Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0114-KDIP3-2.4011.776.2020.2.MJ
z 8 marca 2021 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 2 grudnia 2020 r. (data wpływu 2 grudnia 2020 r.) uzupełnione pismem z dnia 5 lutego 2021 r. (data wpływu 5 lutego 2021 r.) w odpowiedzi na wezwanie tut. Organu z dnia 28 stycznia 2021 r. Nr 0114-KDIP3-2.4011.776.2020.1.MJ (data odbioru 29 stycznia 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 2 grudnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 28 stycznia 2021 r. (data doręczenia 29 stycznia 2021 r.) Nr 0114-KDIP3-2.4011.776.2020.1.MJ, tut. organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia braków formalnych.

Pismem z dnia 5 lutego 2021 r. (data wpływu 5 lutego 2021 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca od 16 listopada 2020 roku prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, której przedmiotem jest działalność związana z oprogramowaniem (PKD 69.01.Z).

Wnioskodawca posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust.1 i 1a ustawy o PIT i rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów, opodatkowując dochód podatkiem liniowym 19%, o którym mowa w art. 30c wyżej wymienione ustawy.

Wnioskodawca nie nabywa wyników prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez inne podmioty, ani praw autorskich od innych podmiotów.

Dnia 2 listopada 2020 roku Wnioskodawca zawarł z podmiotem (…) Sp. z o. o. z siedzibą w (…) umowę o świadczenie usług nr 1, która swoim zakresem obejmowała sprzedaż autorskich praw majątkowych do Oprogramowania. Zgodnie z zawartą umową Wnioskodawca został zobowiązany do świadczenia usług programowania, obejmujących swoim zakresem między innymi ścisłą współpracę z managerami projektów, architektami, grafikami oraz testerami, uczestnictwo w projektach realizowanych zgodnie z obowiązującymi trendami oraz realizacje zadań zgodnie z planem (…).

W wyniku zawartej Umowy Wnioskodawca wytworzył Oprogramowanie komputerowe, umożliwiające tworzenie niestandardowych wiadomości email dla wielu odbiorców. Wiadomości mogą zostać wysłane od razu, lub zostać zaplanowane na przyszłość. Należy przy tym wskazać, że Oprogramowanie stanowi całość rozwiązania informatycznego, a w szczególności elementy wyrażone językami programowania w rozumieniu art. 1 ust. 2 pkt 1 oraz art. 74 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 roku o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U. z 2019 r. poz. 1231 ze zm., dalej także "Prawo autorskie") i innymi językami, inne treści tekstowe, graficzne, interfejsy, bazy danych i protokoły niezbędne do działania Oprogramowania.

W ramach wynagrodzenia za wykonanie Usług, otrzymywanego na podstawie Umowy, Wnioskodawca zobowiązuje się do przeniesienia na Zleceniodawcę autorskie prawa majątkowe do wszelkich utworów w rozumieniu Ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych z 4 lutego 1994 roku (w tym dokumentów, ilustracji, tabel, zestawień, projektów graficznych i oprogramowania), które zostaną stworzone przez Zleceniobiorcę w wyniku wykonywania Usług. W wyniku przeprowadzonych prac w ramach działalności badawczo-rozwojowej prowadzonej przez Wnioskodawcę, powstał system do zdefiniowania przez użytkownika uprawnionego wiadomości jakie pracownicy otrzymają na skrzynkę pocztową. System umożliwia uprawnionemu użytkownikowi stworzenie, zarządzanie zaplanowanie wiadomości, których odbiorcą są pracownicy. W ramach prac nad Oprogramowaniem celem podjętych przez Wnioskodawcę działań było przede wszystkim:

