2021.03.19 - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0114-KDIP4-1.4012.77.2021.2.AK
z 19 marca 2021 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 lutego 2021 r. (data wpływu 15 lutego 2021 r.) uzupełnionym pismem z dnia 15 marca 2021 r. (data wpływu 15 marca 2021 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 10 marca 2021 r. znak 0114-KDIP4-1.4012.77.2021.1.AK (skutecznie doręczone dnia 10 marca 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do otrzymania zwrotu podatku VAT wynikającego z faktur otrzymanych przez Gminę w związku z realizacją projektu pn. „(…)” – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 15 lutego 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do otrzymania zwrotu podatku VAT wynikającego z faktur otrzymanych przez Gminę w związku z realizacją projektu pn. „(…)”. Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 15 marca 2021 r., złożonym w dniu 15 marca 2021 r. (data wpływu 15 marca 2021 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 10 marca 2021 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Gmina (…) (zwana dalej Gminą) jest czynnym i zarejestrowanym płatnikiem (podatnikiem) podatku od towarów i usług (zwanym dalej VAT).

Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego realizująca zadania nałożone na nią ustawą o samorządzie gminnym nie jest uznawana za podatnika (art. 15 ust. 6 ustawy VAT), z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z ustawą z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 446 z późn. zm.) rozdział 2 art. 7 ust. 1 pkt 8 stanowi, że do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, wśród których wymienia m.in. zadania z zakresu edukacji publicznej, utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej.

Przedszkole Samorządowe Gminy (…) zostało powołane Uchwałą NR (…) Rady Gminy (…) z dnia ... 2018 r. w sprawie założenia. Na podstawie art. 18 ust. 2 pkt 9 lit. h ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2017 r. poz. 1875 i poz. 2232 oraz z 2018 r. poz. 130), art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 27 października 2017 r. o finansowaniu zadań oświatowych (Dz. U. z 2017 r. poz. 2203), art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2017 r. poz. 2077), w związku z art. 29 ust. 1 pkt 1, art. 88 ust. 1 i ust. 7 oraz art. 102 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe (Dz. U. z 2017 r. poz. 59, poz. 949 i poz. 2203), szkoły i oddziały przedszkolne w ramach szkół są finansowane z budżetu gminy, budżet szkół, ich koszty i przychody są elementem budżetu gminy.

Gmina jest inwestorem zadania „(…)” realizowanego na podstawie umowy nr ... z dnia (…) 2020 r., na którą beneficjent otrzymał dofinansowanie z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa ... na lata 2014-2020.

Wysokość przyznanej pomocy ze środków EFRR wynosi: … zł tj. 18,73% poniesionych kosztów kwalifikowalnych operacji …. zł. Całkowita kwota kosztów realizacji zadania wynosi … zł. Pozostałe koszty kwalifikowalne zostaną sfinansowane ze środków własnych gminy i innych źródeł finansowania.

Przedsięwzięcie zlokalizowane jest na działce będącej własnością inwestora. W wyniku projektu powstanie - infrastruktura przedszkolna – budynek 2-kondygnacyjny Przedszkola Gminnego w … z użytkowym poddaszem. Pomieszczenia zostaną w pełni dostosowane do potrzeb dzieci w wieku 3-6 lat. Za budynkiem biurowym przewidziano utwardzenie terenu z miejscami parkingowymi oraz miejsce gromadzenia odpadów stałych. W południowo-wschodniej części działki, za projektowanym budynkiem przedszkola przewidziano miejsce na plac zabaw dla dzieci.

Gmina poza czynnościami niepodlegającymi ustawie o podatku od towarów i usług wykonuje również czynności opodatkowane i zwolnione z VAT. Gmina poprzez urząd wykonuje m.in.: zadania wynikające z ustawy o samorządzie gminnym poza ustawą o VAT.

W ramach czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych Gmina dokonuje:

czynności opodatkowanych VAT według odpowiednich stawek jak: najem lokali użytkowych, dzierżawy gruntów, sprzedaży działek,
czynności zwolnione z podatku VAT jak: wynajem lokali mieszkalnych łącznie z kosztami dodatkowymi (opłatą mediów).

Zgodnie z zasadą zawartą w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, w którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku naliczonego. Z treści tego przepisu wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy odliczenia tego dokonuje podatnik VAT, a także gdy towar i usługa są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Powstała w wyniku realizacji projektu „...” infrastruktura będzie wykorzystywana do realizacji zadań własnych gminy w zakresie zaspokajania zbiorowych potrzeb jej mieszkańców, które nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Realizacja projektu nie będzie generowała dochodu i będzie miała charakter niekomercyjny. Towary i usługi nabywane w związku z realizowanym projektem nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Gmina jest zobowiązana do utrzymania trwałości inwestycji przez okres 5 lat od dnia wpływu ostatniej płatności na rzecz projektu.

