osoby posiadające odpowiednie wykształcenie, wiedzę i doświadczenie wymagane do efektywnej realizacji projektu - pracownicy różnych działów, a także współpracownicy, w zależności od potrzeb. Taka organizacja pracy przekłada się na lepsze rezultaty, większą efektywność, ale również ma uzasadnienie ekonomiczne z uwagi na możliwość elastycznego angażowania pracowników i współpracowników do pracy nad standardowymi maszynami lub nad projektami badawczo-rozwojowymi - w zależności od potrzeb.

Kluczowym zasobem w działalności innowacyjnej Spółki jest zwłaszcza duża kadra inżynierów automatyków. W działalności polegającej na budowie zindywidualizowanych, wysoce zautomatyzowanych produktów niezbędna jest bowiem umiejętność sprawnego programowania i dopasowywania oprogramowania do konkretnych potrzeb danego klienta.

Oprócz zasobów ludzkich, Spółka korzysta również z nowoczesnych rozwiązań i narzędzi informatycznych. W procesach projektowania, konstruowania, obliczania i wizualizowania maszyn Spółka korzysta z technologii trójwymiarowej. Wykorzystuje w tym celu program A. jako podstawowy program (…). Każdy projekt stworzony przez Spółkę posiada swój trójwymiarowy odpowiednik w postaci pełnego modelu 3D, łącznie z okablowaniem i elementami automatyki Wykorzystywane przez Spółkę oprogramowanie A pozwala na pełne zarchiwizowanie i zarządzania projektami, zapewniając możliwość pracy na wielu stanowiskach jednocześnie i tworzenie kolejnych wersji projektu.

Biorąc pod uwagę powyższe, w efekcie dotychczasowych prac nad rozwojem produktów w Spółce opracowano wiele innowacyjnych rozwiązań, które znajdują zastosowanie w produkowanych maszynach poligraficznych. Są to efektywnie rozwiązania stanowiące rezultat przeprowadzonych prac badawczo-rozwojowych. Poniżej znajduje się zestawienie najważniejszych zrealizowanych przez Spółkę projektów o charakterze B+R:

• inteligentny system odwijania - z automatycznym pomiarem średnicy i wagi rolki pozwalającym na dynamiczną zmianę prędkości obrotowej bez wpływu na naciąg wstęgi odwijanej;
  

• system zapewniający dokładną i stabilną pracę maszyny nawet przy dużych i dynamicznie zmiennych prędkościach, opracowany dzięki zastosowaniu najnowszej generacji serwonapędów; komunikacja pomiędzy napędami a sterownikiem jest realizowana za pomocą światłowodów, które zapewniają szybką i stabilną transmisję danych pozbawioną zakłóceń, co bezpośrednio przekłada się na jakość, wydajność i kulturę pracy maszyn;
  

• nowoczesny, wielofunkcyjny zespół drukowy w technologii fleksograficznej (tj. technologii wykorzystującej farby szybkoschnące i elastyczne formy drukarskie, co umożliwia drukowanie wypukłe), wyposażony w specjalny system szybkiej wymiany narzędzi bez potrzeby wykorzystania dodatkowych akcesoriów, który umożliwia druk fteksograficzny, lakierowanie, lakierowanie wybiórcze, dodruk za pomocą farb utrwalanych UV/IR;
  

• innowacyjny system laminacji oraz złoceń na zimno, pozwalający na uzyskanie produktu najwyższej jakości;
  

• systemy wykrawania w wersji rotacyjnej i semirotacyjnej, z innowacyjnym, automatycznym systemem wymiany wykrojnika; podzespoły tego systemu wykonywane są z nowoczesnych surowców takich jak włókno węglowe, co sprawia, że są znacznie bardziej wytrzymałe i pozwalają na pracę w registrze z prędkościami do tej pory nieosiągalnymi;
  

• system nawijania rolek, który umożliwia nawijanie różnych materiałów - od folii po karton - z automatyczną kontrolą naprężenia wstęgi; dodatkową opcją jest nawijanie w wersji „semi turret” (półautomatyczny system nawijania), co w połączeniu z modułem aktywnego buforowania pozawala na nieprzerwaną (bezstopową) prace maszyny;
  

• innowacyjny, jedyny na rynku, system wymiany trzpieni nawijających (…), który pozwala na szybką, trwającą zaledwie kilka sekund, wymianę trzpienia przy wykorzystaniu zaledwie jednej śruby;
  

• zaawansowane systemy kontroli jakości pracy maszyn, które pozwalają na pełną kontrolę ich pracy, dzięki czemu produkty Spółki spełniają parametry jakościowe nieosiągane przez innych producentów;
  

• prosty, intuicyjny i przyjazny dla operatora interfejs użytkownika bazujący na PC; mimo zastosowania zaawansowanych algorytmów sterowania maszyną, jej obsługa jest intuicyjna, ograniczona do sterowania zaledwie kilkoma parametrami;
  

• zdalny system komunikacji z maszyną, który stanowi innowacyjne rozwiązanie, pozwalające na zdalne sterowanie, diagnostykę i aktualizację oprogramowania maszyny oraz umożliwia wprowadzenie najnowszych rozwiązań sterowania oraz zmienianie ich w zależności od potrzeb klientów finalnych;
  

• system laminacji etykiet wielowarstwowych, który umożliwia łączenie dwóch lub więcej warstw wydrukowanego materiału ze sobą w registrze z niespotykaną do tej pory precyzją i prędkością;
  

• moduł laserowego wycinania etykiet, który został stworzony w kooperacji z amerykańskim producentem; system cechuje niezwykła elastyczność w doborze parametrów i konfiguracji osprzętu;
  

• moduły tłoczenia i złocenia na gorąco, które bazują na podzespołach (wykonanych na zlecenie spółki ze Szwajcarii oraz spółki z Tajwanu); moduły w prosty i bardzo wydajny sposób dają możliwość wykonania etykiet „premium”.
  
  
  

Rozpoczęcie i przebieg prac badawczo-rozwojowych

Decyzja o rozpoczęciu prac nad rozwojem produktu podejmowana jest zwykle w następujących okolicznościach:

1. Rozszerzenie oferty produktowej. Decyzja o wprowadzeniu nowej maszyny do oferty Spółki może nastąpić w związku z ogólnym, powtarzającym się zapotrzebowaniem klientów zgłaszanym m.in. podczas rozmów handlowych, czy też targów branżowych lub w związku z planami Spółki dotyczącymi ekspansji na nowy segment rynku. Produkcja maszyn do etykiet dla nowych rodzajów produktów wiąże się z koniecznością zastosowania różnych, często nowych rodzajów technologii, dotychczas nie wykorzystywanych przez Spółkę - na przykład do produkcji etykiet produktów kosmetycznych wymagana jest możliwość złocenia etykiet na gorąco, a do produkcji etykiet win konieczna jest możliwość przetłaczania papieru w celu nadania mu wyjątkowej struktury oraz sitodruku. W związku z tym wejście na nowy rynek zawsze wymaga sprawdzenia nowej technologii pod kątem możliwości wdrożenia jej przez Spółkę i zastosowania do stworzenia nowej oferty produktowej oraz podjęcia odpowiednich prac B+R.
   W przypadku takich prac B+R Spółka samodzielnie finansuje prowadzone prace rozwojowe, w tym wszystkie koszty budowy prototypu. W przypadku zakończenia prac rozwojowych sukcesem wytworzony prototyp może być używany w Spółce w celach demonstracyjnych, jak również może zostać sprzedany.
   
2. Produkty dedykowane. Podjęcie prac B+R może również nastąpić w związku z otrzymaniem konkretnego zamówienia na maszynę, której konfiguracja przewiduje zastosowanie funkcjonalności niedostępnych w maszynach dotychczas produkowanych przez Spółkę.
   
   

W tych przypadkach złożenie zamówienia poprzedzone jest dyskusją z klientem na temat jego oczekiwań (szczegółowe oczekiwania dotyczące funkcjonalności maszyny), a następnie dyskusją wewnątrz Spółki w zakresie możliwości wykonania maszyny spełniającej wymagania sprecyzowane przez klienta. W zależności od stopnia skomplikowania oczekiwanych funkcjonalności, na tym etapie mogą być również tworzone wstępne koncepcje projektu. Pozyskanie zamówienia jest zatem w tych przypadkach ściśle uwarunkowane podjęciem prac nad rozwojem produktu w kierunku funkcjonalności oczekiwanych przez klienta.

Produkcja prototypu maszyny w odpowiedzi na zamówienie klienta finansowana jest przez tego klienta, a szczegółowe warunki zapłaty ustalane są indywidualnie podczas negocjacji handlowych. Najczęściej płatności rozkładane są na raty płatne przy złożeniu zamówienia, przed wysyłką prototypu oraz - ostatnia - po instalacji prototypu u klienta.

Niezależnie od sytuacji, w związku z którą podejmowana jest decyzja o wytworzeniu prototypu (pkt 1 oraz 2 powyżej), realizowany następnie proces projektowania, produkcji i testów wygląda podobnie i przebiega w następujących etapach:

1. Konsultacje w gronie specjalistów prowadzone w celu określenia szczegółowych koncepcji projektów technicznych, wymagań dotyczących oprogramowania sterującego maszyny oraz organizacji pracy - tak w zakresie doboru osób do projektu (pracowników i/lub współpracowników posiadających kwalifikacje niezbędne do (realizacji projektu), jak również w zakresie określenia ram czasowych poszczególnych działań oraz ewentualnie budżetu jeśli dotyczy). W przypadku zleceń od klientów pierwsze konsultacje mogą się odbywać się jeszcze podczas rozmów handlowych. Następnie konsultacje są stałym elementem praktycznie każdego etapu prowadzonych prac, aż do pozytywnych wyników testów maszyny.
2. Projektowanie nowych maszyn, poszczególnych modułów lub dokonywanie zmian w istniejących projektach maszyn (konstrukcja pozwalająca na zastosowanie innowatorskich funkcjonalności). W ramach tego etapu przygotowywana jest również lista części / komponentów mechanicznych, z których ma się składać przyszła prototypowa maszyna. Części mechaniczne wykonywane są przez zewnętrznych dostawców, którzy produkują je ściśle według rysunków technicznych przygotowywanych w Spółce.
3. Tworzenie nowego oprogramowania lub dokonywanie zmian oprogramowania sterującego maszyn, które po modyfikacjach ma pozwolić na uzyskanie założonych wcześniej nowych funkcjonalności lub lepszych parametrów pracy. W ramach tego etapu przygotowywane są również schematy elektryczne oraz lista części elektrycznych. Części elektryczne zamawiane są od zewnętrznych dostawców według standardowej oferty dostępnej na rynku.
4. Budowa prototypów maszyn, na którą składa się montaż mechaniczny, montaż elektryczny, wgranie oprogramowania sterującego.
5. Testy oprogramowania oraz pracy maszyny, w tym ewentualne modyfikacje do momentu uzyskania pozytywnego wyniku testów i osiągnięcia zakładanej funkcjonalności maszyny.
   
