INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 sierpnia 2011 r. (data wpływu 29 sierpnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 29 sierpnia 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest samorządowym zakładem budżetowym utworzonym na podstawie Uchwały Rady Miejskiej z dnia 13 marca 2009 roku - w dniu 1 kwietnia 2009 roku. Jednostka realizuje zadania i cele określone w statucie oraz zadania wynikające z uchwał Rady Miejskiej. Głównym źródłem dochodów uzyskiwanych przez Wnioskodawcę są dochody własne (wpływy ze świadczonych usług basenowych, w tym eksploatacji basenu sportowego oraz basenów rekreacyjnych, saun, solariów, sali fitness). Klientami Jednostki są osoby indywidualne oraz grupy zorganizowane głównie szkolne, a także stowarzyszenia i kluby sportowe, które korzystają z oferowanych usług po preferencyjnych cenach. Wnioskodawca może przyjmować dotacje od Gminy, a także darowizny od osób prawnych i fizycznych. Całkowity dochód z działalności służy do realizacji celów statutowych. Zgodnie ze statutem nadanym na podstawie Uchwały Rady Miejskiej z dnia 12 marca 2009 roku Zakład realizuje zadania w zakresie:

1. świadczenia usług w zakresie kultury fizycznej, sportu i rekreacji,
2. planowania i zagospodarowania sportowego, rekreacyjnego i turystycznego terenów i miejsc specjalnie na ten cel wydzielonych przez Miasto i Gminę,
3. eksploatacji, konserwacji i rozbudowy bazy sportowej, rekreacyjnej i turystycznej,
4. pełnienie funkcji inwestorskiej przy realizacji zadań inwestycyjnych dotyczących obiektów sportowych, rekreacyjnych, turystycznych, kulturalnych i innych, które zleci Burmistrz Miasta i Gminy,
5. udostępnianie bazy sportowej, rekreacyjnej, kulturalnej i turystycznej klubom, organizacjom sportowym, szkolnym stowarzyszeniom i innym jednostkom oraz osobom fizycznym dla organizowania imprez sportowych, rekreacyjnych, szkoleniowych i kulturalnych,
6. organizowanie własnych i zleconych imprez sportowych, rekreacyjnych, turystycznych i kulturalnych, wystawienniczych, szkoleniowych, handlowych i innych służących mieszkańcom miasta i gminy współpracując także z innymi organizacjami i podmiotami gospodarczymi,
7. prowadzenie wszelkiego rodzaju szkoleń w zakresie kultury fizycznej dla potrzeb własnych oraz zleconych przez organizacje i instytucje,
8. prowadzenie działalności służącej upowszechnianiu kultury fizycznej i sportu, rekreacji ruchowej i rehabilitacji, w tym terapii zajęciowej dla osób niepełnosprawnych,
9. administrowanie obiektami sportowo - rekreacyjnymi,
10. prowadzenie działalności gospodarczej celem pozyskania środków na rozszerzenie działalności Jednostki w zakresie rozbudowy i upowszechniania kultury fizycznej, a w szczególności w zakresie remontów i modernizacji bazy sportowo - rekreacyjnej oraz upowszechniania kultury fizycznej w mieście,
11. wykonywanie różnych zadań zleconych będących w gestii administracji samorządowej i rządowej oraz administrowanie i zarządzanie obiektami innymi niż sportowe, rekreacyjne czy turystyczne po zabezpieczeniu środków na te cele z kasy zlecającego.

Głównym źródłem dochodu Zakładu budżetowego są świadczone usługi basenowe, prowadzony jest też sklepik z artykułami sportowymi oraz zajęcia fitness. Zakład został wyposażony przez Gminę w majątek trwały. Decyzją z dnia 15 maja 2009 roku ustanowiono trwały zarząd w stosunku do nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem Centrum. Ustanowienie trwałego zarządu następuje odpłatnie na czas nieoznaczony z przeznaczeniem na prowadzenie działalności statutowej Wnioskodawcy. Środki uzyskiwane z dzierżaw pomieszczeń w budynku Centrum są dochodami Gminy i są przekazywane Gminie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wobec przedstawionego stanu faktycznego dochody uzyskiwane przez Zakład Budżetowy z działalności statutowej są zwolnione przedmiotowo od podatku dochodowego od osób prawnych w oparciu o art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych...

Zdaniem Wnioskodawcy cele statutowe realizowane przez Centrum mieszczą się w katalogu zwolnień przedmiotowych zawartych w art. 17 ust 1 pkt 4 ustawy, dlatego też dochody Wnioskodawcy przeznaczone na realizację tych celów będą zwolnione z podatku dochodowego od osób prawnych. Zwolnienie zawarte w przepisach art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy jest zwolnieniem warunkowym. Aby skorzystać z tego zwolnienia muszą być spełnione następujące przesłanki:

• podatnik korzystający ze zwolnienia musi prowadzić działalność wymienioną w tym przepisie,
• dochody muszą zostać przeznaczone wyłącznie na cele działalności statutowej oraz bez względu na termin - wydatkowane na te cele.

Świadczenie przez Wnioskodawcę usług związanych w eksploatacją kompleksu basenów sportowego i rekreacyjnych oraz sal fitness, rozbudowa bazy sportowej, rekreacyjnej i turystycznej, udostępnianie bazy sportowej klubom sportowym - jako realizacja określonych w Statucie celów - związane jest z jedną z preferowanych przez ustawodawcę działalności statutowych jaką jest działalność w zakresie kultury fizycznej i sportu.

Zakład prowadząc działalność statutową w zakresie kultury fizycznej, sportu i rekreacji, określoną w przepisach art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy oraz przeznaczając swoje dochody uzyskane w ramach prowadzonej działalności na rozwój kultury fizycznej i sportu w Gminie oraz eksploatację powierzonej w zarządzanie infrastruktury, spełnia warunki uprawniające do skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w tym przepisie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.) wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo - techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego - w części przeznaczonej na te cele.

Z kolei na podstawie art. 17 ust. 1b ustawy zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i - bez względu na termin - wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 5a.

Ze zwolnienia nie mogą jednak korzystać, bez względu na cele ich działalności, podatnicy wymienieni art. 17 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych:

• przedsiębiorstwa państwowe, spółdzielnie i spółki,
• przedsiębiorstwa komunalne mające osobowość prawną, dla których funkcję organu założycielskiego pełnią jednostki samorządu terytorialnego lub ich jednostki pomocnicze,
• zakłady budżetowe i inne jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej, będące podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych - jeżeli przedmiotem ich działalności jest zaspokajanie potrzeb publicznych pośrednio związanych z ochroną środowiska w zakresie: wodociągów i kanalizacji, ścieków komunalnych, wysypisk i utylizacji odpadów komunalnych oraz transportu zbiorowego.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, iż Wnioskodawca jest samorządowym zakładem budżetowym, a podstawowym jego celem statutowym jest kultura fizyczna i sport. W konsekwencji art. 17 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie znajdzie zastosowania odnośnie dochodów uzyskiwanych przez Jednostkę.

Stosownie do art. 17 ust. 1a ustawy zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, nie dotyczy:

• dochodów uzyskanych z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego, paliwowego, tytoniowego, spirytusowego, winiarskiego, piwowarskiego, a także pozostałych wyrobów alkoholowych o zawartości alkoholu poniżej 1,5% oraz wyrobów z metali szlachetnych albo z udziałem tych metali lub dochodów uzyskanych z handlu tymi wyrobami; zwolnieniem objęte są jednak dochody jednostek badawczo-rozwojowych, w rozumieniu odrębnych przepisów, uzyskane z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego,
• dochodów uzyskanych z działalności polegającej na oddaniu środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych do odpłatnego używania na warunkach określonych w art. 17a-17k,
• dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w tych przepisach.

Omawiane zwolnienie jest zatem zwolnieniem warunkowym. Aby skorzystać z tego zwolnienia konieczne jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

• podatnik korzystający ze zwolnienia musi prowadzić działalność statutową (niekoniecznie wyłącznie) określoną w art. 17 ust. 1 pkt 4 powołanej ustawy;
• dochody muszą być przeznaczone na cele działalności statutowej wymienione w tym przepisie;
• dochody muszą być - bez względu na termin – wydatkowane na te cele, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodu.

Przeznaczenie i wydatkowanie dochodu powinno charakteryzować tożsamość celu, na który podatnik najpierw dochód przeznaczył, a następnie wydatkował.

Podkreślenia wymaga, iż zwolnienie to nie jest uzależnione od rodzaju uzyskiwanego dochodu, oprócz dochodów wymienionych w art. 17 ust. 1a. Ważny jest bowiem cel na jaki jest ten dochód przeznaczony, a nie źródło jego pochodzenia, przy czym źródłem dochodów mogą być przykładowo dochody z działalności statutowej, z działalności gospodarczej.

Wskazać należy również, iż w praktyce krąg podmiotów mogących skorzystać z przedmiotowego zwolnienia podatkowego, obejmuje przede wszystkim organizacje typu non-profit. Zwolnienie określone w tym przepisie ma zastosowanie w szczególności do: stowarzyszeń, organizacji społecznych, fundacji, instytucji kultury, jednostek badawczo-rozwojowych, szkół wyższych i innych osób prawnych oraz niektórych zakładów budżetowych oraz jednostek organizacyjnych nie posiadających osobowości prawnej, realizujących cele określone w ww. art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy.

Reasumując, zwolnienie podatkowe, o którym mowa, jest obwarowane licznymi zastrzeżeniami. Obejmuje tylko tą część dochodów, która przeznaczona zostanie na cele statutowe. Ponadto, przepisy ograniczają zakres podmiotowy zwolnienia, poprzez wyłączenie spod możliwości jego zastosowania dochodów różnych grup podatników - czy to z uwagi na rodzaj ich działalności, czy też na określoną formę organizacyjną.

Z przedstawionych okoliczności wynika, iż celami statutowymi Wnioskodawcy preferowanymi przez ustawodawcę w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych są świadczenia usług w zakresie kultury fizycznej i sportu, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz działalność kulturalna. Z przedstawionego stanu faktycznego wynika bowiem, iż celami statutowymi Wnioskodawcy są:

• świadczenia usług w zakresie kultury fizycznej, sportu i rekreacji,
• planowanie i zagospodarowania sportowe, rekreacyjne terenów i miejsc specjalnie na ten cel wydzielonych przez Miasto i Gminę,
• eksploatacja, konserwacja i rozbudowa bazy sportowej, rekreacyjnej,
• pełnienie funkcji inwestorskiej przy realizacji zadań inwestycyjnych dotyczących obiektów sportowych, rekreacyjnych i kulturalnych, które zleci Burmistrz Miasta i Gminy,
• udostępnianie bazy sportowej, rekreacyjnej czy kulturalnej dla organizowania imprez sportowych, rekreacyjnych, kulturalnych,
• organizowanie własnych i zleconych imprez sportowych, rekreacyjnych i kulturalnych,
• prowadzenie wszelkiego rodzaju szkoleń w zakresie kultury fizycznej,
• prowadzenie działalności służącej upowszechnianiu kultury fizycznej i sportu, rekreacji ruchowej i rehabilitacji, w tym terapii zajęciowej dla osób niepełnosprawnych,
• administrowanie obiektami sportowo – rekreacyjnymi.

Z treści statutu Wnioskodawcy opisanego w przedmiotowym wniosku wynika jednak, iż zakres celów statutowych jest szeroki i obejmuje również:

• planowanie i zagospodarowanie turystyczne terenów i miejsc specjalnie na ten cel wydzielonych przez Miasto i Gminę,
• eksploatację, konserwację i rozbudowę bazy turystycznej,
• pełnienie funkcji inwestorskiej przy realizacji zadań inwestycyjnych dotyczących obiektów turystycznych i innych, które zleci Burmistrz Miasta i Gminy,
• udostępnianie bazy turystycznej dla organizowania imprez szkoleniowych,
• organizowanie własnych i zleconych imprez turystycznych, wystawienniczych, szkoleniowych, handlowych i innych służących mieszkańcom miasta i gminy współpracując także z innymi organizacjami i podmiotami gospodarczymi,
• prowadzenie wszelkiego rodzaju szkoleń w zakresie zleconych przez organizacje i instytucje,
• prowadzenie działalności gospodarczej celem pozyskania środków na rozszerzenie działalności Jednostki w zakresie rozbudowy i upowszechniania kultury fizycznej, a w szczególności w zakresie remontów i modernizacji bazy sportowo - rekreacyjnej oraz upowszechniania kultury fizycznej w mieście,
• wykonywanie różnych zadań zleconych będących w gestii administracji samorządowej i rządowej oraz administrowanie i zarządzanie obiektami innymi niż sportowe, rekreacyjne czy turystyczne po zabezpieczeniu środków na te cele z kasy zlecającego.

W związku z powyższym wskazać należy, iż użycie przez ustawodawcę w art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy sformułowania „w części przeznaczonej na te cele” oznacza, że jeżeli statut będzie przewidywał również realizację innych celów niż wymienione w tym przepisie - to przeznaczenie dochodów podatnika na realizację tych „innych celów” nie będzie stanowiło podstawy do zwolnienia od opodatkowania.

Zatem warunkiem skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy podatkowej jest aby cele przewidziane w statucie mieściły się w katalogu celów wymienionych w tym przepisie.

Z regulacji art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika zatem wprost, iż podstawowym kryterium zastosowania przewidzianego w nim zwolnienia podatkowego jest przeznaczenie przez podatnika osiągniętego przez niego dochodu na ściśle określone w nim cele preferowane, przy czym cele te muszą w sposób nie budzący wątpliwości wynikać z postanowień statutu danego podmiotu. Jednocześnie określenie „cel statutowy” oznacza cel, który został wyraźnie sprecyzowany w statucie danej osoby prawnej.

Przepis ten nie zawiera natomiast wymogu, by wskazane w nim cele statutowe były głównymi czy też jedynymi celami działalności osoby prawnej. Jednak, aby podatnik, mógł skorzystać ze zwolnienia wynikającego z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, musi zadeklarować, iż osiągnięty przez niego dochód w całości lub w części przeznaczy na cele statutowe preferowane przez ustawodawcę i na te cele go faktycznie przeznaczyć.

Z punktu widzenia przedmiotu wniosku zauważyć należy, że istotą podniesionego problemu interpretacyjnego jest zagadnienie, które dotyczy możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego określonego art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy podatkowej, a zatem rozstrzygnięcie, czy opisane w przedmiotowym wniosku cele statutowe są tożsame z celami statutowymi preferowanymi przez ustawodawcę w tym przepisie.

W związku z powyższym wskazać należy, iż organy podatkowe sprawdzając, czy spełniony został warunek wyłączenia dochodów z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, uprawnione są jedynie do badania treści celów statutowych oraz treści przepisu warunkującego zwolnienie podatkowe.

A zatem sposób realizacji celów określonych w statucie jednostki powinien być wskazany w sposób ścisły i nie budzący wątpliwości by organy podatkowe mogły rozstrzygnąć, czy jest on zgodny z celami preferowanymi przez ustawodawcę. Organy podatkowe nie są bowiem uprawnione do dokonywania wykładni zapisów statutu.

Innymi słowy precyzyjne określenie celów, dla realizacji których dana osoba prawna została powołana jest istotne dlatego, że cele te nie mogą być ustalane przez organy podatkowe w drodze wykładni postanowień statutu, ponieważ nie są do tego upoważnione. Organ podatkowy, wydając interpretację w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej, nie przeprowadza bowiem postępowania dowodowego; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez wnioskodawcę i stanowiskiem wnioskodawcy.

Zwrócić należy również uwagę na różnicę pojęciową, jaka występuje między „celami działania”, a „sposobem jego realizacji”. Określenie „cel statutowy” oznacza cel, który został wyraźnie sprecyzowany w statucie danej osoby prawnej. Działania faktyczne osoby prawnej polegające na realizacji tych celów to sposoby jego osiągnięcia.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego stwierdzić należy, iż nie wszystkie cele statutowe wskazane w niniejszym wniosku stanowią cele preferowane przez ustawodawcę w celu zastosowania zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W szczególności celami statutowymi preferowanymi przez ustawodawcę w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy podatkowej nie jest planowanie i zagospodarowanie turystyczne terenów i miejsc specjalnie na ten cel wydzielonych przez Miasto i Gminę, eksploatacja, konserwacja i rozbudowa bazy turystycznej, pełnienie funkcji inwestorskiej przy realizacji zadań inwestycyjnych dotyczących obiektów turystycznych i innych, które zleci Burmistrz Miasta i Gminy, udostępnianie bazy turystycznej dla organizowania imprez szkoleniowych, organizowanie własnych i zleconych imprez turystycznych, szkoleniowych, handlowych i innych, prowadzenie wszelkiego rodzaju szkoleń w zakresie zleconych przez organizacje i instytucje, jak również prowadzenie działalności gospodarczej celem pozyskania środków na rozszerzenie działalności Jednostki i wykonywanie różnych zadań zleconych będących w gestii administracji samorządowej i rządowej oraz administrowanie i zarządzanie obiektami innymi niż sportowe, rekreacyjne czy turystyczne.

Tak sformułowane cele statutowe bez wątpienia nie mieszczą się w katalogu celów statutowych wymienionych w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W konsekwencji, o ile zgodzić można się ze stanowiskiem, iż przeznaczając dochody uzyskane w ramach prowadzonej działalności na rozwój kultury fizycznej i sportu w Gminie, Wnioskodawca spełnia warunki uprawniające do skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, to nie można zgodzić się ze stanowiskiem, iż cele statutowe realizowane przez Wnioskodawcę mieszczą się w katalogu zwolnień przedmiotowych zawartych w art. 17 ust 1 pkt 4 ustawy, dlatego też dochody Wnioskodawcy przeznaczone na realizację tych celów będą zwolnione z podatku dochodowego od osób prawnych.

Podkreślić także należy, że norma wynikająca z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy stanowi formę ulg podatkowych, które naruszają zasadę równości i powszechności opodatkowania. Tym samym powinna być interpretowana ściśle. Niedopuszczalne jest stosowanie wykładni rozszerzającej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.