1. stworzenie wydajnej struktury aplikacji przeglądarkowej, której dokumentacja struktury napisana została w języku angielskim, a jej działanie będzie możliwe na większości przeglądarek, tj. stworzenie aplikacji, która: - jest responsywna (działa i wygląda poprawnie na przeglądarce mobilnej jak i "desktopowej"), - wspiera większość popularnych przeglądarek internetowych, - jest zoptymalizowana pod kątem działania wyszukiwarek internetowych, - jest wydajna i również zoptymalizowana pod kątem słabszych urządzeń z tzw.: „niższej półki”, - nie wymaga dodatkowego oprogramowania celem korzystania z aplikacji, - tworzy pozytywne wrażenie z używania aplikacji poprzez optymalizację liczby kliknięć potrzebnych do wykonania interakcji.
2. stworzenie interfejsu aplikacji, z którym aplikacja internetowa komunikuje się w celu wydobycia danych, którego dokumentacja struktury napisana została w języku angielskim, który: - został napisany według dobrych zasad i praktyk programowania, - jest wydajny oraz zoptymalizowany, - jest stworzony według architektury (…).
3. stworzenie bazy danych, modelu oraz relacji, którego dokumentacja struktury napisana została w języku angielskim, która: - określa relacje, powiązania różnych elementów bazy, - jej model jest zdefiniowany w chmurze (…) jako jedna ze zdefiniowanych zasobów chmurowych, - zawiera wszelkie dane, które są wymagane do poprawnego korzystania z aplikacji przez użytkownika.
4. połączenie systemu przeglądarkowego oraz interfejsu komunikacji z warstwą bazodanową poprzez połączenie: - do bazy danych i utylizacja zasobów, - interakcji użytkownika na formularzach w aplikacji z aktualizacją stanu bazy danych, - uwierzytelnienie oraz autoryzację użytkowników w systemie.
5. analiza i monitorowanie zachowania użytkowników i ewentualnych błędów w systemie: - połączenie systemu z systemem do analizy zachowania użytkownika, - połączenie systemu z systemem do raportowania błędów, - naprawa ewentualnych błędów, - usprawnienia na podstawie analizy zachowania użytkownika.

W ramach zawartej Umowy sprzedaży ustalono ponadto, że Wnioskodawca zobowiązany został do udzielenia gwarancji jakości Oprogramowania oraz zobowiązany został do usuwania ewentualnych wad Oprogramowania zgłoszonych przez Kupującego.

W ramach tworzenia Oprogramowania czynności wykonywane przez Wnioskodawcę nie były wykonywane pod kierownictwem osób trzecich, a sposób wykonania czynności nie był Wnioskodawcy przez nikogo narzucony.

Wnioskodawca samodzielnie projektował i dobierał odpowiednie narzędzia do stworzenia Oprogramowania.

Wytworzone Oprogramowanie jest nowym, innowacyjnym systemem informatycznym, który zastępuje wszystkie obecnie istniejące, stare, niekompatybilne ze sobą systemy, a także ręczne przetwarzanie części procesów.

Zaprojektowanie i wytworzenie omawianego systemu - nowego produktu - nie ma charakteru działań rutynowych, ani okresowych zmian, lecz jest systematycznym rozwojem konkretnego projektu informatycznego, mającego na celu wdrożenie nowego systemu (Oprogramowania). Oprogramowanie wytworzone przez Wnioskodawcę w ramach bezpośrednio prowadzonej przez niego działalności gospodarczej jest rezultatem jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 Prawa autorskiego.

Należy podkreślić, że prowadzona przez Wnioskodawcę działalność badawczo-rozwojowa spełnia definicję działalności badawczo- rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 w zw. z pkt 39 i 40 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. 2019 r. poz. 1387 e zm.), oraz była to działalność o charakterze twórczym podejmowana w sposób systematyczny, a jej celem było zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych rozwiązań. Oprogramowanie jest również rezultatem unikalnego połączenia kompetencji w zakresie wytwarzania oprogramowania z wiedzą z zakresu optymalnych interfejsów użytkownika, zastosowań chmurowych (…) oraz wiedzy z zakresu najnowszych frameworków webowych tj. (…), (…).

Końcowo wskazać należy, że Wnioskodawca na bieżąco prowadzi ewidencję na potrzeby skorzystania z ulgi IP – BOX i zapoczątkowana została z chwilą rozpoczęcia pracy nad Oprogramowaniem. Jednocześnie Wnioskodawca oświadcza, że prowadził odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, zgodną z wymogami art. 30cb ustawy o PIT ewidencję, pozwalającą na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT przypadających na każde wyżej wymienione prawo i zapewniającą określenie kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Ponadto, w uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że prowadzi działalność badawczo-rozwojową i uzyskuje z tego tytułu dochody od dnia 16 listopada 2020 roku.

Działalność Wnioskodawcy jest działalnością twórczą obejmującą prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy to tworzenia nowych zastosowań. Przy czym przez prace rozwojowe czynione przez Wnioskodawcę należy rozumieć przede wszystkim łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich.

Działalność Wnioskodawcy prowadzona jest w sposób systematyczny, tj. uporządkowany, zaplanowany, metodyczny wg ustalonego schematu w celu osiągnięcia założonych celów.

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej opracowuje nowe lub ulepszone produkty niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy, a zarazem na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już u niego funkcjonujących.

Działalność Wnioskodawcy polega w szczególności na wytwarzaniu oprogramowania, przy czym Wnioskodawca dokonuje ulepszenia wytworzonego przez siebie oprogramowania. Tym samym należy wskazać, że:

1. W wyniku prac rozwojowych prowadzonych przez Wnioskodawcę powstaje odrębny utwór (kod źródłowy) podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.
2. Wnioskodawca rozwija oprogramowanie będące rezultatem własnej pracy twórczej będąc zaangażowanym w nowy projekt. Zdarza się również, że Wnioskodawca rozwija istniejące już oprogramowanie autorstwa innych osób w innym projekcie (dodając nowe moduły, refaktoryzując obecny kod według ustanowionych ogólnie dobrych praktyk oprogramowania), przy czym nie nabywa autorskich praw majątkowych do programu komputerowego od innych podmiotów. Należy przy tym wskazać, że w wyniku opisanych powyżej prac także dochodzi do powstania nowego utworu autorstwa Wnioskodawcy, podlegającego ochronie z ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.
3. W ramach wynagrodzenia za wykonanie usług Wnioskodawca zobowiązuje się do przeniesienia na zleceniodawcę autorskich praw majątkowych do wszelkich utworów w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych z 4 lutego 1994r. (w tym dokumentów, ilustracji, tabel, zestawień, projektów graficznych i oprogramowania), które zostaną stworzone przez Wnioskodawcę w wyniku wykonywania usług. Tym samym należy uznać, że autorskie prawa majątkowe do programu w okresie ich rozwijania przysługują Wnioskodawcy, a następnie są cedowane na Zleceniodawcę. Wnioskodawca nie nabywa majątkowych praw autorskich od innych podmiotów, a jedynie w procesie prac rozwojowych tworzy nowe utwory (autorskie kody źródłowe);
4. Jak wskazano powyżej Wnioskodawca nie nabywa oprogramowania autorstwa innych osób na własność.
5. W przypadku modyfikowania (rozwijania) lub ulepszania oprogramowania zdarza się, że modyfikowanie to odbywa się już po przeniesieniu na Zleceniodawcę praw majątkowych do utworzonego przez Wnioskodawcę uprzednio oprogramowania. W takiej sytuacji autorskie prawa majątkowe do utworu wytworzonego pierwotnie przysługują Zleceniodawcy, bowiem zostały na niego przeniesione zgodnie z brzmieniem umowy. Wskazać jednak należy, że w przypadku dalszego rozwijania oprogramowania (do którego prawa zostały scedowane na Zleceniodawcę uprzednio) w ramach prowadzonych dalszych prac rozwojowych dochodzi do powstania nowego utworu (unikalnego kodu źródłowego), do którego prawa następnie również są przenoszone przez Wnioskodawcę na Zleceniodawcę. Powyższe znajduje odzwierciedlenie w treści umowy, zgodnie z którą: „Przeniesienie majątkowych praw autorskich do utworów dotyczyć będzie w szczególności następujących pól eksploatacji: utrwalenie, zwielokrotnianie określoną techniką, wprowadzenie do obrotu, wprowadzenie do pamięci komputera lub innych elektronicznych środków komunikacji, publiczne wykonanie albo publiczne odtworzenie, wystawienie, wyświetlenie, najem, dzierżawa, nadanie za pomocą wizji lub fonii przewodowej albo bezprzewodowej przez stację naziemną lub satelitarną, wykorzystywanie w każdy sposób i w każdej formie w Internecie lub innej sieci komputerowej.”

Wnioskodawca osiąga dochody z przeniesienia na Zleceniodawcę autorskich praw majątkowych do wszelkich utworów w rozumieniu Ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych z 4 lutego 1994 r. (w tym dokumentów, ilustracji, tabel, zestawień, projektów graficznych i oprogramowania), które zostały stworzone przez Wnioskodawcę w wyniku świadczonych usług. Tym samym dochody te należy zakwalifikować jako dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

W związku ze sformułowaniem że “Wnioskodawca na bieżąco prowadzi ewidencję na potrzeby skorzystania z ulgi IP – BOX i zapoczątkowana została z chwilą rozpoczęcia pracy nad Oprogramowaniem” Wnioskodawca wyjaśnił, że odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencja prowadzona jest od dnia 16 listopada 2020 roku, tj. od momentu rozpoczęcia realizacji działalności badawczo-rozwojowej zmierzającej do wytworzenia oraz ewentualnego rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Przedmiotem zapytania jest okres obejmujący dochody uzyskane w 2020 roku .

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w opisanym w stanie faktycznym Wnioskodawca jest uprawniony do zastosowania stawki 5 %, wynikającej z art. 30ca ustawy o PIT od dochodu uzyskanego z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do wytworzonego przez niego Oprogramowania?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT, jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 tejże ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

1. wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2. polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3. polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1. odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,
2. są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,
3. wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1. patent,
2. prawo ochronne na wzór użytkowy,
3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),
8. autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy).

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2. prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji (art. 30cb ust. 2 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Jak wynika z powyższych regulacji podatnicy, którzy opodatkowują dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów.

Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 Prawa autorskiego. Zgodnie z art. 74 ust. 2 wyżej powołanej ustawy, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia.

Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie. W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Prace prowadzone przez Wnioskodawcę w ramach wytworzonego Oprogramowania mają charakter twórczy, ponieważ służą stworzeniu nowych i oryginalnych rozwiązań, a inwencja i zaprojektowanie tych rozwiązań leżało w całości po stronie Wnioskodawcy.

Oprogramowanie to stanowi oryginalny wytwór pracy twórczej oraz przedmiot ochrony Prawa autorskiego. Ponadto prace wykonywane przy stworzeniu Oprogramowania przez Wnioskodawcę obejmują wykorzystywanie wiedzy i umiejętności w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania do projektowania i tworzenia nowych produktów i usług. Wnioskodawca przeniósł na Kupującego całość majątkowych praw autorskich do Oprogramowania wytworzonego w ramach działalności badawczo- rozwojowej i z tego tytułu otrzymał stosowne wynagrodzenie, a zatem osiągnął dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że uzyskany przez Wnioskodawcę dochód z tytułu odpłatnego przeniesienia na Kupującego praw autorskich do wytworzonego Oprogramowania, który stanowi utwór prawnie chroniony i został wytworzony w ramach prowadzonej działalności badawczo - rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT.

Z tego też względu Wnioskodawca uprawniony jest do skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu według stawki 5 %.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy  Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.) – podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy – kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1. patent,
   
2. prawo ochronne na wzór użytkowy,
   
3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
   
4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
   
5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
   
6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
   
7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),
   
8. autorskie prawo do programu komputerowego

- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie natomiast do art. 30ca ust. 4 tej ustawy – wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) * 1,3

a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 przywołanej ustawy – dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W myśl art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2. prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Na podstawie art. 30cb ust. 2 ww. ustawy – podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Stosownie do art. 30cb ust. 3 cytowanej ustawy – w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) jest prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Należy przy tym podkreślić, że w przypadku podatników nieprowadzących ksiąg rachunkowych wymóg zapewnienia wyodrębnionej dla projektu dotyczącego kwalifikowanego IP ewidencji może być spełniony przez sporządzanie kumulatywnego, comiesięcznego zestawienia dokumentów potwierdzających poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP na koniec danego miesiąca. Zestawienie kumulatywne obejmuje wydatki od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej prowadzącej do wytworzenia kwalifikowanego IP do końca danego miesiąca kalendarzowego. Zestawienie to sporządzane jest przez narastające ujęcie wydatków dotyczących poszczególnych zadań. Należy je sporządzać na podstawie zestawienia dokumentów potwierdzających poniesione wydatki.

Podatnik ma możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik może skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U. z 2019 r, poz. 1231 z późn. zm.). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych – ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

W sytuacji, gdy Podatnik najpierw wytworzy oprogramowanie komputerowe, następnie sprzeda prawa autorskie na rzecz Zamawiającego, który w następnej kolejności udostępni to oprogramowanie komputerowe Podatnika w celu jego rozwinięcia lub ulepszenia lub Podatnik będzie dokonywał ww. modyfikacji tego oprogramowania na zlecenie Zamawiającego (wytworzonego przez innego programistę), to dojdzie do ulepszenia „przedmiotu cudzej własności”, ponieważ Podatnik przed rozwinięciem wyzbywa się prawa własności do oprogramowania, które sam wytworzył lub dokona ww. modyfikacji oprogramowania, którego uprzednio nie wytworzył.

Należy w tym miejscu zauważyć, że podatnik musi przyczynić się twórczo do powstania kwalifikowanego IP, tj. przez wytworzenie, rozwinięcie, lub ulepszenie kwalifikowanego IP. To oznacza, że podatnik, który nabył np. autorskie prawo do programu komputerowego (lub inne kwalifikowane IP), ale nie rozwinął lub nie ulepszył nabytego kwalifikowanego IP, nie będzie mógł skorzystać z preferencyjnego 5% opodatkowania zgodnie z przepisami o IP Box. Rozwinięcie lub ulepszenie przedmiotu ochrony oznacza w szczególności rozbudowanie, poszerzenie zakresu funkcjonalnego albo użyteczności już istniejącego kwalifikowanego IP, niezależnie od tego, czy podatnik uzyskał dodatkową ochronę na to rozwinięcie lub ulepszenie. Decydującym determinantem jest tutaj aspekt faktyczny rozumiany jako rozwinięcie lub ulepszenie istniejącego kwalifikowanego IP w dowolnej postaci, o ile działania te prowadzą do poprawy użyteczności albo funkcjonalności już istniejącego kwalifikowanego IP. Skoro podatnik ulepsza lub rozwija kwalifikowane IP, którego własności nie posiada, to nie może go zbyć. Zbywa on co najwyżej efekty swoich prac badawczo-rozwojowych związanych z ulepszeniem „cudzego” IP. Gdyby zbywał IP, to oznaczałoby, że wytworzył nowe IP, a nie ulepszył już istniejące. Innymi słowy, własność ulepszenia bez własności kwalifikowanego IP nie daje prawa do skorzystania z preferencji, ponieważ trudno przyjąć, że podatnik, który ulepszył na przykład autorskie prawa do IP może zbyć czy udzielić licencji na program komputerowy skoro nie jest właścicielem „całego IP” (programu komputerowego), tylko jest właścicielem efektów prac związanych z jego ulepszeniem.

Z informacji przedstawionych we wniosku i uzupełnieniu wynika jednak, że Wnioskodawca rozwija oprogramowanie będące rezultatem własnej pracy twórczej będąc zaangażowanym w nowy projekt. Zdarza się również, że Wnioskodawca rozwija istniejące już oprogramowanie autorstwa innych osób w innym projekcie (dodając nowe moduły, refaktoryzując obecny kod według ustanowionych ogólnie dobrych praktyk oprogramowania), przy czym nie nabywa autorskich praw majątkowych do programu komputerowego od innych podmiotów. Należy przy tym wskazać, że w wyniku opisanych powyżej prac także dochodzi do powstania nowego utworu autorstwa Wnioskodawcy, podlegającego ochronie z ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W ramach wynagrodzenia za wykonanie usług Wnioskodawca zobowiązuje się do przeniesienia na zleceniodawcę autorskich praw majątkowych do wszelkich utworów w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych z 4 lutego 1994r. (w tym dokumentów, ilustracji, tabel, zestawień, projektów graficznych i oprogramowania), które zostaną stworzone przez Wnioskodawcę w wyniku wykonywania usług. Tym samym należy uznać, że autorskie prawa majątkowe do programu w okresie ich rozwijania przysługują Wnioskodawcy, a następnie są cedowane na Zleceniodawcę. Wnioskodawca nie nabywa majątkowych praw autorskich od innych podmiotów, a jedynie w procesie prac rozwojowych tworzy nowe utwory (autorskie kody źródłowe);

W przypadku modyfikowania (rozwijania) lub ulepszania oprogramowania zdarza się, że modyfikowanie to odbywa się już po przeniesieniu na Zleceniodawcę praw majątkowych do utworzonego przez Wnioskodawcę uprzednio oprogramowania. W takiej sytuacji autorskie prawa majątkowe do utworu wytworzonego pierwotnie przysługują Zleceniodawcy, bowiem zostały na niego przeniesione zgodnie z brzmieniem umowy. Wskazać jednak należy, że w przypadku dalszego rozwijania oprogramowania (do którego prawa zostały scedowane na Zleceniodawcę uprzednio) w ramach prowadzonych dalszych prac rozwojowych dochodzi do powstania nowego utworu (unikalnego kodu źródłowego), do którego prawa następnie również są przenoszone przez Wnioskodawcę na Zleceniodawcę.

Zgodnie z art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Ministerstwo Finansów w objaśnieniach podatkowych z 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX stwierdziło jednoznacznie, że dochód z kwalifikowanych IP wykazuje się w zeznaniu podatkowym za rok, w którym został on osiągnięty. Oznacza to, że IP Box, podobnie jak ulga B+R, jest preferencją podatkową, z której można skorzystać po zakończeniu roku podatkowego w zeznaniu rocznym.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy więc stwierdzić, że prawa autorskie do wytworzonego oprogramowania komputerowego są kwalifikowanym IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dochód uzyskany przez Wnioskodawcę z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone bezpośrednio w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 i art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym Wnioskodawca może zastosować stosownie do art. 30ca ust. 1 ww. ustawy stawkę 5% do dochodu uzyskanego ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu rocznym za 2020 rok.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
   
   

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.