   

Działalność Wnioskodawcy cechuje wysoki stopień innowacyjności oraz zindywidualizowania produktów. Przesądza to o niewielkim znaczeniu produkcji seryjnej. Duża część produkowanych prototypów maszyn zawiera zupełnie nowe, wcześniej nie stosowane rozwiązania. Opracowane prototypy różnią się więc zasadniczo od innych modeli danej maszyny i stanowią one zupełnie nowy produkt. Ze względu na tak znaczące różnice wytworzenie każdej pierwszej maszyny z zastosowaniem nowego rozwiązania technologicznego jest zawsze budową prototypu nowego rozwiązania i nie można jej traktować jako kolejny egzemplarz czy inną wersję danego modelu maszyny.

W związku z powyższym, produkty Wnioskodawcy są najczęściej jednocześnie prototypami i produktami końcowymi gotowymi do wykorzystania komercyjnego. Ani Spółka, ani jej klienci nie chcą zostać obciążeni ekonomicznym ciężarem wyprodukowania odrębnych prototypów i wersji końcowych maszyn. Budowanie prototypów wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych byłoby zbyt kosztowne. A zatem w przypadku zleceń na konkretną maszynę, ze względu na takie uzasadnienie ekonomiczne Spółka decyduje się na produkcję prototypów, które docelowo mają być wyrobem końcowym przeznaczonym dla klienta. W przypadku nowych maszyn opracowanych w celu rozszerzenia oferty produktowej Spółka również jest w stanie sprzedać prototyp wykorzystywany w celach demonstracyjnych, jeśli znajdzie się klient zainteresowany jego zakupem (zamiast tworzyć odrębną, kosztowną wersję końcową, tożsamą z prototypem).

Materiały i surowce bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością B+R

W trakcie prowadzonych prac B+R do budowy prototypów mogą być wykorzystywane różne części i podzespoły, w zależności od oczekiwanej funkcjonalności maszyny. Można je podzielić na następujące główne kategorie:

1. Elementy konstrukcyjne (projektowane przez Spółkę), m.in.:
   • nośne płyty główne będące bazą dla wszystkich komponentów,
     
   • nogi stanowiące podpory płyt głównych,
     
   • ramy podpierające elementy robocze,
     
   • podpory zapewniające dodatkową stabilność.
2. Mechanizmy funkcyjne, zewnętrzne, m.in.:
   
   • systemy inspekcji bazujące na kamerach wysokich rozdzielczości,
     
   • trzpienie rozprężne mocujące rolki,
     
   • lampy UV/IR służące do utrwalania farb,
     
   • systemy prowadzenia wstęgi dające gwarancję stabilności materiału na maszynie,
     
   • systemy koronowania zmieniające strukturę powierzchniową materiału przed procesem druku,
     
   • systemy czyszczenia wstęgi,
     
   • komory raklowe pozwalające na dodruk z wyższymi prędkościami,
   • stroboskopy,
     
   • mechanizm hot stamping (do wykańczania na gorąco),
     
   • generatory wiązki laserowej.
3. Mechanizmy funkcyjne, budowane przez Spółkę, m.in.:
   
   • mechanizmy napędu wstęgi – nipy,
     
   • stacje wykrawające – rotacyjne i semirotacyjne,
     
   • stacje drukowe fleksograficzne,
     
   • systemy cięcia wzdłużnego automatyczne bądź półautomatyczne,
     
   • stoliki do łączenia wstęgi,
     
   • mechanizmy automatyczne odcinające wstęgę,
     
   • podnośniki rolek,
     
   • bufory i akumulatory papieru,
     
   • systemy kontroli brakującej etykiety,
     
   • mechanizm semiturret – półautomatyczny system nawijania,
     
   • mechanizm fullturret – automatyczne systemy nawijania.
4. Elementy prowadzenia wstęgi / arkuszy, m.in.:
   
   • rolki prowadzące - idler,
     
   • pneumatyczny system docisku końca wstęgi - griper,
     
   • rolka dociskowa z płynną regulacją siły – lay-on roller,
     
   • system odwracania wstęgi,
     
   • transportery taśmowe arkuszy.
5. Automatyka, m.in.:
   
   • układy sterowania napędami,
     
   • układy pneumatyki przemysłowej,
     
   • obwody systemu bezpieczeństwa,
     
   • panele sterujące,
     
   • pozostałe podzespoły elektryczne.
   
   

Jak wspomniano powyżej, części / komponenty wykorzystywane w budowie prototypów nabywane są od dostawców zewnętrznych (rozwiązania standardowe lub produkowane na zamówienie Spółki, według jej projektu) albo budowane samodzielnie przez Spółkę z części, materiałów, surowców nabywanych od dostawców zewnętrznych.

Personel realizujący prace badawczo-rozwojowe

Do prac nad projektami badawczo-rozwojowym angażowane są osoby, posiadające odpowiednią widzę oraz kompetencje, niezależnie od działu i stanowiska, na jakim są zatrudnione oraz formy zatrudnienia - stosunek pracy, umowa zlecenia, umowa o dzieło, świadczenie usług w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Takie rozwiązanie w zakresie organizacji pracy nad projektami badawczo-rozwojowymi przyczynia się do większej efektywności prowadzonych prac, a jednocześnie w przypadku braku projektów badawczo-rozwojowych - pozwala zaangażować pracowników do produkcji maszyn standardowych oraz w sposób elastyczny pozwala korzystać z usług świadczonych przez podwykonawców - tylko kiedy jest taka potrzeba.

Wśród personelu, który bierze udział w projektach badawczo-rozwojowych, wyróżnić należy osoby biorące udział w takich projektach w sposób pośredni oraz bezpośredni. Osoby biorące pośredni udział w pracach badawczo-rozwojowych kierują oraz nadzorują wykonywane prace, prowadzą magazyn, w tym np. wydają materiały / części do produkcji prototypów, zamawiają niezbędne materiały, negocjują warunki zakupu, w szczególności ceny i terminy dostaw. Osoby te, mimo że ich praca jest związana z wytwarzaniem prototypów, nie angażują się bezpośrednio w prowadzone prace badawczo-rozwojowe. W związku z tym, Spółka nie zamierza rozpoznawać kosztów pracy tych osób jako kosztów kwalifikowanych.

Osoby, które w sposób bezpośredni biorą udział w pracach badawczo-rozwojowych, to w szczególności:

• inżynierowie konstruktorzy, którzy przygotowują projekty mechaniczne prototypów oraz listę części mechanicznych niezbędnych do budowy maszyn,
• inżynierowie automatycy, którzy opracowują schematy elektryczne maszyn, listę części elektrycznych oraz tworzą / modyfikują oprogramowanie prototypów,
• monterzy, mechanicy i monterzy elektrycy,
• pracownicy działu serwisu, którzy po wyprodukowaniu prototypu przeprowadzają jego testy.
  
  

Spółka prowadzi ewidencję czasu pracy poświęcanego na realizację prac badawczo-rozwojowych.

W szczególności:

1. Pracownicy Spółki prowadzą ewidencję czasu pracy, w podziale na poszczególne projekty. Prowadzona ewidencja umożliwia określenie czasu przeznaczanego na realizację działalności badawczo-rozwojowej w stosunku do ogólnego czasu pracy pracownika w danym miesiącu. Dzięki temu możliwe jest również określenie kosztu wynagrodzenia przypadającego na czas pracy przeznaczony przez każdego pracownika na zadania B+R.
2. W przypadku osób zatrudnionych na umowę zlecenia, jeżeli szczegółowy zakres prac nie jest określony wprost w umowie, zleceniobiorcy zobowiązani są do prowadzenia ewidencji ilości godzin, w podziale na poszczególne projekty oraz do załączania tej ewidencji do wystawianych rachunków bądź faktur. Jeśli szczegółowy zakres prac jest określony w umowie, zakres prac B+R i całość kosztów związanych z działaniami B+R wynika wprost z treści umowy.
3. W przypadku osób zatrudnionych na podstawie umowy o dzieło, które dotyczą projektów badawczo-rozwojowych, zakres prac jest określony w umowie i całość kosztów związanych z działaniami badawczo-rozwojowymi wynika wprost z treści umowy o dzieło.
   
   

Koszty poniesione na działalność badawczo-rozwojową

W związku z prowadzoną działalnością B+R Spółka ponosi koszty materiałów i surowców wykorzystywanych bezpośrednio w prowadzonych pracach B+R do budowy prototypów oraz koszty wynagrodzeń osób bezpośrednio zaangażowanych w prace B+R (pracowników oraz współpracowników) wraz ze składkami ZUS płatnika.

1. Koszty materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością B+R.
   
   

Funkcjonujący u Wnioskodawcy sposób rozliczania produkcji oraz ewidencji danych w systemie finansowo-księgowym zapewnia dostępność danych o kosztach projektów badawczo-rozwojowych. Zgodnie z przyjętymi przez Spółkę zasadami rozliczania produkcji koszty bezpośrednie, w tym koszty bezpośrednie materiałów, ewidencjonowane są z zachowaniem następujących informacji:

1. Wskazanie numeru seryjnego maszyny, której budowy dotyczy poniesiony koszt.
   
   

Każda maszyna w momencie rozpoczęcia prac nad nią otrzymuje swój unikatowy numer seryjny, np. 190100G, gdzie dwie pierwsze cyfry określają rok produkcji, 4 ostatnie zawierają numer kolejny maszyny (numeracja ciągła od momentu rozpoczęcia działalności), litera G oznacza, że jest to maszyna Spółki. W systemie finansowo-księgowym do oznaczenia numeru seryjnego maszyny wykorzystywane jest pole „Projekt”, w którym wprowadzany jest numer seryjny z dodaniem litery P przed numerem seryjnym oraz litery M po numerze seryjnym, np. (…). Takie oznaczanie w systemie finansowo-księgowym związane jest z funkcjonującym mechanizmem, który na podstawie numeru projektu nadaje dokumentom automatycznie odpowiedni opis analityczny. Opis analityczny jest z kole wykorzystywany do automatycznej dekretacji i księgowania dokumentów na podstawie odpowiednio zdefiniowanych schematów księgowych – np. inaczej zadekretowany zostanie dokument z numerem projektu rozpoczynającym się od litery P, a inaczej z numerem projektu rozpoczynającym się od litery S. W sytuacji, gdy produkcja maszyny rozciąga się na przełomie dwóch lat, może mieć ona przypisane dwa numery projektów np. (…).

2. Określenie rodzaju kosztu zgodnie z obowiązującym w Spółce planem kont w zakresie zespołu 4
   
   

Każdy zapis zawiera szczegółową informację o rodzaju kosztu, np. „410-01 Zużycie materiałów - Materiały produkcyjne RW”. Dla oznaczenia rodzaju kosztu wykorzystywane jest konto zespołu 4 zakładowego planu kont oraz pole opisu analitycznego „Koszt_rodzaj”, w którym wskazywany jest odpowiedni symbol kosztu np. „410-01”.

3. Wskazania, czy poniesiony koszt jest kosztem bezpośrednim, czy kosztem pośrednim.
   
   

Oznacza to wskazanie, czy np. wydanie materiału do produkcji nastąpiło z bezpośrednim wskazaniem już w dokumencie RW (Rozchód Wewnętrzny) numeru seryjnego maszyny (numeru projektu) - koszty bezpośrednie, czy też wydanie nastąpiło bez wskazania konkretnego numeru seryjnego - koszty pośrednie. W systemie finansowo- księgowym dla oznaczenia, czy koszt pozostaje w związku bezpośrednim czy pośrednim z produkowanym prototypem, wykorzystywane są konta zespołu 5 zakładowego planu kont oraz pole opisu analitycznego „MPK” (Miejsce Powstawania Kosztów), w którym wskazywany jest numer „501” dla kosztów bezpośrednich oraz numer „521” dla kosztów pośrednich.

Opisany powyżej sposób gromadzenia danych w systemie finansowo-księgowym pozwala uzyskać dane o kwocie kosztów dla każdego projektu, w tym w rozbiciu na rodzaj zakwalifikowanego kosztu wraz ze wskazaniem dokumentu, za pomocą którego koszt został zaewidencjonowany. Dane te uzyskiwane są z raportu „Opis analityczny”, który to raport po eksporcie do arkusza kalkulacyjnego excel, można odpowiednio przefiltrować, tj. wybrać wyłącznie projekty badawczo-rozwojowe, a następnie przypisane do nich koszty bezpośrednie.

Koszty materiałów i surowców bezpośrednich zużytych do budowania prototypów ewidencjonowane są w szczególności na podstawie następujących dokumentów:

• Dokumenty RW niezwiązane ze zleceniem kompletacyjnym, które dokumentują wydanie materiałów / części z magazynu do produkcji. Dokument RW zawiera informację o wszystkich częściach, które są wydawane do produkcji oraz ich wartościach. Wartość materiałów pobierana jest do dokumentów RW automatycznie na podstawie cen materiałów w dokumentach PZ (Przyjęcie Zewnętrzne).
  

• Dokumenty RW generowane po rozliczeniu zlecenia kompletacyjnego. W tym przypadku dokument RW może zawierać informację o modułach lub podzespołach lub mniejszych złożeniach, które pochodzą z rozliczanego zlecenia kompletacyjnego lub używany jest techniczny indeks, na który najpierw przyjęta została wartość złożenia, a następnie ta sama wartość została wydana już pod konkretny projekt. W tym przypadku dokument RW nie zawiera szczegółowych informacji na temat wszystkich materiałów / części, które składają się na dane zlecenie, jednakże te szczegółowe dane dostępne są w zleceniu kompletacyjnym, które podlegało rozliczeniu.
  

• Dokumenty PK (Polecenie Księgowania) zawierające rozliczenie dokumentów KK (Korekta Kosztów). Dokumenty KK generowane są automatycznie przez system finansowo-księgowy w sytuacji, gdy po wydaniu materiałów / części do produkcji nastąpi korekta dokumentu PZ. Korekty dokumentów PZ wystawiane są w sytuacji, gdy cena zakupu z faktury jest inna niż określona w dokumencie / dokumentach PZ w momencie dostawy do magazynu. Wtedy system finansowo- księgowy sprawdza, czy materiały, których korekta PZ dotyczy, zostały wydane do produkcji, czy też znajdują się na stanie magazynowym. Jeśli materiały znajdują się na stanie magazynowym, korekta PZ zwiększa lub zmniejsza wartość magazynu. Natomiast jeżeli materiały zostały już wydane do produkcji, tworzony jest automatycznie dokument KK z kwotą korekty kosztów odpowiadającą kwocie korekty dokumentu PZ przypadającą na materiały wydane do produkcji. Dokumenty KK nie zawierają informacji o numerze projektu, dlatego przy zamknięciu miesiąca poddawane są analizie w celu ustalenia, jakiego projektu dotyczą oraz, w konsekwencji, czy są to koszty bezpośrednie, czy pośrednie (według wskazanych wyżej sposobów ewidencjonowania). Po analizie dokumenty KK księgowane są zbiorczym dokumentem PK ze wskazaniem numerów projektów, rodzaju kosztu oraz z określeniem, czy są to koszty bezpośrednie czy pośrednie. Analiza dokonywana jest na podstawie raportu „Opis analityczny KK”, który dla dokumentów KK wystawionych do RW niezwiązanych ze zleceniem kompletacyjnym zwraca informację o numerze projektu i MPK. Z kolei dla dokumentów KK wygenerowanych do RW po rozliczeniu zleceń kompletacyjnych, wymagane do rozliczenia kosztów informacje ustalane są na podstawie opisu umieszczonego w poszczególnych zleceniach kompletacyjnych.
  

• Inne dokumenty, w szczególności faktury zakupu, pod warunkiem, że osoba odpowiedzialna merytorycznie wskazała podając numer projektu, iż koszt materiałowy dotyczy prototypu będącego rezultatem prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.
  
  
  

W związku z opisanym powyżej systemem rozliczania produkcji oraz ewidencji danych w systemie finansowo-księgowym Spółka ma możliwość precyzyjnego określenia:

• które projekty stanowiły projekty badawczo-rozwojowe,
• jakie materiały i surowce zostały wykorzystane do budowy prototypów maszyn oraz w jakich ilościach,
• jaki był koszt zużytych materiałów i surowców.
  
  

Wnioskodawca zamierza rozpoznawać jako koszty kwalifikowane wszystkie koszty materiałów stanowiących koszty bezpośrednio związane z działalnością B+R (tj. wyprodukowaniem prototypów maszyn zawierających funkcjonalności wcześniej niedostępne), bez względu na przesłanki, które przesądziły o podjęciu decyzji o produkcji tego prototypu - (i) zamówienie od klienta lub (ii) wewnętrzna decyzja Spółki w związku z sygnałami zapotrzebowania płynącymi z rynku.

2. Koszty wynagrodzeń personelu realizującego prace badawczo-rozwojowe.
   
   

Większość kosztów wynagrodzeń w Spółce wynika z zawartych umów o pracę, a umowy zlecenia oraz o dzieło stanowią niewielki procent, tak z punktu widzenia liczby współpracowników (zleceniobiorców / wykonawców), jak i kwoty kosztu w porównaniu do umów o pracę.

Jeśli chodzi o osoby zatrudnione na umowie o pracę, w większości przypadków ich wynagrodzenia ustalane są w podziale na składniki zasadnicze oraz składniki premiowe:

1. Do składników zasadniczych należy wynagrodzenie zasadnicze brutto, którego wartość wynika z umowy o pracę oraz wynagrodzenie za pracę w godzinach nadliczbowych brutto wraz z dodatkiem za pracę w godzinach nadliczbowych kalkulowanym zgodnie z odpowiednimi przepisami.
   
   

Jeśli chodzi o pracę w godzinach nadliczbowych, to w okresie od stycznia 2018 r. do kwietnia 2018 r. koszty pracy w godzinach nadliczbowych dokumentowane były odrębną „listą płac”, a podział kosztów na poszczególne projekty następował na podstawie podziału kosztów w „liście płac zasadniczej”. Oznacza to, że jeśli np. według „listy płac zasadniczej” koszt wynagrodzenia danego pracownika na określonym projekcie wyniósł 30% jego całkowitego wynagrodzenia w danym miesiącu, to również 30% kosztu jego wynagrodzenia za nadgodziny zostało zaewidencjonowane jako koszt tego projektu.

Od maja 2018 r. wynagrodzenie za nadgodziny ewidencjonowane jest razem z wynagrodzeniem zasadniczym w jednej „liście płac”, a wskazanie projektu, nad którym praca odbywała się w godzinach nadliczbowych, następuje już podczas wprowadzania ewidencji czasu pracy do systemu kadrowo-płacowego.

2. Do składników premiowych należą premia umowna oraz premia uznaniowa.
   
   

Premie umowne zależne są od obrotów Spółki w poprzednim kwartale oraz od oceny pracy przez przełożonego za przepracowany miesiąc (ocena efektywności, jakości pracy i zaangażowania). Wynagrodzenie z tytułu premii rozliczane jest osobną „listą płac premiową”, a podział kosztów na poszczególne projekty następuje na podstawie podziału kosztów z „listy płac zasadniczej”. Jeśli więc przykładowo koszt pracy danego pracownika nad danym projektem stanowił 30% kosztu jego wynagrodzenia zasadniczego w danym miesiącu, to również 30% kosztu premii umownej za ten miesiąc zostanie zaewidencjonowane na ten projekt.

Premie uznaniowe mogą być przyznane za pracę nad danym projektem (np. projektem badawczo-rozwojowym) lub mogą dotyczyć jakiegoś okresu (najczęściej miesiąca) - w zależności od sytuacji, w związku z którą premia została przyznana. W przypadku gdy przyznanie premii nastąpiło bezpośrednio w związku z pracą nad projektem badawczo-rozwojowym, w systemie finansowo-księgowym wskazany zostanie odpowiedni numer projektu, a premia zostanie w całości zaewidencjonowana jako koszt tego projektu.

Wszystkie powyższe składniki stanowią dla pracowników przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa o PIT).

Jak już wspomniano wcześniej, w pracach badawczo-rozwojowych uczestniczą pracownicy różnych działów. Pracownicy prowadzą szczegółową ewidencję czasu pracy w podziale na projekty, która pozwala precyzyjnie określić czas pracy poświęcony na zadania B+R oraz pozostałe (tzw. godziny ogólne czy godziny poświęcone na projekty / maszyny standardowe). Dzięki temu możliwe jest również precyzyjne określenie kosztów wynagrodzeń przypadających dotyczących prac B+R zrealizowanych przez każdego pracownika. Proces gromadzenia i ewidencjonowania danych w zakresie kosztów wynagrodzeń pracowników obecnie odbywa się w następujący sposób:

• Ewidencje czasu pracy do 5-ego dnia miesiąca następnego po miesiącu objętym ewidencją, po ich uprzednim zatwierdzeniu przez bezpośredniego przełożonego (kontrola merytoryczna), przekazywane są do działu kadr i płac. Ewidencje obejmują czas pracy w standardowym wymiarze oraz w godzinach nadliczbowych.
  

• W dziale kadr i płac następuje weryfikacja formalna dostarczonych ewidencji czasu pracy (sprawdzenie okresów urlopów, zwolnień chorobowych, rzeczywistej liczby godzin pracy w miesiącu vs. ewidencja itp.).
  

• Dział kadr i płac wprowadza do systemu kadrowo-płacowego osobno dla każdego pracownika informacje o przepracowanej liczbie godzin w danym miesiącu w podziale na projekty, w tym tzw. projekty ogólne (godziny ogólne, organizacyjne).
  

• Generowana jest „lista płac zasadnicza”, która następnie eksportowana jest do systemu finansowo-księgowego.
  

• Dokument „listy plac” zostaje zaimportowany z systemu płacowo-kadrowego. Zawiera on informację o kwotach wynagrodzenia zasadniczego oraz ZUS w podziale na poszczególne projekty. Podział kosztów wynagrodzeń następuje automatycznie na podstawie wprowadzonej ewidencji czasu pracy.
  
  
  

Ewidencja wszystkich składników wynagrodzeń oraz składek ZUS finansowanych przez Spółkę odbywa się na tych samych zasadach, jakie obowiązują przy ewidencji kosztów materiałów, opisanych powyżej. W szczególności, dla każdej pozycji kosztu w raporcie „Opisu analitycznego” dostępna jest informacja o projekcie, którego koszt dotyczy, informacja czy jest to koszt bezpośredni (MPK 501), informacja o rodzaju kosztu oraz wskazany jest dokument, za pomocą którego dany koszt został zaewidencjonowany.

3. Dodatkowa ewidencja pomocnicza
   
   

Na podstawie wyżej wymienionych danych źródłowych z systemu kadrowo-płacowego oraz systemu finansowo-księgowego Wnioskodawca będzie dodatkowo posiadał ewidencję pomocniczą prowadzoną w arkuszu kalkulacyjnym excel - stricte dla celów potwierdzenia prawidłowości wyliczenia kosztów kwalifikowanych dla celów rozliczenia ulgi na działalność badawczo - rozwojową.

W ewidencji zebrane zostaną dane źródłowe na temat kosztów wynagrodzeń, czasu pracy poświęconego na działalność B+R oraz materiałów i surowców wykorzystanych w tej działalności oraz przygotowana zostanie kalkulacja kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1, 1a oraz 2 ustawy o CIT.

W piśmie z dnia 11 marca 2020 r. (data wpływu 17 marca 2020 r.) Wnioskodawca wskazał, że Spółka została założona w 2015 r. i od początku swojej działalności, w sposób ciągły prowadzi działalność badawczo-rozwojową (dalej: „B+R”).

Jednocześnie jednak zapytanie nr 1 dotyczy tej działalności B+R, którą Spółka prowadzi w sposób ciągły począwszy od 1 stycznia 2018 r.

Tym samym, opisany stan faktyczny dotyczy właśnie działalności B+R realizowanej począwszy od 1 stycznia 2018 r.

W okresie od 1 stycznia 2018 r., którego — jak wskazano — dotyczy wniosek, Spółka posiada status średniego przedsiębiorcy w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. — Prawo przedsiębiorców.

Spółka nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego.

Wnioskodawca wskazał, że Spółka spełnia wszystkie warunki z art. 18d ustawy o CIT (w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2018 r., którego dotyczy wniosek), aby koszty wykazane w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 2 we wniosku były uznane za koszty kwalifikowane poniesione na działalność badawczo-rozwojową.

Spółka nie uzyskuje przychodów z zysków kapitałowych, a nawet gdyby uzyskiwała je w przyszłości nie zamierza w stosunku do tych przychodów korzystać z odliczenia w ramach tzw. ulgi na działalność B+R.

Jednocześnie Spółka wyjaśniła, iż uzyskuje przede wszystkim przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych, a kwota odliczenia z tytułu kwalifikowanych kosztów działalności B+R w roku podatkowym nie przekroczy kwoty dochodu uzyskanego przez Spółkę z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Wnioskodawca wskazał, że ponoszone przez Spółkę wydatki, które mogą stanowić koszty kwalifikowane w ramach ulgi badawczo-rozwojowej będą przez Spółkę zaliczane do kosztów uzyskania przychodów danego roku.

Natomiast ponoszone przez Spółkę wydatki, które mogą stanowić koszty kwalifikowane w ramach ulgi badawczo-rozwojowej, nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Wnioskodawca wskazał także, że Spółka planuje odpisać ponoszone wydatki od podstawy opodatkowania na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o CIT w zeznaniach za poszczególne lata podatkowe, w których te wydatki zostały poniesione.

Przy czym, tak jak Spółka wskazywała powyżej, Spółka zmierza do potwierdzenia, że prowadzona przez nią działalność B+R spełnia przesłanki wskazane w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT w odniesieniu do prowadzonych działań B+R począwszy od 1 stycznia 2018 r.

Wnioskodawca wskazał, że prace badawczo-rozwojowe w Spółce prowadzone są przez osoby zatrudnione w Spółce na podstawie umowy o pracę, a także osoby zatrudnione na podstawie umowy zlecenia, umowy o dzieło oraz we współpracy z osobami prowadzącymi działalność gospodarczą. Jednocześnie jednak, jak wskazano we wniosku:

• pytanie nr 1 dotyczy wyłącznie prac prowadzonych przez personel zaangażowany bezpośrednio w prace B+R — a zatem, do zakresu prac B+R Wnioskodawca nie uwzględnia czynności, które nie stanowią działalności B+R sensu stricto,
  

• pytanie nr 2 dotyczy wyłącznie wybranych kosztów wynagrodzeń personelu, który jest bezpośrednio zaangażowany w prace B+R oraz który jest zatrudniony: na podstawie umowy o pracę, na podstawie umowy zlecenie lub na podstawie umowy o dzieło — gdyż tylko takie kategorie kosztów mogą stanowić koszt kwalifikowany zgodnie z art. 18d ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r.
  
  
  

Spółka potwierdziła, że prowadzona przez nią działalność badawczo-rozwojowa spełnia definicję prac rozwojowych obowiązującą w ramach ustawy o CIT zarówno przed, jak i po 1 października 2018 r.

W szczególności, według stanu prawnego obowiązującego od 1 stycznia do 30 września 2018 r. działalność Spółki polegała na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji i tworzenia i projektowania nowych, zmienionych i ulepszonych produktów i procesów.

Natomiast według stanu prawnego obowiązującego od 1 października 2018 r. działalność ta obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów i procesów, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Spółka wskazała, że w zakresie objętym wnioskiem o wydanie interpretacji, wszystkie prowadzone przez Spółkę prace w zakresie projektów B+R są realizowane w ramach etapów prac B+R, które dotyczą zastosowania unikalnych i innowacyjnych rozwiązań, które cechują się nowością i innowacyjnością co najmniej w skali Spółki, jak również często w skali branży.

Prace B+R prowadzone przez Spółkę nie obejmują rutynowych czy okresowych zmian. Jednocześnie, tego rodzaju działania nie są przedmiotem wniosku Spółki.

Realizowane przez Spółkę prace w zakresie projektów o charakterze B+R obejmują pilotaż/wersję testową / wersję przedprodukcyjną wytwarzanych przez Spółkę innowacyjnych produktów.

Wnioskodawca wskazał, że prace w ramach projektów badawczo-rozwojowych realizowanych przez Spółkę obejmują etapy od planowania, projektowania, koordynowania aż do momentu opracowania modelu prototypu.

W szczególności, w opisie stanu faktycznego Spółka wskazała, iż prace te obejmują następujące etapy:

1. Konsultacje w gronie specjalistów prowadzone w celu określenia szczegółowych koncepcji projektów technicznych, wymagań dotyczących oprogramowania sterującego maszyny oraz organizacji pracy — tak w zakresie doboru osób do projektu (pracowników i/lub współpracowników posiadających kwalifikacje niezbędne do realizacji projektu), jak również w zakresie określenia ram czasowych poszczególnych działań oraz ewentualnie budżetu (jeśli dotyczy). W przypadku zleceń od klientów pierwsze konsultacje mogą się odbywać się jeszcze podczas rozmów handlowych. Następnie konsultacje są stałym elementem praktycznie każdego etapu prowadzonych prac, aż do pozytywnych wyników testów maszyny.
2. Projektowanie nowych maszyn, poszczególnych modułów lub dokonywanie zmian w istniejących projektach maszyn (konstrukcja pozwalająca na zastosowanie innowatorskich funkcjonalności). W ramach tego etapu przygotowywana jest również lista części / komponentów mechanicznych, z których ma się składać przyszła prototypowa maszyna. Części mechaniczne wykonywane są przez zewnętrznych dostawców, którzy produkują je ściśle według rysunków technicznych przygotowywanych w Spółce.
3. Tworzenie nowego oprogramowania lub dokonywanie zmian oprogramowania sterującego maszyn, które po modyfikacjach ma pozwolić na uzyskanie założonych wcześniej nowych funkcjonalności lub lepszych parametrów pracy. W ramach tego etapu przygotowywane są również schematy elektryczne oraz lista części elektrycznych. Części elektryczne zamawiane są od zewnętrznych dostawców według standardowej oferty dostępnej na rynku.
4. Budowa prototypów maszyn, na którą składa się montaż mechaniczny, montaż elektryczny, wgranie oprogramowania sterującego.
5. Testy oprogramowania oraz pracy maszyny, w tym ewentualne modyfikacje do momentu uzyskania pozytywnego wyniku testów i osiągnięcia zakładanej funkcjonalności maszyny.
   
   

Wnioskodawca wskazał, że realizowane przez Spółkę prace w zakresie projektów o charakterze B+R obejmują pilotaż / wersje testową / wersję przedprodukcyjną wytwarzanych przez Spółkę innowacyjnych produktów.

Spółka potwierdziła, że przedmiotem zapytania we wniosku w pytaniu Nr 1 nie są:

• czynności wdrożeniowe w zakresie opracowywanych produktów i usług,
  

• produkcja seryjna,
  

• serwisowanie,
  

• itp. prace spoza B+R.
  
  
  

Wnioskodawca potwierdził, że w przypadku kosztów wynagrodzeń pracowników Spółki, którzy są bezpośrednio zaangażowani w działalność B+R, kosztem kwalifikowanym są wynagrodzenia z tytułu umów o pracę (w tym jego poszczególne składniki) oraz składki ZUS poniesione z tytułu tych wynagrodzeń (w części finansowanej przez pracodawcę).

Wynagrodzenia te stanowią po stronie pracowników Spółki należności ze stosunku pracy, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Spółka wyjaśniła, że ponosi koszty szkoleń i delegacji (diet i innych należności za czas podróży służbowej) w odniesieniu do pracowników, którzy są bezpośrednio zaangażowani w działalność B+R.

Tego typu koszty co do zasady stanowią należności ze stosunku pracy, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednak nie są uwzględniane w kwalifikowanych kosztach wynagrodzeń dla celów ulgi badawczo — rozwojowej.

Wnioskodawca wskazał, że w skład wynagrodzeń pracowników zaangażowanych bezpośrednio w prace B+R wchodzą wynagrodzenia za okresy nieobecności tych pracowników związane np. z urlopem wypoczynkowym czy zwolnieniem na czas choroby.

Wynagrodzenia za czas nieobecności pracowników nie są jednak ujmowane w ramach ulgi na działalność B+R.

Natomiast, koszty ponoszone w związku z zatrudnieniem pracowników bezpośrednio zaangażowanych w prace B+R w postaci składek na Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych oraz składek na Fundusz Pracy nie są ujmowane w ramach ulgi na działalność B+R.

Wnioskodawca wskazał, że w skład należności ze stosunku pracy dotyczących pracowników Spółki bezpośrednio zaangażowanych w działalność B+R nie wchodzą koszty ekwiwalentu za niewykorzystany urlop.

Spółka wskazała, że pracownicy zaangażowani bezpośrednio w prace B+R mogą również wykonywać inne czynności, nie stanowiące działalności B+R.

W takich przypadkach kosztem kwalifikowanym są wynagrodzenia wyłącznie w takiej części, w jakiej pracownicy faktycznie realizują zadania w ramach prac B+R. W tym zakresie, Wnioskodawca prowadzi szczegółową ewidencję czasu pracy osób zaangażowanych bezpośrednio w prace B+R, która pozwala na określenie czasu pracy poświęcanego przez każdą osobę na działalność B+R w danym miesiącu. Dlatego też Spółka ma możliwość odliczenia wyłącznie takiej części kosztów, która odpowiada czasowi pracy poświęconemu na zadania B+R.

W przypadku premii umownych Spółka wskazała, że zamierza zaliczyć do kosztów kwalifikowanych premie umowne pracowników zaangażowanych bezpośrednio w prace B+R wraz ze składkami ZUS pracodawcy (składka na ubezpieczenie emerytalne, rentowe i wypadkowe) — w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostawał w ogólnym czasie pracy tych pracowników.

W przypadku premii uznaniowych Spółka wskazała, że zamierza zaliczyć do kosztów kwalifikowanych premie uznaniowe pracowników zaangażowanych bezpośrednio w prace B+R wraz ze składkami ZUS pracodawcy (składka na ubezpieczenie emerytalne, rentowe i wypadkowe), tylko w przypadku, jeśli przyznanie premii nastąpiło bezpośrednio w związku z pracami nad projektem badawczo-rozwojowym.

Wnioskodawca wskazał, że usługi wykonywane na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło będą stanowiły wyłącznie należności ze źródła określonego w treści art. 13 pkt 8a ustawy o fizycznych.

Wnioskodawca wyjaśnił, że może się zdarzyć, że osoby zatrudnione na podstawie umowy zlecenie lub umowy o dzieło wykonują inne czynności niż prace B+R.

Wnioskodawca wskazał, że zamierza zatem odliczać koszty wynagrodzeń osób zatrudnionych na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło wyłącznie w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności B+R pozostawał w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu.

Wnioskodawca wskazał, że może się zdarzyć, że prace badawczo-rozwojowe w Spółce są wykonywane przez osoby prowadzące działalność gospodarczą.

W takich przypadkach przychody uzyskiwane z tytułu współpracy nie stanowią dla nich źródła określonego w art. 13 pkt 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z czym Wnioskodawca nie zalicza ich do kosztów kwalifikowanych.

Wnioskodawca wskazał, że ponosi koszty szkoleń i delegacji osób fizycznych zatrudnianych na podstawie umowy zlecenie czy umowy o dzieło, czy osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą.

Tego typu koszty nie są uwzględniane w kosztach kwalifikowanych do ulgi na działalność badawczo-rozwojową.

Ponadto, wynagrodzenia ponoszone przez Wnioskodawcę z tytułu należności dla osób fizycznych zatrudnionych na podstawie umowy zlecenie lub umowy o dzieło, które Wnioskodawca zamierza uwzględnić w kosztach kwalifikowanych, są ponoszone wyłącznie za czas, kiedy te osoby faktycznie realizują prace badawczo-rozwojowe.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy w przedstawiona w stanie faktycznym działalność Wnioskodawcy w zakresie rozwoju nowych maszyn poligraficznych spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT?
2. Czy wskazane w stanie faktycznym koszty wynagrodzeń pracowników oraz osób współpracujących z Wnioskodawcą na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło wraz ze składkami ZUS pracodawcy za czas poświęcony na działalność badawczo-rozwojową, a także koszty materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową mogą, w świetle art. 18d ust. 2 ustawy o CIT zostać uznane za koszty kwalifikowane?
3. Czy opisany w stanie faktycznym sposób ewidencjonowania kosztów kwalifikowanych spełnia warunki określone w art. 9 ust. 1b ustawy o CIT?
   
   

Niniejsza interpretacja odnosi się do pytania nr 1 i 2. W zakresie pytania nr 3 wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1)

Prowadzona przez niego działalność w zakresie rozwoju nowych maszyn poligraficznych stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT.

Działalność badawczo-rozwojowa została zdefiniowana w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT i oznacza działalność twórczą, obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zgodnie z powyższą definicją, działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Jednocześnie, z definicji działalności badawczo-rozwojowej wynika, że musi ona być podejmowana w sposób systematyczny. Najbardziej właściwą definicją systematyczności prowadzenia działalności B+R jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Ostatni z warunków określonych w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT wskazuje, iż taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

Zdaniem Wnioskodawcy, opisana w stanie faktycznym działalność badawczo-rozwojowa spełnia wszystkie opisane wyżej warunki.

W tym kontekście, Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową, tzn. działalność, w wyniku której powstają nowe i oryginalne rozwiązania o charakterze unikatowym, które nie mają charakteru odtwórczego. Rezultatami prac B+R są innowacyjne maszyny poligraficzne do finishingu etykiet, dzięki którym Spółka może spełniać specyficzne i indywidualne potrzeby swoich klientów. Pracownicy i współpracownicy Spółki podejmują działania o charakterze kreacyjnym, w wyniku których powstaje nowy wytwór intelektu: maszyny o nowych funkcjonalnościach, jakich produkty Spółki dotychczas nie posiadały, w tym również takie, do opracowania których wykorzystano technologie dotychczas u Wnioskodawcy nie stosowane. Wytworzone produkty w postaci prototypów stanowią więc oryginalny wytwór twórczej pracy.

Ponadto, jak wskazano w stanie faktycznym, prowadzona przez Wnioskodawcę działalność jest działalnością systematyczną, gdyż opiera się na określonym schemacie działania, jest zaplanowana i uporządkowana.

Działalność B+R Wnioskodawcy prowadzona jest w trybie projektowym. Każdy projekt stanowi odrębne zadanie i ma on jasno określony cel - zaprojektowanie i zbudowanie prototypu maszyny o oczekiwanych funkcjonalnościach, określonych wewnętrznie lub przez klienta. Ponadto, do każdego projektu badawczo-rozwojowego przypisywane są osoby posiadające wykształcenie, wiedzę i doświadczenie niezbędne i odpowiednie do jego przeprowadzenia, również w ramach założonego terminu i ewentualnie budżetu (jeśli zostanie określony). W ramach realizacji projektów Wnioskodawca ma więc możliwość - wykorzystania uprzednio wytworzonej lub zdobytej wiedzy (w zakresie projektowania nowych rozwiązań, inżynierii, oprogramowania, etc.) i dalszego zwiększania jej zasobów Działalność Wnioskodawcy nakierowana jest zatem na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

Podsumowując, działalność realizowana przez Wnioskodawcę spełnia przesłanki działalności badawczo-rozwojowej określone w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, ponieważ w szczególności prace te:

• mają charakter twórczy - tzn. są podejmowane w kierunku tworzenia nowych rozwiązań i prowadzą do powstania nowych wytworów intelektu; są one odpowiednio ustalone, o indywidualnym i oryginalnym charakterze; efektem prac są innowacyjne maszyny poligraficzne;
  

• są prowadzone w sposób systematyczny - tzn. w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany; prace realizowane są w trybie projektowym, gdzie w szczególności każdy projekt posiada jasno sprecyzowany cel prac, a do jego realizacji przypisane są osoby posiadające odpowiednie kompetencje i wykształcenie; określany jest termin prac oraz ewentualnie budżet;
  

• prowadzą do wykorzystania istniejącej lub zwiększonej wiedzy do tworzenia nowych zastosowań - w wyniku prowadzonych prac powstają zupełnie nowe produkty: prototypowe maszyny poligraficzne spełniające indywidualne potrzeby klienta lub posiadające nowe funkcjonalności wyznaczone wewnętrznie przez Spółkę; co więcej, prace te jednocześnie zwiększają zasób wiedzy Wnioskodawcy, co przekłada się na możliwość dalszego jej wykorzystania do tworzenia kolejnych innowacyjnych produktów; ze względu na globalny zasięg działalności Wnioskodawcy, wypracowane innowacyjne rozwiązania znajdują zastosowanie w działalności gospodarczej klientów na całym świecie.
  
  
  

W świetle powyższego Wnioskodawca uważa, że jego działalność B+R - szczegółowo wskazana w stanie faktycznym niniejszego wniosku - spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT.

Ad. 2)

Poniesione przez Wnioskodawcę koszty wynagrodzeń pracowników oraz osób współpracujących z Wnioskodawcą na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło wraz ze składkami ZUS pracodawcy za czas poświęcony na działalność badawczo-rozwojową, a także koszty materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową mogą, w świetle art. 18d ust. 2 ustawy o CIT, zostać uznane za koszty kwalifikowane.

Zgodnie z przepisami ustawy o CIT, podatnicy mogą odliczyć od podstawy opodatkowania tzw. koszty kwalifikowane dla celów skorzystania z ulgi badawczo - rozwojowej, o której mowa w art. 18d ustawy o CIT, jeśli łącznie spełnione będą następujące warunki:

1. Podatnik uzyskał przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych.
2. Podatnik prowadził działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT.
3. Koszty, jakie podatnik poniósł na działalność badawczo-rozwojową, stanowiły dla niego koszty uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów ustawy o CIT.
4. Koszty, jakie podatnik poniósł na działalność badawczo-rozwojową i odlicza od podstawy opodatkowania, mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym w art. 18d ust. 2 ustawy o CIT.
5. Koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie.
6. Podatnik wyodrębnił koszty działalności B+R w ewidencji rachunkowej.
7. Podatnik, który w roku podatkowym korzystał ze zwolnień podatkowych w ramach specjalnych stref ekonomicznych lub na podstawie decyzji o wsparciu, objął odliczeniem wyłącznie koszty kwalifikowane, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku.
8. Koszty poniesione w ramach badań podstawowych stanowią koszty kwalifikowane wyłącznie, jeśli badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów.
   
   

Wnioskodawca wskazuje, że spełnia wszystkie warunki wymienione w pkt 1-6 powyżej, przy czym spełnienie pkt 2 i 6 powyższej jest również przedmiotem niniejszego wniosku w odniesieniu odpowiednio do pytania nr 1 i 3.

Natomiast warunki opisane w pkt 7-8 nie dotyczą sytuacji Spółki. Wnioskodawca nie korzysta bowiem ze wskazanych zwolnień podatkowych ani nie prowadzi badań podstawowych.

Co się zaś tyczy warunku nr 4, jest on spełniony w przypadku wybranych kosztów wynagrodzeń i składek ZUS oraz kosztów materiałów i surowców zużytych do budowy prototypów.

W kontekście warunku nr 4, zgodnie z 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu. Ponadto, zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1a ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się również poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy o PIT, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu.

W związku z tym kwalifikowanymi kosztami wynagrodzeń, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 oraz 1a ustawy o CIT, w przypadku Wnioskodawcy będą:

• wynagrodzenia zasadnicze brutto z tytułu stosunku pracy wraz ze składkami ZUS pracodawcy (składka na ubezpieczenie emerytalne, rentowe i wypadkowe) pracowników zaangażowanych bezpośrednio w prace B+R - w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostawał w ogólnym czasie pracy tych pracowników w danym miesiącu,
  

• za okres do kwietnia 2018 r. - wynagrodzenia pracowników zaangażowanych bezpośrednio w prace B+R z tytułu pracy w godzinach nadliczbowych brutto wraz z dodatkiem za pracę w nadgodzinach oraz ze składkami ZUS pracodawcy (składka na ubezpieczenie emerytalne, rentowe i wypadkowe) - w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostawał w ogólnym czasie pracy tych pracowników w danym miesiącu,
  

• za okres od maja 2018 r. - wynagrodzenia pracowników zaangażowanych bezpośrednio w prace B+R z tytułu pracy w godzinach nadliczbowych brutto wraz z dodatkiem za pracę w nadgodzinach oraz ze składkami ZUS pracodawcy (składka na ubezpieczenie emerytalne, rentowe i wypadkowe) w kwocie odpowiadającej liczbie godzin nadliczbowych poświęconych na prace B+R w danym miesiącu,
  

• premie umowne brutto pracowników zaangażowanych bezpośrednio w prace B+R wraz ze składkami ZUS pracodawcy (składka na ubezpieczenie emerytalne, rentowe i wypadkowe) - w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostawał w ogólnym czasie pracy tych pracowników,
  

• premie uznaniowe brutto pracowników zaangażowanych bezpośrednio w prace B+R wraz ze składkami ZUS pracodawcy (składka na ubezpieczenie emerytalne, rentowe i wypadkowe), jeśli przyznanie premii nastąpiło bezpośrednio w związku z pracami nad projektem badawczo-rozwojowym,
  

• wynagrodzenie z tytułu umów zlecenia i umów o dzieło wraz ze składkami ZUS płatnika (jeśli dotyczy) - w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności B+R pozostawał w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu.
  
  
  

Zgodnie z powyższym, kwalifikowane koszty wynagrodzeń nie obejmują:

• wynagrodzeń pracowników za okresy ich nieobecności w pracy (np. związane z urlopem czy zwolnieniem chorobowym),
  

• składek na Fundusz Pracy,
  

• składek na Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych.
  
  
  

Ponadto, zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT za koszty kwalifikowane uznaje się nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

W związku z powyższym, Wnioskodawca zalicza do kosztów kwalifikowanych wydatki związane z nabyciem materiałów lub surowców niezbędnych do wyprodukowania prototypów maszyn, wymienione w opisie stanu faktycznego. Należy wskazać, że brak wykorzystania wskazanych materiałów i surowców czyniłby niemożliwym zrealizowanie projektów B+R. Stąd też, zachodzi bezpośredni związek nabycia tych materiałów i surowców z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Jednocześnie to, czy powstałe prototypy będą używane w celach demonstracyjnych w Spółce czy sprzedane klientowi pozostaje bez znaczenia dla możliwości zaliczenia tych wydatków do kosztów kwalifikowanych. Sposób wykorzystania prototypu czy fakt otrzymania wynagrodzenia z tytułu jego sprzedaży nie mają żadnego wpływu na spełnianie przez Spółkę definicji prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej wskazanej w art. 4a pkt 28 ustawy o CIT czy też na możliwość skorzystania z ulgi przewidzianej w art. 18d ustawy o CIT.

Niezależnie od powyższego, możliwość zaliczenia kosztów materiałów i surowców do kosztów kwalifikowanych potwierdzają m in. następujące interpretacje indywidualne wydane w analogicznych stanach faktycznych, co powinno stanowić pewne odniesienie w zakresie sposobu interpretacji art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT:

• interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z dnia 4 lutego 2019 r. (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.540.2018.3.MBD),
  

• interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z dnia 15 stycznia 2018 r (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.397.2017.2.IZ),
  

• interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z dnia 14 grudnia 2017 r (sygn. 0115-KDIT2-3.4010 347.2017.2.PS),
  

• interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z dnia 1 września 2017 r. (sygn. 0111-KDIB1-2 4010.144.2017.1.MM),
  

• interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z dnia 23 marca 2017 r (sygn. 0461-ITPB3 4510.687.2016.2.PS).
  
  
  

Mając na uwadze powyższe, wymienione koszty wynagrodzeń wraz ze składkami ZUS, a także wydatki na nabycie materiałów i surowców wykorzystywanych do produkcji prototypów, będących wytworem działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT należy ujmować jako koszty kwalifikowane dla celów ulgi, o której mowa w art. 18d ustawy o CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie ustalenia, czy:

1. działalność Wnioskodawcy w zakresie rozwoju nowych maszyn poligraficznych spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT (Pytanie 1) - jest prawidłowe;
2. koszty wynagrodzeń pracowników oraz osób współpracujących z Wnioskodawcą na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło wraz ze składkami ZUS pracodawcy za czas poświęcony na działalność badawczo-rozwojową mogą, w świetle art. 18d ust. 2 ustawy o CIT zostać uznane za koszty kwalifikowane:
   • w części dotyczącej kosztów szkoleń i delegacji (diet i innych należności za czas podróży służbowej – jest nieprawidłowe;
   • w części dotyczącej ekwiwalentu za niewykorzystany urlop – jest nieprawidłowe;
   • w pozostałym zakresie – jest prawidłowe.
     
     

Ad. 1)

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Ad. 2)

Zgodnie z brzmieniem art. 18d ust. 2 ustawy o pdop, obowiązującym od 1 stycznia 2018 r., za koszty kwalifikowane uznaje się:

1. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;
   1a. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;
2. nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.
   
   

Koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym (art. 18d ust. 5 ustawy o pdop, obowiązujący od 1 stycznia 2018 r.).

W myśl art. 18d ust. 6 ustawy o pdop, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r., podatnikowi, który w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia.

Natomiast, zgodnie z treścią art. 18d ust. 6 ustawy o pdop, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r., podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Jak stanowi art. 18d ust. 7 updop, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2017 r. do 29 kwietnia 2018 r., kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1. w przypadku gdy podatnik, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej - 50% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;
   
2. w przypadku pozostałych podatników:
   1. 50% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1,
      
   2. 30% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-4 i ust. 3.
      
   
   

Jak stanowi art. 18d ust. 7 updop, w brzmieniu obowiązującym od 30 kwietnia 2018 r., kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1. w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;
2. w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;
3. w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.
   
   

W myśl art. 18d ust. 8 updop., odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

Zgodnie z art. 18e updop, podatnicy korzystający z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, oraz podatnicy, którym przysługuje kwota określona w art. 18da, są obowiązani wykazać w zeznaniu poniesione koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu lub stanowiące podstawę do wyliczenia przysługującej podatnikowi kwoty.

Zgodnie z brzmieniem art. 15 ust. 1 ustawy o pdop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Jak wynika z art. 15 ust. 4 ustawy o pdop, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne, co do zasady, w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Jednocześnie, na podstawie art. 15 ust. 4e ww. ustawy, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

W myśl art. 15 ust. 4g ustawy o pdop, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r., należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57.

Z kolei w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r., art. 15 ust. 4g updop wskazuje, że należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy, z zastrzeżeniem ust. 4ga, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57.

Zgodnie z art. 15 ust. 4h updop, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r. składki z tytułu należności, o których mowa w ust. 4g, określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, składki na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, z zastrzeżeniem art. 16 ust. 1 pkt 40, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który należności te są należne, pod warunkiem że składki zostaną opłacone:

1. z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu, za który są należne – w terminie wynikającym z odrębnych przepisów;
2. z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu następnym, w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony – nie później niż do 15 dnia tego miesiąca.
   
   

W przypadku uchybienia tym terminom do składek tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57a i ust. 7d. Natomiast w myśl art. 15 ust. 4h updop, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r., składki z tytułu należności, o których mowa w ust. 4g, określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, składki na Fundusz Pracy, Solidarnościowy Fundusz Wsparcia Osób Niepełnosprawnych oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, z zastrzeżeniem art. 16 ust. 1 pkt 40, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który należności te są należne, pod warunkiem, że składki zostaną opłacone:

1. z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu, za który są należne - w terminie wynikającym z odrębnych przepisów;
2. z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu następnym, w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony - nie później niż do 15 dnia tego miesiąca.
   
   

W przypadku uchybienia tym terminom do składek tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57a i ust. 7d. W przedmiotowej sprawie należy mieć na względzie także postanowienia zawarte w art. 16 ust. 1 pkt 30 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz pkt 51 ww. przepisu.

Stosownie bowiem do art. 16 ust. 1 pkt 30 ustawy o pdop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków ponoszonych na rzecz pracowników z tytułu używania przez nich samochodów na potrzeby podatnika:

1. w celu odbycia podróży służbowej (jazdy zamiejscowe) – w wysokości przekraczającej kwotę ustaloną przy zastosowaniu stawek za jeden kilometr przebiegu pojazdu,
2. w jazdach lokalnych – w wysokości przekraczającej wysokość miesięcznego ryczałtu pieniężnego albo w wysokości przekraczającej stawki za jeden kilometr przebiegu pojazdu,

określonych w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra.

Ponadto, zgodnie z brzmieniem art. 16 ust. 1 pkt 51 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków, z zastrzeżeniem pkt 30, z tytułu kosztów używania, dla potrzeb działalności gospodarczej, samochodów osobowych niestanowiących składników majątku podatnika - w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu dla celów podatnika oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra; podatnik jest obowiązany prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu.

Natomiast, zgodnie z brzmieniem art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o pdop, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów 25% poniesionych wydatków, z zastrzeżeniem pkt 30, z tytułu kosztów używania samochodu osobowego na potrzeby działalności gospodarczej – jeżeli samochód osobowy jest wykorzystywany również do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika.

W myśl art. 9 ust. 1b ustawy o pdop, podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

W świetle regulacji prawnych należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1. podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,
2. koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o pdop,
3. koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2 - 3 updop,
4. jeżeli podatnik w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, w myśl art. 18d ust. 6 ustawy o pdop:
   • prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r.,
     
   • prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r.,
5. w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b updop, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,
6. podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,
7. kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w updop,
8. koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiekolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym (w brzmieniu art. 18d ust. 5 ustawy o pdop obowiązującym od 1 stycznia 2018 r.).
   
   

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane powyżej przepisy, wskazać należy, że w celu skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową należy przeprowadzić analizę nakierowaną na określenie kosztów działalności badawczo-rozwojowej (poprzez zidentyfikowanie kosztów spełniających definicję „kosztów kwalifikowanych” o jakich mowa w art. 18d ustawy o pdop).

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca „(…) Do prac nad projektami badawczo-rozwojowym angażowane są osoby, posiadające odpowiednią widzę oraz kompetencje, niezależnie od działu i stanowiska, na jakim są zatrudnione oraz formy zatrudnienia - stosunek pracy, umowa zlecenia, umowa o dzieło, świadczenie usług w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (…).

(…) Takie rozwiązanie w zakresie organizacji pracy nad projektami badawczo-rozwojowymi przyczynia się do większej efektywności prowadzonych prac, a jednocześnie w przypadku braku projektów badawczo-rozwojowych - pozwala zaangażować pracowników do produkcji maszyn standardowych oraz w sposób elastyczny pozwala korzystać z usług świadczonych przez podwykonawców - tylko kiedy jest taka potrzeba (…).

(…) Wśród personelu, który bierze udział w projektach badawczo-rozwojowych, wyróżnić należy osoby biorące udział w takich projektach w sposób pośredni oraz bezpośredni. Osoby biorące pośredni udział w pracach badawczo-rozwojowych kierują oraz nadzorują wykonywane prace, prowadzą magazyn, w tym np. wydają materiały / części do produkcji prototypów, zamawiają niezbędne materiały, negocjują warunki zakupu, w szczególności ceny i terminy dostaw. Osoby te, mimo że ich praca jest związana z wytwarzaniem prototypów, nie angażują się bezpośrednio w prowadzone prace badawczo-rozwojowe. W związku z tym, Spółka nie zamierza rozpoznawać kosztów pracy tych osób jako kosztów kwalifikowanych (…).

(…) Wnioskodawca potwierdził, że w przypadku kosztów wynagrodzeń pracowników Spółki, którzy są bezpośrednio zaangażowani w działalność B+R, kosztem kwalifikowanym są wynagrodzenia z tytułu umów o pracę (w tym jego poszczególne składniki) oraz składki ZUS poniesione z tytułu tych wynagrodzeń (w części finansowanej przez pracodawcę).

Wynagrodzenia te stanowią po stronie pracowników Spółki należności ze stosunku pracy, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (…).

(…) Spółka wyjaśniła, że ponosi koszty szkoleń i delegacji (diet i innych należności za czas podróży służbowej) w odniesieniu do pracowników, którzy są bezpośrednio zaangażowani w działalność B+R.

Tego typu koszty co do zasady stanowią należności ze stosunku pracy, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednak nie są uwzględniane w kwalifikowanych kosztach wynagrodzeń dla celów ulgi badawczo — rozwojowej.

Wnioskodawca wskazał, że w skład wynagrodzeń pracowników zaangażowanych bezpośrednio w prace B+R wchodzą wynagrodzenia za okresy nieobecności tych pracowników związane np. z urlopem wypoczynkowym czy zwolnieniem na czas choroby.

Wynagrodzenia za czas nieobecności pracowników nie są jednak ujmowane w ramach ulgi na działalność B+R.

Natomiast, koszty ponoszone w związku z zatrudnieniem pracowników bezpośrednio zaangażowanych w prace B+R w postaci składek na Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych oraz składek na Fundusz Pracy nie są ujmowane w ramach ulgi na działalność B+R.

Wnioskodawca wskazał, że w skład należności ze stosunku pracy dotyczących pracowników Spółki bezpośrednio zaangażowanych w działalność B+R nie wchodzą koszty ekwiwalentu za niewykorzystany urlop.

Spółka wskazała, że pracownicy zaangażowani bezpośrednio w prace B+R mogą również wykonywać inne czynności, nie stanowiące działalności B+R.

W takich przypadkach kosztem kwalifikowanym są wynagrodzenia wyłącznie w takiej części, w jakiej pracownicy faktycznie realizują zadania w ramach prac B+R. W tym zakresie, Wnioskodawca prowadzi szczegółową ewidencję czasu pracy osób zaangażowanych bezpośrednio w prace B+R, która pozwala na określenie czasu pracy poświęcanego przez każdą osobę na działalność B+R w danym miesiącu. Dlatego też Spółka ma możliwość odliczenia wyłącznie takiej części kosztów, która odpowiada czasowi pracy poświęconemu na zadania B+R.

W przypadku premii umownych Spółka wskazała, że zamierza zaliczyć do kosztów kwalifikowanych premie umowne pracowników zaangażowanych bezpośrednio w prace B+R wraz ze składkami ZUS pracodawcy (składka na ubezpieczenie emerytalne, rentowe i wypadkowe) — w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostawał w ogólnym czasie pracy tych pracowników.

W przypadku premii uznaniowych Spółka wskazała, że zamierza zaliczyć do kosztów kwalifikowanych premie uznaniowe pracowników zaangażowanych bezpośrednio w prace B+R wraz ze składkami ZUS pracodawcy (składka na ubezpieczenie emerytalne, rentowe i wypadkowe), tylko w przypadku, jeśli przyznanie premii nastąpiło bezpośrednio w związku z pracami nad projektem badawczo-rozwojowym.

Wnioskodawca wskazał, że usługi wykonywane na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło będą stanowiły wyłącznie należności ze źródła określonego w treści art. 13 pkt 8a ustawy o fizycznych.

Wnioskodawca wyjaśnił, że może się zdarzyć, że osoby zatrudnione na podstawie umowy zlecenie lub umowy o dzieło wykonują inne czynności niż prace B+R.

Wnioskodawca wskazał, że zamierza zatem odliczać koszty wynagrodzeń osób zatrudnionych na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło wyłącznie w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności B+R pozostawał w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu.

Wnioskodawca wskazał, że może się zdarzyć, że prace badawczo-rozwojowe w Spółce są wykonywane przez osoby prowadzące działalność gospodarczą.

W takich przypadkach przychody uzyskiwane z tytułu współpracy nie stanowią dla nich źródła określonego w art. 13 pkt 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z czym Wnioskodawca nie zalicza ich do kosztów kwalifikowanych.

Wnioskodawca wskazał, że ponosi koszty szkoleń i delegacji osób fizycznych zatrudnianych na podstawie umowy zlecenie czy umowy o dzieło, czy osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą.

Tego typu koszty nie są uwzględniane w kosztach kwalifikowanych do ulgi na działalność badawczo-rozwojową.

Ponadto, wynagrodzenia ponoszone przez Wnioskodawcę z tytułu należności dla osób fizycznych zatrudnionych na podstawie umowy zlecenie lub umowy o dzieło, które Wnioskodawca zamierza uwzględnić w kosztach kwalifikowanych, są ponoszone wyłącznie za czas, kiedy te osoby faktycznie realizują prace badawczo-rozwojowe (…)”.

Zatem, biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku stan faktyczny i przedstawione powyżej przepisy, stwierdzić należy, że przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane m.in. należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe. Istotne jest aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych, wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy koszt kwalifikowany w całości.

Zatem, w przypadku, gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności B+R.

Ponadto, ustawodawca w treści art. 18d ust. 2 pkt 1 updop, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r., odnosi się do czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, a zatem do czasu faktycznie poświęconego na ten cel.

W przypadku, gdy pracownik nie wykonuje czynności w ramach prac B+R, będąc na zwolnieniu lekarskim, czy na urlopie, sprawując opiekę nad dzieckiem, czy dyżur pod telefonem, itp., a w ramach należności ze stosunku pracy otrzymywał m.in.: wynagrodzenie za czas urlopu oraz inne usprawiedliwione nieobecności, itp. - zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych należności, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, które nie są związane z realizacją działalności B+R.

Powyższe wynika z faktu, że choć ww. wynagrodzenia stanowią należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm., dalej: „updof”), to jeśli będą obejmowały okres, w którym pracownicy nie wykonywali faktycznie czynności związanych z realizacją działalności badawczo-rozwojowej, będąc np.: na urlopie, zwolnieniu lekarskim, itp. nie mogą podlegać odliczeniu, jako koszt kwalifikowany w ramach ulgi, o której mowa w treści art. 18d ust. 2 pkt 1 w zw. z art. 18d ust. 1 ustawy o pdop. Nieobecność pracownika oznacza, że nie wykonywał on wówczas faktycznie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej.

Należy podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy takiego podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego, wskazane jest, aby dla celów dowodowych, ewidencja czasu pracy, poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową, była prowadzona przez podatnika korzystającego z ulgi.

Dodatkowo wskazać należy, że w komunikacie Ministerstwa Finansów z 18 maja 2017 r. o Uldze B+R zostało wyraźnie wskazane, że „(…) prowadzenie tego rodzaju ewidencji przewidziane jest wprost w propozycji legislacyjnej przedstawionej w «projekcie ustawy o zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego działalności innowacyjnej». Ustawodawca proponuje tam, aby wynagrodzenia i składki stanowiły koszty kwalifikowane (stanowiące bazę do wyliczenia ulgi B+R) – w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracownika (...)”.

W tym miejscu, zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, dodatki, nagrody, premie, koszty delegacji służbowych i diet, ekwiwalent za niewykorzystany urlop zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 updof, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 updof, zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Reasumując, należy zatem przyjąć, że to faktyczne wykonywanie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej przesądza o tym, czy wynagrodzenie oraz składki od wynagrodzenia (w całości lub w części) stanowią koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

Odliczeniu w ramach ulgi badawczo-rozwojowej, w myśl art. 18d ust. 1 w zw. z art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy pdop, w rozpatrywanej sprawie, nie będą podlegać wypłacone wynagrodzenie za czas urlopu, za czas opieki nad dzieckiem, dyżur pod telefonem, itd.

Ponadto także koszty ponoszone w związku z zatrudnieniem pracowników bezpośrednio zaangażowanych w prace B+R w postaci składek na Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych oraz składek na Fundusz Pracy nie są ujmowane w ramach ulgi na działalność.

Choć ww. składniki wynagrodzenia stanowią należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i art. 13 pkt 8a updof, to z uwagi na fakt, że otrzymujący te wynagrodzenia pracownicy/współpracownicy przebywając na urlopie lub zwolnieniu lekarskim, nie wykonywali/nie realizowali/nie realizują na rzecz Spółki w tym okresie prac badawczo-rozwojowych, nie mogą zostać uznane za koszt kwalifikowany możliwy do odliczenia w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową, na zasadach określonych w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o pdop.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie jest prawidłowe.

Biorąc pod uwagę powyższe, wskazać należy, że koszty wynagrodzeń pracowników oraz osób współpracujących z Wnioskodawcą na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło wraz ze składkami ZUS pracodawcy za czas poświęcony na działalność badawczo-rozwojową, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1a ustawy o pdop, mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania zgodnie z art. 18d ust. 1 ww. ustawy.

Powyższe odnosi się także do sfinansowanych przez płatnika składek z tyt. tych należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych odnoszących się do tej części kosztów wynagrodzeń (wskazanych we wniosku) pracowników/osób współpracujących, którzy faktycznie wykonują/będą wykonywać opisane prace w zakresie rozwoju nowych maszyn poligraficznych.

Z postanowień art. 12 ust. 1 ustawy o pdof (do którego to przepisu odwołuje się art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o updop) wynika, że za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Zatem otrzymany przez pracownika ekwiwalent za niewykorzystany urlop stanowi należność z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 tej ustawy o PIT.

Oznacza to, że ekwiwalent za niewykorzystany urlop, czyli za okres, w którym ten pracownik wykonywał/realizował na rzecz podatnika prace badawczo-rozwojowe może zostać uznany za koszt kwalifikowany możliwy do odliczenia w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową, na zasadach określonych w art. 18d ustawy o CIT”.

Tym samym, odliczeniu w ramach ulgi badawczo-rozwojowej, w myśl art. 18d ust. 1 w zw. z art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy pdop, w rozpatrywanej sprawie, będą podlegać wypłacone na rzecz pracowników/osób współpracujących:

• koszty szkoleń i delegacji związanych z wykonywaną przez ww. pracowników/osoby współpracujące działalnością B+R (diet i innych należności za czas podróży służbowej), przy uwzględnieniu art. 16 ust. 1 pkt 30 i art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o pdop,
  

• koszty ekwiwalentu za niewykorzystany urlop,
  

w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie jest nieprawidłowe.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca „(…) W związku z prowadzoną działalnością B+R Spółka ponosi koszty materiałów i surowców wykorzystywanych bezpośrednio w prowadzonych pracach B+R do budowy prototypów oraz koszty wynagrodzeń osób bezpośrednio zaangażowanych w prace B+R (pracowników oraz współpracowników) wraz ze składkami ZUS płatnika (…)”.

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 2 uCIT, za koszty kwalifikowane uznaje się nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Zatem, konstrukcja powyżej przytoczonego przepisu pozwala na zaliczenie do kosztów kwalifikowanych, kosztów wszelkich materiałów i surowców wykorzystywanych w trakcie prowadzonych prac B+R do budowy prototypów, które mogą być wykorzystywane w zależności od oczekiwanej funkcjonalności maszyny.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoja aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do argumentacji Wnioskodawcy opartej na treści wskazanych w uzasadnieniu własnego stanowiska interpretacji indywidualnych, należy stwierdzić, że wiążą one w sprawie, w której zostały wydane i nie są źródłem prawa powszechnie obowiązującego. Tym samym nie stanowią podstawy prawnej przy wydawaniu interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
   
   
   

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego …. za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.