Gmina zobowiązała się do zwrotu zrefundowanej w ramach projektu części lub całości poniesionego podatku VAT, jeżeli zaistnieją przesłanki umożliwiające odzyskanie tego podatku art. 91 ust. 7-8 podatku VAT.

Z uwagi na specyfikę inwestycji brak jest możliwości do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Gminie jako beneficjentowi i jednostce realizującej projekt pn. „...” należy się na podstawie obowiązujących przepisów prawnych zwrot podatku od towarów i usług z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług w związku z realizacją wyżej wymienionej inwestycji?

Stanowisko Wnioskodawcy (wskazane w uzupełnieniu wniosku):

Zgodnie z zasadą zawartą w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku naliczonego. Z treści tego przepisu wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy odliczenia tego dokonuje podatnik VAT, a także gdy towar i usługa są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Mając powyższe na uwadze Gmina nie ma możliwości uzyskania zwrotu podatku od towarów i usług z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług podczas realizacji projektu pn. „...”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. W świetle tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

nabycia towarów i usług,
dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika zostały określone w art. 87 ust. 2-6 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z powyższych regulacji wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 cyt. ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, powinien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go dla tej czynności za podatnika podatku od towarów i usług, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ww. ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Według art. 15 ust. 2 cyt. ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Natomiast z art. 15 ust. 6 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, wynika, że nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z dnia 11 grudnia 2006 r., Nr 347 str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższych przepisów, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r., poz. 713 ze zm.) gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Jak stanowi art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Należy wskazać, że w myśl art. 7 ust. 1 pkt 8 i pkt 15 ww. ustawy, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy:

edukacji publicznej,
utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. czynności, które realizują na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Zatem, Gmina, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Natomiast zadania realizowane przez Gminę, wskazane w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, tj. zadania własne nałożone na gminę na podstawie odrębnych przepisów, nie stanowią działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest czynnym i zarejestrowanym płatnikiem (podatnikiem) podatku od towarów i usług.

Zgodnie z ustawą z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, rozdział 2 art. 7 ust. 1 pkt 8 stanowi, że do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, wśród których wymienia m.in. zadania z zakresu edukacji publicznej, utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej.

Przedszkole Samorządowe Gminy ... zostało powołane Uchwałą NR ... Rady Gminy ... z dnia ... 2018 r. w sprawie założenia.

Gmina jest inwestorem zadania „...” realizowanego na podstawie umowy nr ... z dnia ... 2020 r., na którą beneficjent otrzymał dofinansowanie z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa ... na lata 2014-2020.

W ramach czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych Gmina dokonuje:

czynności opodatkowanych VAT według odpowiednich stawek jak: najem lokali użytkowych, dzierżawy gruntów, sprzedaży działek,
czynności zwolnione z podatku VAT jak: wynajem lokali mieszkalnych łącznie z kosztami dodatkowymi (opłatą mediów).

Gmina jest zobowiązana do utrzymania trwałości inwestycji przez okres 5 lat od dnia wpływu ostatniej płatności na rzecz projektu.

Wnioskodawca ma wątpliwości, czy będzie miał prawo do zwrotu podatku od towarów i usług z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług w związku z realizacją inwestycji.

Rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy, uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. W omawianej sprawie warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie jest spełniony, ponieważ – jak wskazał Wnioskodawca – powstała w wyniku realizacji projektu infrastruktura będzie wykorzystywana do realizacji zadań własnych gminy w zakresie zaspokajania zbiorowych potrzeb jej mieszkańców, które nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Realizacja projektu nie będzie generowała dochodu i będzie miała charakter niekomercyjny. Towary i usługi nabywane w związku z realizowanym projektem nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

W konsekwencji, Gmina nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego od poniesionych wydatków na realizację projektu pn. „...”. Z wniosku wynika, że nie zostanie spełniona podstawowa przesłanka warunkująca prawo do odliczenia podatku naliczonego (wskazana w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług), jaką jest związek nabywanych towarów i usług z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Zatem, Gmina nie ma również prawa do otrzymania z tego tytułu zwrotu różnicy podatku, o którym mowa w art. 87 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego zdarzenia przyszłego, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

z zastosowaniem art. 119a;
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin