2020.07.15 - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0114-KDIP4-1.4012.321.2020.1.AK
z 15 lipca 2020 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 kwietnia 2020 r. (data wpływu 16 kwietnia 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

ustalenia podstawy opodatkowania świadczonych przez Gminę usług związanych z montażem urządzeń OZE (pytania oznaczone we wniosku nr 4 i 5) – jest prawidłowe,

stwierdzenia, czy otrzymaną dotację należy traktować jako kwotę netto czy brutto (pytanie oznaczone we wniosku nr 6) – jest prawidłowe,

określenia kiedy po stronie Gminy powstaje obowiązek podatkowy w odniesieniu do wykonywanych usług zakupu i montażu Instalacji (pytanie oznaczone we wniosku nr 8) – jest prawidłowe,

prawa do odliczenia w całości podatku wynikającego z faktur wystawionych na rzecz Gminy przez Wykonawcę (pytanie oznaczone we wniosku nr 9) – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 16 kwietnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie m.in. ustalenia podstawy opodatkowania świadczonych przez Gminę usług związanych z montażem urządzeń OZE, stwierdzenia, czy otrzymaną dotację należy traktować jako kwotę netto czy brutto, określenia kiedy po stronie Gminy powstaje obowiązek podatkowy w odniesieniu do wykonywanych usług zakupu i montażu Instalacji oraz prawa do odliczenia w całości podatku wynikającego z faktur wystawionych na rzecz Gminy przez Wykonawcę.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Gmina (dalej Gmina) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej VAT).
Gmina jest Partnerem Projektu pn. „...” (dalej: Projekt lub Inwestycja). Inwestycja realizowana jest w oparciu o umowę partnerską podpisaną przez wszystkie Gminy przystępujące do realizacji Projektu, określającą Partnerów oraz Lidera Projektu - Gminę K. (dalej: Lider). Wszystkie Gminy są czynnymi podatnikami VAT.

Zgodnie z umową w sprawie partnerskiej współpracy, w ramach realizacji Projektu przewiduje się, montaż odnawialnych źródeł energii w gospodarstwach domowych, który obejmuje zakup i montaż paneli fotowoltaicznych, solarów oraz pompy ciepła (dalej: Instalacje OZE lub Instalacje). Celem Projektu jest zwiększenie wykorzystania energii odnawialnej, obniżenie poziomu emisji zanieczyszczeń do środowiska.

Przedsięwzięcie realizowane jest przy współfinansowaniu ze środków zewnętrznych - Gmina K. w dniu … 2018 r. zawarła z Województwem ... umowę o dofinansowanie ze środków Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa ... na lata 2014-2020, w ramach działania 4.1.1 „Rozwój infrastruktury produkcji energii ze źródeł odnawialnych”. Kwota dofinansowania (dotacji) uzyskana na podstawie tej umowy wynosi nie więcej niż 60% kwoty całkowitych wydatków kwalifikowanych Projektu.

Zakres Inwestycji na terenie Gminy obejmuje przede wszystkim montaż 39 kompletów instalacji fotowoltaicznych, 15 sztuk kolektorów słonecznych oraz 1 pompy ciepła. W ramach Projektu zostaną wykonane roboty budowlane wg opracowanych projektów, polegających na dostawie i montażu określonej liczby poszczególnych instalacji OZE, podłączeniu ich do istniejącej instalacji w każdym budynku wraz z udzieleniem gwarancji na wykonane roboty i materiały wraz z rozruchem technologicznym (poprzez przeprowadzenie wymaganych prób i badań przed uzyskaniem odbiorów robót, przygotowanie dokumentów związanych z przekazaniem do użytkowania wybudowanych instalacji oraz udzielenie instrukcji użytkownikom Instalacji w celu prawidłowego ich użytkowania). Wykonawcą zakresu rzeczowego Projektu będzie podmiot wyłoniony w ramach przetargu, z którym Gmina zawrze umowę we własnym zakresie („Wykonawca”). Ponadto, Gmina zawarła umowę z podmiotem zarządzającym realizacją całego Projektu. Gmina przewiduje zawarcie umowy z Wykonawcą w miesiącu kwietniu 2020 r. Faktury od Wykonawcy oraz podmiotu zarządzającego realizacją Projektu będą wystawione na Gminę.

W ramach realizacji Projektu, Instalacje OZE mogą być rozmieszczane w różnych miejscach na bryle nieruchomości należących do mieszkańców lub poza nią, tj. mogą być one montowane zarówno w obrębie tego samego budynku mieszkalnego (np. na powierzchni dachu lub na elewacji), jak i w pobliżu budynku na gruncie.

Jednocześnie, instalacje fotowoltaiczne będące przedmiotem inwestycji stanowią mikroinstalacje w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz.U. z 2018 r. poz. 2389, z poźn. zm.).

Wszystkie instalacje OZE będą własnością Gminy przez okres 5 lat od zakończenia realizacji Projektu. Na ten okres Gmina nieodpłatnie użyczy właścicielom nieruchomości wyposażenie oraz urządzenia wchodzące w skład instalacji do wykorzystania zgodnie z ich przeznaczeniem. Po upływie 5 lat (okres trwałości) Instalacje zostaną nieodpłatnie przekazane uczestnikom Projektu na własność.

Realizacja Projektu będzie finansowana z dwóch źródeł:

Dofinansowanie ze środków Unii Europejskiej w ramach Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego,
Wkładu własnego Gminy, w tym:
1. wkładu własnego mieszkańca, będącego beneficjentem ostatecznym,
2. środków pochodzących z budżetu Gminy.

Zgodnie z założeniem Projektu:

Podatek VAT jest kosztem niekwalifikowanym.
Dotacja z Unii Europejskiej udzielana jest do wartości netto faktury wystawionej przez wykonawcę inwestycji.
Dotacja z Unii Europejskiej będzie stanowiła 60% wartości netto faktury wystawionej przez wykonawcę Inwestycji.
Wkład własny beneficjenta ostatecznego, tj. mieszkańca będzie stanowił 40% kosztów kwalifikowanych netto z faktury wystawionej przez wykonawcę Inwestycji.
Kwotę podatku VAT należnego od wkładu własnego będzie ponosił beneficjent ostateczny, czyli mieszkaniec. Kwotę podatku VAT należnego od otrzymanej dotacji będzie ponosić Gmina, która obciąży nim mieszkańca.
Otrzymane dofinansowanie ma ścisły związek z realizowanym Projektem, co oznacza, że 100% dotacji będzie przeznaczona na realizację Projektu.
Otrzymane przez Gminę dofinansowanie będzie mogło zostać wykorzystane wyłącznie na realizację Projektu.
Nabywane towary i usługi niezbędne do wykonania przedmiotowych Instalacji OZE dla mieszkańców będą wykorzystywane przez Gminę wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.
Wszelkie koszty niekwalifikowane obejmujące np. zarządzanie Projektem zostaną pokryte ze środków własnych Gminy.

Pod koniec 2018 roku Gmina zawarła umowy cywilnoprawne z poszczególnymi mieszkańcami, w ramach których jest zobowiązana wybudować instalacje OZE. W ramach umowy, mieszkańcy są zobowiązani do dokonania wpłaty partycypacyjnej w wysokości obejmującej co najmniej 40% kosztów kwalifikowanych netto instalacji OZE + podatku VAT liczonego według obowiązującej stawki od kosztów netto wykonania instalacji OZE w zakresie, w jakim koszty te dotyczą posadowienia instalacji OZE na ich nieruchomościach lub budynkach na rachunek bankowy Gminy, stanowiącej udział w kosztach Projektu. Wpłata partycypacyjna mieszkańca będzie dokonywana po przeprowadzeniu przez Gminę postępowania przetargowego na realizację Projektu i po wyborze Wykonawcy w terminie 14 dni kalendarzowych od dnia uzyskania informacji od Gminy. Ostateczna kwota wkładu własnego mieszkańca zostanie określona w aneksie do podpisanej w 2018 roku umowy.

Projektem objęte będą zarówno budynki mieszkalne jednorodzinne, które zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r., stanowią budynki mieszkalne sklasyfikowane w grupowaniu PKOB 1110 oraz 1121 o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 300 m² oraz budynki mieszkalne o powierzchni użytkowej przekraczającej 300m².

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy podstawą opodatkowania dla świadczonych przez Gminę usług montażu Infrastruktury będzie kwota wynagrodzenia ustalona w zawartej umowie z uczestnikiem Projektu, pomniejszona o kwotę VAT należnego? (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)
Czy podstawą opodatkowania dla świadczonych przez Gminę za pośrednictwem wyłonionego w drodze przetargu wykonawcy usług wykonania Infrastruktury, będzie również kwota dotacji UE przyznanej Wnioskodawcy w zakresie, w jakim zostanie ona przeznaczona na dofinansowanie wykonania Instalacji u osób prywatnych? (pytanie oznaczone we wniosku nr 5)
W przypadku uznania, że dotacja stanowi podstawę opodatkowania, czy kwotę otrzymanej dotacji Gmina powinna potraktować jako kwotę brutto, czy też netto? (pytanie oznaczone we wniosku nr 6)
Kiedy powstanie obowiązek podatkowy po stronie Gminy w odniesieniu do wykonywanych usług zakupu i montażu Instalacji OZE na rzecz mieszkańców? (pytanie oznaczone we wniosku nr 8)
Czy Gmina będzie miała prawo do odliczenia w całości podatku od towarów i usług VAT naliczonego, wynikającego z faktur wystawionych na rzecz Gminy przez Wykonawcę? (pytanie oznaczone we wniosku nr 9)

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad 1 Podstawą opodatkowania dla świadczonych przez Gminę usług montażu infrastruktury będzie kwota wynagrodzenia ustalona w zawartej umowie z uczestnikiem Projektu, pomniejszona o kwotę VAT należnego.

Ad 2 Kwota dotacji UE, otrzymana przez Gminę ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w zakresie, w jakim zostanie ona przeznaczona na dofinansowanie zakupu i montażu Instalacji u osób prywatnych, stanowić będzie podstawę opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 o VAT.

Ad 3 Gmina powinna potraktować otrzymaną dotację jako kwotę brutto, tzn. naliczyć od niej podatek metodą "w stu".

Ad 4 Obowiązek podatkowy w odniesieniu do wykonanych usług zakupu i montażu urządzeń na rzecz mieszkańców powstanie w momencie wykonania usługi, a w przypadku otrzymania wpłaty przed wykonaniem usługi - w momencie jej otrzymania w stosunku do otrzymanej kwoty.

Ad 5 Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego od wydatków dotyczących zakupu i montażu urządzeń na budynkach mieszkalnych stanowiących własności osób prywatnych, o których mowa w opisie sprawy.

UZASADNIENIE STANOWISKA WNIOSKODAWCY

Ad 1 i 2

Zdaniem Wnioskodawcy, wpłaty otrzymane od mieszkańców w celu pokrycia wkładu własnego na realizację Inwestycji powinny być opodatkowane podatkiem od towarów i usług jako wynagrodzenie za odpłatne świadczenie usług w zakresie dostawy i montażu Instalacji OZE. Podstawą opodatkowania z tytułu świadczonych przez Gminę usług jest zarówno kwota należna w postaci wpłaty mieszkańca, jak i część dotacji, którą Gmina otrzyma na sfinansowanie zamontowania Instalacji na budynku/gruncie mieszkańca.

Z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT wynika, że nie ma znaczenia, od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę - czy od nabywcy, czy od osoby trzeciej, ważne jest, aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za daną konkretną dostawę. Przekazane zatem środki finansowe na realizację ww. Projektu polegającego na wybudowaniu instalacji na budynku/gruncie, w części, w jakiej stanowią dofinansowanie do konkretnej instalacji dla danego mieszkańca, należy uznać za otrzymane od osoby trzeciej środki (dotacje, subwencje lub dopłaty o podobnym charakterze) mające bezpośredni wpływ na cenę świadczonych przez Gminę usług. Otrzymane bowiem przez Gminę środki (od mieszkańca oraz ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego - w zakresie w jakim stanowią one dofinansowanie zakupu i montażu instalacji w budynku mieszkańca) nie będą mogły być wykorzystywane na inne cele lecz tylko i wyłącznie na wykonanie konkretnej instalacji na konkretnym budynku.

Stosownie do treści art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl ust. 6 tego artykułu, podstawa opodatkowania obejmuje:

podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z powołanego wyżej przepisu art. 29a ustawy wynika, że do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wlicza się tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu dostawy lub świadczenia usługi.

Elementem zasadniczym wpływającym na objęcie uzyskanej przez podatnika dotacji definicją podstawy opodatkowania jest stwierdzenie, czy dotacja udzielana jest w celu sfinansowania, czy też dofinansowania dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług. Oznacza to, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają dotacje o charakterze przedmiotowym, a nie te, które mają charakter podmiotowy.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są, czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzymuje dofinansowanie, które jest związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taką należy zaliczyć do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne - na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Przepis art. 29a ust. 1 ustawy jest odpowiednikiem art. 73 ww. Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Należy uznać, że opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu podatku od towarów i usług. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania tym podatkiem. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu.

Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy jest wyjaśnienie pojęcia „subwencja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des products wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners od Customs and Excise, w skrócie KNW).

Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, iż dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Mimo że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną.

Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem.

Analizując przedstawiony stan faktyczny, w świetle powołanych przepisów prawa, należy stwierdzić, że wpłaty mieszkańców na poczet montażu przedmiotowych Instalacji OZE pozostają w bezpośrednim związku z czynnościami wykonywanymi przez Gminę, tj. zakupem i montażem ww. Instalacji. We wskazanej sytuacji istnieje bezpośredni związek pomiędzy dokonaniem wpłaty (określonej w umowie cywilnoprawnej), a zindywidualizowanym świadczeniem Gminy na rzecz konkretnego mieszkańca. Czynnością jakiej Gmina dokonuje na rzecz mieszkańca, biorącego udział w Projekcie jest usługa montażu Instalacji, na poczet wykonania których Gmina będzie pobierać opłaty. W konsekwencji Gmina wykonując przedmiotowe usługi na rzecz mieszkańców, biorących udział w Projekcie, wykonywać będzie usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, które - zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy - podlegają opodatkowaniu.

W świetle powyższego, należy uznać, że kwoty obowiązkowych wpłat ostatecznych odbiorców świadczenia w postaci montażu Instalacji z uwagi na przyznane dofinansowanie, są niższe od kwot, jakich Gmina musiałby zażądać od mieszkańców, gdyby przedmiotowego dofinansowania nie było.

W przedmiotowej sprawie otrzymane przez Gminę dofinansowanie na realizację montażu Instalacji będzie miało bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu świadczenia usług, a zatem stanowi zapłatę otrzymaną od osoby trzeciej. W konsekwencji ww. dotacja, w zakresie w jakim przeznaczona jest na dofinansowanie montażu Instalacji w budynkach poszczególnych mieszkańców, stanowi podstawę opodatkowania w myśl art. 29a ust. 1 z uwzględnieniem art. 29a ust. 6 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy.

Identyczne stanowisko w analogicznej sprawie zaprezentował Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 2 listopada 2018 r., sygn. 0115-KDIT1- 2.4012.704.2018.1.PS, w której stwierdził: „Jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można - i należy - potraktować ją jako płatność niepodlegającą opodatkowaniu”.

Te same wnioski wysnuć można z Interpretacji Indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 31 października 2018r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.656.2018.2.ICz, w której stwierdził: „Tym samym, uwzględniając w rozpatrywanej sprawie treść ww. art. 29a ust. 1 ustawy, należy stwierdzić, że podstawą opodatkowania z tytułu świadczonej przez Gminę usługi montażu instalacji fotowoltaicznych będzie nie tylko kwota należna, jaką mieszkańcy (uczestnicy) są zobowiązani uiścić z tytułu wykonania montażu ww. instalacji na budynkach tych uczestników, ale także środki otrzymane przez Gminę od podmiotu trzeciego na realizację ww. inwestycji, pomniejszoną o kwotę podatku należnego. W konsekwencji otrzymane przez Gminę dofinansowanie ma bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu świadczenia usług, a zatem stanowi zapłatę otrzymaną od osoby trzeciej. Wobec tego ww. dofinansowanie stanowi podstawę opodatkowania w myśl art. 29a ust. 1 z uwzględnieniem art. 29a ust. 6 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy”.

W tym samym tonie wypowiada się również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w Interpretacji Indywidualnej z dnia 16 października 2018 r., sygn.: 0112-KDIL1-2.4012.534.2018.2.MR.

Podsumowując, uwzględniając w rozpatrywanej sprawie treść ww. art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, należy stwierdzić, że podstawą opodatkowania z tytułu świadczonych przez Gminę usług montażu Instalacji będzie nie tylko kwota należna, w postaci wpłaty, którą uiszczą mieszkańcy biorący udział w Projekcie zgodnie z zawartymi umowami, ale także środki otrzymane przez Gminę od podmiotu trzeciego na realizację ww. Projektu w części w jakiej mają one bezpośredni wpływ na cenę świadczonych na rzecz mieszkańców usług, pomniejszone o kwotę podatku należnego.

Ad 3

Jak wskazano wyżej, zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, jest wszystko, co stanowi zapłatę (...), włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Natomiast na podstawie art. 29a ust. 6 pkt 1 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku.

W związku z powyższym, zdaniem Gminy powinna ona potraktować otrzymaną dotację jako kwotę brutto, tzn. naliczyć od niej podatek metodą „w stu”.

Ad 4

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Z kolei w myśl art. 19a ust. 8 ustawy, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Z powyższego wynika, że, obowiązek podatkowy dla usług zakupu i montażu Instalacji OZE świadczonych na rzecz osób fizycznych będzie powstawał w momencie wykonania usługi.

Wyjątkiem będzie sytuacja, w której Gmina otrzyma płatność przed wykonaniem usługi. Wówczas obowiązek podatkowy należy rozpoznać na podstawie art. 19a ust. 8 ustawy o VAT, tj. w momencie otrzymania wpłaty - w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

Ad 5

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Prawo to przysługuje podatnikowi pod warunkiem, że nie zachodzą przesłanki negatywne, sprecyzowane w art. 88 ustawy o VAT.

Celem odliczenia podatku VAT konieczne jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

wydatek musi zostać poniesiony przez podatnika VAT,
wydatek musi mieć związek z dokonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi VAT,
nie występują przesłanki negatywne, o których mowa w art. 88 ustawy o VAT.

Innymi słowy, obniżenie podatku należnego o kwotę podatku naliczonego możliwe jest jedynie przez podmiot, który występuje w tym zakresie w roli podatnika VAT, ponosi wydatki związane ze sprzedażą opodatkowaną, które nie zostały zaliczone przez ustawodawcę do grupy niepodlegających odliczeniu.

W celu wykonania usługi dostawy i montażu Instalacji OZE Gmina poniosła szereg wydatków udokumentowanych fakturami VAT, w tym m.in. wydatki na Zarządzanie Projektem. Gmina w opisanym stanie faktycznym będzie działała w charakterze podatnika, ponieważ usługi dostawy i montażu Instalacji OZE będą świadczone na podstawie umów cywilnoprawnych zawieranych z mieszkańcami. W tym też zakresie, Gmina będzie świadczyć usługi opodatkowane odpowiednio 8% lub 23% stawką VAT (zgodnie z wcześniejszą analizą). Zatem podatek VAT naliczony na usługach i towarach nabytych bezpośrednio do celów związanych ze świadczeniem usług zakupu i montażu urządzeń powinien podlegać odliczeniu w pełnej wysokości, o ile nie zachodzą przesłanki opisane w art. 88 ustawy o VAT.

Stanowisko Gminy zdają się potwierdzać poniższe interpretacje organów skarbowych: Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 16 lutego 2017 r., sygn. 0461-ITPP1.4512.999.2016.1.DM, w której organ podatkowy zgodził się z wnioskodawcą, że: „W związku z tym, że usługi budowy instalacji fotowoltaicznych/kolektorów słonecznych będą podlegały opodatkowaniu i nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku, Gminie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją ww. Projektu, pod warunkiem niezaistnienia okoliczności określonych w art. 88 ustawy, ograniczających to prawo, gdyż spełniona będzie podstawowa przesłanka warunkująca prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych”.

Takie samo stanowisko zaprezentował Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 8 czerwca 2017 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.131.2017.1.MK, w której organ podatkowy stanął na stanowisku, że: „W omawianej sprawie warunki uprawniające do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego będą spełnione, ponieważ w związku z realizacją przedmiotowego projektu polegającego na wykonaniu instalacji solarnych na budynkach mieszkalnych będących własnością osób fizycznych nabywane towary i usługi będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu wszystkich wydatków poniesionych na realizację projektu dotyczącego instalacji kolektorów słonecznych na budynkach mieszkalnych stanowiących własność osób fizycznych, ponieważ nabywane towary i usługi w ramach realizacji projektu będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przy czym prawo to będzie przysługiwać, o ile nie wystąpią przesłanki negatywne wymienione w art. 88 ustawy o VAT”.

Tak samo Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wypowiedział się w interpretacji indywidualnej z dnia 24 kwietnia 2017 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.28.2017.2.MSU: „W związku z tym, że usługi wykonania instalacji kolektorów słonecznych do wspomagania ogrzewania wody użytkowej w budynkach mieszkalnych mieszkańców Gminy będą podlegały opodatkowaniu i nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku, to z uwagi na związek z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, Wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją przedmiotowej inwestycji”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez sprzedaż, zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Towarami – w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W myśl art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Zauważyć należy, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Zatem czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Jednocześnie należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność, tj. dostawa towaru bądź usługa, a nie zapłata. Wyjątkiem jest uiszczenie zaliczki na poczet przyszłej dostawy towarów czy świadczenia usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE L. Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z powołanych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Podmioty te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r., poz. 713), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Katalog zadań własnych gminy został określony w art. 7 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Z okoliczności przedstawionych przez Wnioskodawcę wynika, że Gmina jest Partnerem Projektu pn. „...”. Inwestycja realizowana jest w oparciu o umowę partnerską podpisaną przez wszystkie Gminy przystępujące do realizacji Projektu, określającą Partnerów oraz Lidera Projektu. Wszystkie Gminy są czynnymi podatnikami VAT.

Zgodnie z umową w sprawie partnerskiej współpracy, w ramach realizacji Projektu przewiduje się, montaż odnawialnych źródeł energii w gospodarstwach domowych, który obejmuje zakup i montaż paneli fotowoltaicznych, solarów oraz pompy ciepła (Instalacje OZE lub Instalacje). Celem Projektu jest zwiększenie wykorzystania energii odnawialnej, obniżenie poziomu emisji zanieczyszczeń do środowiska.

Przedsięwzięcie realizowane jest przy współfinansowaniu ze środków zewnętrznych - w dniu 27 grudnia 2018 r. Lider zawarł z Województwem ... umowę o dofinansowanie ze środków Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa ... na lata 2014-2020, w ramach działania 4.1.1 „Rozwój infrastruktury produkcji energii ze źródeł odnawialnych”. Kwota dofinansowania (dotacji) uzyskana na podstawie tej umowy wynosi nie więcej niż 60% kwoty całkowitych wydatków kwalifikowanych Projektu.

Zakres Inwestycji na terenie Gminy obejmuje przede wszystkim montaż 39 kompletów instalacji fotowoltaicznych, 15 sztuk kolektorów słonecznych oraz 1 pompy ciepła. W ramach Projektu zostaną wykonane roboty budowlane wg opracowanych projektów, polegających na dostawie i montażu określonej liczby poszczególnych instalacji OZE, podłączeniu ich do istniejącej instalacji w każdym budynku wraz z udzieleniem gwarancji na wykonane roboty i materiały wraz z rozruchem technologicznym (poprzez przeprowadzenie wymaganych prób i badań przed uzyskaniem odbiorów robót, przygotowanie dokumentów związanych z przekazaniem do użytkowania wybudowanych instalacji oraz udzielenie instrukcji użytkownikom Instalacji w celu prawidłowego ich użytkowania). Wykonawcą zakresu rzeczowego Projektu będzie podmiot wyłoniony w ramach przetargu, z którym Gmina zawrze umowę we własnym zakresie. Ponadto, Gmina zawarła umowę z podmiotem zarządzającym realizacją całego Projektu. Gmina przewiduje zawarcie umowy z Wykonawcą w miesiącu kwietniu 2020 r. Faktury od Wykonawcy oraz podmiotu zarządzającego realizacją Projektu będą wystawione na Gminę.

Realizacja Projektu będzie finansowana z dwóch źródeł:

Dofinansowanie ze środków Unii Europejskiej w ramach Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego,
Wkładu własnego Gminy, w tym:
1. wkładu własnego mieszkańca, będącego beneficjentem ostatecznym,
2. środków pochodzących z budżetu Gminy.

W przedmiotowej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia podstawy opodatkowania dla świadczonych przez Gminę usług zakupu i montażu urządzeń OZE (pytania oznaczone we wniosku nr 3 i 4).

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika..

Według art. 29a ust. 2 ustawy, w przypadku dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2, podstawą opodatkowania jest cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a gdy nie ma ceny nabycia – koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy tych towarów.

W myśl art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z przepisu tego wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Cytowany powyżej przepis art. 29a ust. 1 ustawy stanowi odzwierciedlenie art. 73 ww. Dyrektywy 2006/112/WE, zgodnie z którym podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Należy uznać, że opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Istotne zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy jest wyjaśnienie pojęcia „subwencja bezpośrednio związana z ceną”.

W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, iż dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.

Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Jak wskazała Gmina, dotacja z Unii Europejskiej udzielana jest do wartości netto faktury wystawionej przez wykonawcę inwestycji. Dotacja z Unii Europejskiej będzie stanowiła 60% wartości netto faktury wystawionej przez wykonawcę Inwestycji. Kwotę podatku VAT należnego od otrzymanej dotacji będzie ponosić Gmina, która obciąży nim mieszkańca. Otrzymane dofinansowanie ma ścisły związek z realizowanym Projektem, co oznacza, że 100% dotacji będzie przeznaczone na realizację Projektu. Otrzymane przez Gminę dofinansowanie będzie mogło zostać wykorzystane wyłącznie na realizację Projektu.

Jak wynika z powołanego wyżej art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest wszystko co stanowi zapłatę, którą usługodawca ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy. Zatem, skoro z podpisanych pomiędzy Gminą a mieszkańcami umów wynika, że mieszkańcy są zobowiązani do dokonania wpłat (zaliczki oraz pozostałej kwoty stanowiącej różnicę między zaliczką na poczet wkładu własnego a ostateczną wartością instalacji zestawu OZE) to tym samym kwoty te stanowią podstawę opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy.

Ponadto z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy, czy od osoby trzeciej, ważne jest aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za daną konkretną dostawę.

Mając na uwadze powyższe przepisy należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie – odnośnie dotacji przeznaczonej na wykonanie instalacji na nieruchomościach należących do mieszkańców – mamy do czynienia z sytuacją, w której wystąpią skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenie.

Środki finansowe z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa ... na lata 2014-2020, które otrzyma Gmina, należy uznać za środki otrzymane od osoby trzeciej, które będą miały bezpośredni wpływ na cenę świadczonych przez Gminę usług w zakresie wykonania montażu instalacji paneli fotowoltaicznych, kolektorów słonecznych i pompy ciepła. Należy bowiem zauważyć, że okoliczności sprawy nie wskazują, że otrzymane przez Gminę środki zostaną przeznaczone na ogólną działalność Wnioskodawcy, lecz będą wykorzystane tylko i wyłącznie na konkretne działanie. Jak wynika z opisu sprawy otrzymane dofinansowanie ma ścisły związek z realizowanym projektem, co oznacza, że 100% dotacji będzie przeznaczone na realizację projektu i będzie mogło być wykorzystane wyłącznie na jego realizację projektu. Należy zatem stwierdzić, że kwota dotacji będzie stanowić istotną część realizowanego przez Gminę projektu i będzie pozostawać w bezpośredniej korelacji z płatnością po stronie Mieszkańców.

Tym samym uwzględniając w rozpatrywanej sprawie treść ww. art. 29a ust. 1 ustawy, należy stwierdzić, że podstawą opodatkowania z tytułu świadczonych przez Gminę usług będzie nie tylko kwota należna, którą będzie uiszczać mieszkaniec biorący udział w projekcie zgodnie z zawartą umową, ale także środki otrzymane przez Gminę od podmiotu trzeciego na realizację ww. projektu w części w jakiej będą miały one bezpośredni wpływ na cenę świadczonych na rzecz mieszkańców usług, pomniejszone o kwotę podatku należnego.

W konsekwencji, otrzymane przez Gminę dofinansowanie będzie mieć bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu świadczenia usług, a zatem będzie stanowić zapłatę otrzymaną od osoby trzeciej. Wobec tego ww. dofinansowanie będzie stanowić podstawę opodatkowania zgodnie z art. 29a ust. 1 z uwzględnieniem art. 29a ust. 6 pkt 1 ustawy i będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Należy wskazać, że regulowanie przez Gminę zobowiązań wobec Wykonawcy między innymi ze środków własnych stanowiących wkład własny Wnioskodawcy wniesiony w realizację opisanego we wniosku zadania nie wypełnia dyspozycji ww. art. 5 ustawy. Nie dochodzi bowiem w tej sytuacji po stronie Wnioskodawcy do odpłatnej dostawy towaru lub odpłatnego świadczenia usług. Zatem wkład własny Gminy w realizację ww. projektu nie będzie stanowił po stronie Wnioskodawcy podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy.

Tym samym, uwzględniając w rozpatrywanej sprawie ww. art. 29a ust. 1 ustawy, należy stwierdzić, że podstawą opodatkowania z tytułu świadczonej przez Gminę usługi montażu Instalacji jest kwota wynagrodzenia ustalona w zawartej umowie z uczestnikami Projektu, jaką mieszkańcy są zobowiązani uiścić oraz środki otrzymane przez Gminę od podmiotu trzeciego na realizację ww. projektu, pomniejszona, zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy, o kwotę podatku należnego.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytań nr 1 i 2 (oznaczonych we wniosku nr 4 i 5) należało uznać za prawidłowe.

Ponadto Wnioskodawca powziął wątpliwości (w pytaniu oznaczonym we wniosku nr 6) dotyczące tego, czy kwotę otrzymanej dotacji należy traktować jako kwotę brutto czy netto.

Jak wynika z powołanego wyżej art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Ponadto zgodnie z art. 29a ust. 6 pkt 1 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku.

Jak już wyżej zostało rozstrzygnięte otrzymane przez Gminę dofinansowanie (dotacja) ze środków Unii Europejskiej w ramach Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego na realizację ww. projektu przeznaczone na wykonanie instalacji OZE na budynkach/poza budynkami należącymi do mieszkańców będzie mieć bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu świadczenia usług, a zatem będzie stanowić zapłatę otrzymaną od osoby trzeciej. W konsekwencji, ww. dofinansowanie będzie stanowić podstawę opodatkowania w myśl art. 29a ust. 1 ustawy z uwzględnieniem art. 29a ust. 6 ustawy, i będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Tak więc kwota podatku należnego powinna być wyliczona metodą „w stu”, traktując otrzymane dofinansowanie, jako kwotę brutto, tj. kwotę zawierającą podatek należny.

Zatem prawidłowy będzie sposób obliczenia podstawy opodatkowania przy zastosowaniu metody „w stu”, ponieważ otrzymane dofinansowanie będzie obejmować kwotę podatku od towarów i usług.

Reasumując, kwotę otrzymanej dotacji Gmina powinna potraktować jako kwotę brutto, tzn. naliczyć od niej podatek metodą „w stu”.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 (oznaczonego we wniosku jako nr 6) należało uznać za prawidłowe.

Wątpliwości Gminy budzi również kwestia kiedy powstanie obowiązek podatkowy po stronie Gminy w odniesieniu do wykonywanych usług zakupu i montażu Instalacji OZE na rzecz mieszkańców.

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Jak stanowi art. 19a ust. 5 pkt 2 ww. ustawy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w art. 29a ust. 1.

W myśl art. 19a ust. 6 cyt. ustawy, w przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 1 i 2, obowiązek podatkowy powstaje w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

Ponadto według art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury w przypadkach, o których mowa w art. 106b ust. 1, z tytułu świadczenia usług budowlanych lub budowlano-montażowych.

Natomiast zgodnie z art. 19a ust. 8 ww. ustawy, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Jak rozstrzygnięto wyżej w przedmiotowej sprawie, do podstawy opodatkowania w odniesieniu do wykonanych usług montażu paneli fotowoltaicznych, kolektorów słonecznych i pompy ciepła wchodzą zarówno wpłaty mieszkańców jak i otrzymane dofinansowanie z tytułu usług montażu ww. Instalacji na rzecz mieszkańców.

Zatem biorąc pod uwagę powołane przepisy wskazać należy, że zarówno otrzymywane przez Gminę wpłaty od mieszkańców jak i otrzymane dofinansowanie w zakresie w jakim zostanie przeznaczone na dofinansowanie wykonania u osób prywatnych montażu paneli fotowoltaicznych, kolektorów słonecznych i pompy ciepła, będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Skutkiem tego będzie powstanie obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług.

Jak wynika z powołanych przepisów obowiązek podatkowy odnośnie otrzymanej dotacji powstaje w momencie jej otrzymania w całości lub w części – zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 2 ww. ustawy.

Natomiast odnośnie wpłat dokonywanych przez mieszkańców biorących udział w projekcie, należy wskazać, że stanowią one zaliczki na poczet świadczonej usługi montażu paneli fotowoltaicznych, kolektorów słonecznych i pompy ciepła. Zatem w tym przypadku obowiązek podatkowy powstanie na podstawie art. 19a ust. 8 cyt. ustawy, tj. z chwilą jej otrzymania.

Reasumując, obowiązek podatkowy po stronie Gminy w odniesieniu do wykonanych usług montażu paneli fotowoltaicznych, kolektorów słonecznych i pompy ciepła na rzecz mieszkańców powstanie:

z chwilą otrzymania wpłaty od mieszkańca – na podstawie art. 19a ust. 8 ustawy oraz

z chwilą otrzymania części lub całości dotacji – w myśl art. 19a ust. 5 pkt 2 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4 (oznaczonego we wniosku jako nr 8) należało uznać za prawidłowe.

W przedmiotowej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również kwestii prawa do odliczenia w całości podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych na rzecz Gminy przez Wykonawcę (pytanie oznaczone we wniosku nr 9).

Odnosząc się do powyższej kwestii należy na wstępie wskazać, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

nabycia towarów i usług,
dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. l ustawy, warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. l ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Rozpatrując prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, należy mieć na uwadze, że system odliczenia ma na celu całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od ciężaru VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Natomiast nie daje uprawnienia do odliczenia w przypadku czynności będących poza zakresem działalności gospodarczej. Oznacza to, że podatnik nie może domagać się prawa do odliczenia podatku naliczonego, nie płacąc podatku należnego.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wykonawca usługi wystawi fakturę na rzecz Gminy. Nabywane towary i usługi niezbędne do wykonania przedmiotowych instalacji OZE dla mieszkańców będą wykorzystywane przez Gminę wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Mając zatem na uwadze powołane przepisy w kontekście opisu sprawy należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, będą spełnione, ponieważ Wnioskodawca w związku z montażem urządzeń OZE na nieruchomościach mieszkańców będzie działał w charakterze podatnika podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a nabyte towary i usługi w związku z realizacją projektu będą wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Spełniona zostanie zatem podstawowa pozytywna przesłanka, warunkująca prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek nabywanych i montowanych Instalacji z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

W konsekwencji, Wnioskodawca będzie miał prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego, od wydatków, związanych z realizacją ww. Projektu. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, będzie przysługiwało pod warunkiem niewystąpienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy o VAT.

W konsekwencji Gmina będzie miała prawo do odliczenia w całości podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur wystawionych na jej rzecz przez Wykonawcę.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 5 (oznaczonego we wniosku jako nr 9) należało uznać za prawidłowe.

Tut. Organ informuje, że niniejszą interpretacją został załatwiony wniosek w części dotyczącej ustalenia podstawy opodatkowania świadczonych przez Gminę usług związanych z montażem urządzeń OZE, stwierdzenia, czy otrzymaną dotację należy traktować jako kwotę netto czy brutto, określenia kiedy po stronie Gminy powstanie obowiązek podatkowy w związku z zakupem i montażem Instalacji OZE oraz prawa do odliczenia w całości podatku wynikającego z faktur wystawionych na rzecz Gminy przez Wykonawcę (tj. w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 4, 5, 6, 8 i 9). Natomiast w zakresie stawki podatku dla usług montażu urządzeń OZE zarówno wewnątrz budynków mieszkalnych, na ich bryle jak i poza bryłą w związku ze świadczeniem usług przez Gminę na rzecz Mieszkańców oraz przez Wykonawców na rzecz Gminy oraz stawki podatku dla otrzymanej dotacji związanej z ww. usługami, zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

z zastosowaniem art. 119a;
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin