2021.06.08 - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0111-KDIB3-1.4012.191.2021.1.WN
z 8 czerwca 2021 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 9 marca 2021 r. (data wpływu 9 marca 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania opłat za dodatkowe usługi w zakresie odbierania odpadów komunalnych oraz braku uznania Gminy za podatnika z tego tytułu – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 9 marca 2021 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania opłat za dodatkowe usługi w zakresie odbierania odpadów komunalnych oraz braku uznania Gminy za podatnika z tego tytułu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Gmina działając na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tj. Dz. U. z 2020 r., poz. 713 z późn. zm.) oraz na podstawie art. 3 ust. 1 i ust. 2 pkt 3, pkt 4, pkt i pkt 6 oraz 6c ust. 1 ustawy z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (tj. Dz. U. z 2020 r., poz. 1439 z późn. zm.), dalej u.c.p.g., wykonuje swoje prawa i obowiązki w zakresie gospodarowania odpadami komunalnymi. W związku z powyższym Rada Miasta Gminy zamierza podjąć m.in. następujące uchwały:

uchwałę w sprawie określenia szczegółowego sposobu i zakresu świadczenia usług w zakresie odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości i zagospodarowania tych odpadów, w zamian za uiszczaną przez właściciela nieruchomości opłatę za gospodarowanie odpadami komunalnymi (art. 6r ust. 3 u.c.p.g.);
uchwałę w sprawie określenia rodzajów dodatkowych usług świadczonych przez gminę w zakresie odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości i zagospodarowania tych odpadów oraz wysokości cen za te usługi (art. 6r ust. 4 u.c.p.g.).
uchwałę w sprawie uchylenia Uchwały Rady Miasta w sprawie postanowienia o odbieraniu odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości, na których nie zamieszkują mieszkańcy, a powstają odpady komunalne.

Ustawowym obowiązkiem Gminy w zakresie dbania o porządek i czystość w gminie jest organizacja odbierania odpadów od właścicieli nieruchomości zamieszkałych oraz (w przypadku podjęcia uchwały, o której mowa w art. 6c ust. 2 u.c.p.g) właścicieli tych nieruchomości które nie są zamieszkałe, a powstają na nich odpady komunalne. W przypadku Wnioskodawcy wyłącznie właściciele nieruchomości zamieszkałych zostaną objęci systemem gospodarowania odpadami komunalnymi organizowanym przez Gminę. W/w właściciele zgodnie z dyspozycją art. 6m u.c.p.g. mają obowiązek złożenia deklaracji w sprawie wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, co zobowiązuje ich do uiszczania stosownych opłat na rzecz Gminy. Zgodnie z art. 6o u.c.p.g. w razie niezłożenia w/w deklaracji, bądź uzasadnionych wątpliwości co do danych zawartych w deklaracji, Burmistrz wydaje decyzję określającą wysokość opłaty za gospodarowanie odpadami. Stosownie do art. 6q, 6qa ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach organ podatkowy jakim jest Burmistrz pobiera opłaty za odpady, a od podatników uchylających się od uiszczania opłat, egzekwuje je na podstawie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Opłata za gospodarowanie odpadami stanowi dochód Gminy, a z pobranych opłat gmina pokrywa koszty funkcjonowania systemu gospodarowania odpadami komunalnymi w zakresie wskazanym w art. 6r ust. 2 u.c.p.g.

Wnioskodawca uwzględniając treść art. 3 ust. 1 pkt 5 i 6 u.c.p.g. oraz art. 6r ust. 2d u.c.p.g. na podstawie planowanych do podjęcia uchwał przez Radę Miasta w zamian za pobraną opłatę za gospodarowanie odpadami komunalnymi będzie zapewniać odbieranie z terenów nieruchomości, na których zamieszkują mieszkańcy, odpadów zmieszanych (niesegregowanych) oraz następujących odpadów zbieranych selektywnie: papier, metale, tworzywa sztuczne, szkło, odpady opakowaniowe wielomateriałowe oraz bioodpady. Ponadto Wnioskodawca w ramach w/w opłaty zamierza odbierać z terenów nieruchomości meble oraz inne odpady wielkogabarytowe w terminach określonych w uchwale w sprawie określenia szczegółowego sposobu i zakresu świadczenia usług w zakresie odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości i zagospodarowania tych odpadów, w zamian za uiszczaną przez właściciela nieruchomości opłatę za gospodarowanie odpadami komunalnymi. Ponadto Wnioskodawca w zamian za pobraną opłatę za gospodarowanie odpadami komunalnymi będzie zapewniać przyjmowanie przez punkt selektywnego zbierania odpadów komunalnych (dalej: PSZOK) następujących odpadów zbieranych selektywnie: papier, metale, tworzywa sztuczne, szkło, odpady opakowaniowe wielomateriałowe, odpady niebezpieczne, przeterminowane leki i chemikalia, odpady niekwalifikujące się do odpadów medycznych powstałe w gospodarstwie domowym w wyniku przyjmowania produktów leczniczych w formie iniekcji i prowadzenia monitoringu poziomu substancji we krwi, w szczególności igły i strzykawki, zużyte baterie i akumulatory, zużyty sprzętu elektryczny i elektroniczny, meble i inne odpady wielkogabarytowe, zużyte opony, odpady budowlane i rozbiórkowe oraz odpady tekstyliów i odzieży.

Na podstawie art. 6r ust. 3a u.c.p.g. Wnioskodawca w w/w uchwale zamierza ograniczyć ilość zużytych opon, odpadów budowlanych i rozbiórkowych oraz odpadów wielkogabarytowych przyjmowanych przez PSZOK. Równocześnie na podstawie art. 6r ust. 4 u.c.p.g. Wnioskodawca zamierza zapewnić właścicielom nieruchomości, na których zamieszkują mieszkańcy, możliwość świadczenia przez Gminę na ich rzecz dodatkowych usług w zakresie odbierania odpadów komunalnych i ich zagospodarowania. Usługi te mają polegać na:

odbiorze z terenu nieruchomości i zagospodarowaniu mebli i odpadów wielkogabarytowych na zlecenie właściciela nieruchomości w dodatkowym terminie (tj. poza harmonogramem wywozu tych odpadów, który zostanie ustalony na podstawie uchwały w sprawie określenia szczegółowego sposobu i zakresu świadczenia usług w zakresie odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości i zagospodarowania tych odpadów, w zamian za uiszczaną przez właściciela nieruchomości opłatę za gospodarowanie odpadami komunalnymi);
odbiorze z terenu nieruchomości i zagospodarowaniu odpadów budowlanych i remontowych na zlecenie właściciela nieruchomości (zgodnie z zamiarem wnioskodawcy odpady budowlane i remontowe w ramach opłaty podstawowej za gospodarowanie odpadami komunalnymi nie będą odbierane z terenów nieruchomości, a jedyne przyjmowane przez PSZOK do ustalonego uchwałą limitu).

Wnioskodawca we wskazanej wyżej uchwale zamierza ustalić ceny za świadczenie ww. usług dodatkowych. Wskazane wyżej usługi dodatkowe będą dostępne wyłącznie dla właścicieli nieruchomości zamieszkałych, w stosunku do których Gmina jest zobowiązana do objęcia systemem zagospodarowania odpadami komunalnymi, stanowiąc uzupełnienie usługi podstawowej finansowanej z pobranej opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi. Usługa dodatkowa świadczona będzie bowiem wówczas, gdy zaistnieje potrzeba pozbycia się przez właścicieli nieruchomości odpadów komunalnych w zakresie lub terminie wykraczającym poza usługi świadczone przez Gminę w ramach uiszczanej przez właściciela nieruchomości comiesięcznej opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi. Usługa ta będzie zatem świadczona w interesie właścicieli nieruchomości, na których zamieszkują mieszkańcy, w związku z nieregularnym, okresowym zaspokajaniem potrzeb na odbiór i zagospodarowanie odpadów z nieruchomości położonych na terenie Gminy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca z tytułu realizacji dodatkowych usług w zakresie odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości i zagospodarowania tych odpadów, które to usługi będą świadczone na rzecz właścicieli nieruchomości zamieszkałych położonych na terenie Gminy na podstawie uchwały Rady Miasta Gminy podjętej na podstawie art. 6r ust. 4 u.c.p.g., będzie podatnikiem od podatku od towarów i usług tj. czy ww. usługi dodatkowe będą opodatkowane podatkiem od towarów i usług?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy realizacja dodatkowych usług w zakresie odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości i zagospodarowania tych odpadów, które to usługi będą świadczone na rzecz właścicieli nieruchomości zamieszkałych położonych na terenie Gminy na podstawie uchwały Rady Miasta Gminy podjętej na podstawie art. 6r ust. 4 u.c.p.g., wyłączona jest z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm), dalej ustawa o VAT, a tym samym Wnioskodawca nie będzie podatnikiem podatku od towarów i usług w odniesieniu do usług w zakresie odbioru odpadów komunalnych, które stanowić będą usługę dodatkową w rozumieniu art. 6r ust. 4 u.c.p.g.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje uzasadnienie w następujących przepisach prawa:

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Stosownie do treści art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, a zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Jak wynika z przepisów ustawy o VAT nie każda czynność stanowiąca usługę w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż aby była ona opodatkowana podatkiem od towarów i usług, musi być ona wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Tym samym z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku VAT wynika, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Stosownie jednakże do treści art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Wyłączenie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników ma charakter wyłączenia podmiotowo-przedmiotowego, a tym samym dla jego zaistnienia muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki: wyłączenie dotyczy organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy, wyłącznie dotyczy tylko do tych czynności, które związane są z realizacją zadań nałożonych na te podmioty przepisami prawa i do realizacji których zostały one powołane.

W tym miejscu Wnioskodawca wskazuje, iż zgodnie ze stanowiskiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25.05.2020 r., sygn. I FSK 852/09: „choć Konstytucja nie zawiera wprost definicji organu władzy publicznej, to jednak z jej treści da się wywieść, że jednostki samorządu terytorialnego takie władztwo sprawują. W art. 16 ust 2 Konstytucji ustrojodawca wskazał bowiem, że „Samorząd terytorialny uczestniczy w sprawowaniu władzy publicznej. Przysługującą mu w ramach ustaw istotną część zadań publicznych samorząd wykonuje w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność”. Z kolei w art. 163 Konstytucji wskazano, że samorząd terytorialny wykonuje zadania publiczne niezastrzeżone przez Konstytucję lub ustawy dla organów innych władz publicznych. Powyższe wprost dowodzi, że ustrojodawca powierzył samorządowi terytorialnemu wykonywanie zadań administracji publicznej niezastrzeżonych do kompetencji innych organów władzy państwowej. W działaniach tych organy samorządu mogą korzystać ze środków prawnych o charakterze władczym, właściwych władzy państwowej”. Uznać zatem należy, iż pojęciem organu władzy publicznej należy objąć wszelkie organy państwowe, jak również organy samorządu terytorialnego (tak T. Michalik, VAT Komentarz, 2019, dostęp z poziomu bazy Legalis).

Dalej wskazać należy, iż celem art. 15 ust. 6 ustawy o VAT jest wyłączenie wszelkich organów władzy publicznej oraz innych organów podlegających prawu publicznemu z kategorii podatników podatku od towarów i usług w odniesieniu do czynności wykonywanych przez te podmioty w charakterze władz publicznych. Jak słusznie zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 6 listopada 2014, sygn. I FSK 1644/13: „(...) nie budzi wątpliwości, że gmina będąca organem władzy publicznej, realizująca zadania publiczne (...) nie działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług i w związku z tym opisane we wniosku świadczenia nie podlegają opodatkowaniu. Nie jest również bez znaczenia, że wyłączenie z opodatkowania usług opisanych we wniosku nie zakłóca konkurencji no danym rynku. Charakter tychże usług nakazuje bowiem sądzić, że możliwość wejścia prywatnego przedsiębiorcy na rynek jest czysto hipotetyczna”. Natomiast Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 27.7.2007 r., sygn. III SA/WA 4312/06, stwierdził, iż: „kryterium decydującym o uznaniu organu (urzędu) władzy publicznej za podatnika VAT jest zachowanie się nie jak organ władzy, lecz jak podmiot gospodarczy (przedsiębiorca) w stosunku do określonych transakcji lub czynności. Szczególnie jest to uzasadnione w tych przypadkach, gdzie identyczne lub bardzo zbliżone czynności bądź transakcje mogą być dokonywane przez podmioty prywatne (np. przedsiębiorców)”.

Mając na względzie powyższe Wnioskodawca podkreśla, iż zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r. poz. 994, z późn. zm.) gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność, a jak wynika z art. 6 ust. 1 ww. ustawy do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Przepis art. 7 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy wprost stanowi, iż zadaniem własnym gminy są sprawy utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych. Ponadto jak wynika z art. 3 ust. 1 u.c.p.g. utrzymanie czystości i porządku w gminach należy do obowiązkowych zadań własnych gminy. Stosownie natomiast do art. 3 ust. 2 pkt 3, pkt 4, pkt 5 i pkt 6 u.c.p.g. gminy zapewniają czystość i porządek na swoim terenie i tworzą warunki niezbędne do ich utrzymania, a w szczególności obejmują wszystkich właścicieli nieruchomości na terenie gminy systemem gospodarowania odpadami komunalnymi, nadzorują gospodarowanie odpadami komunalnymi, w tym realizację zadań powierzonych podmiotom odbierającym odpady komunalne od właścicieli nieruchomości, zapewniają selektywne zbieranie odpadów komunalnych obejmujące co najmniej: papier, metale, tworzywa sztuczne, szkło, odpady opakowaniowe wielomateriałowe oraz bioodpady; tworzą punkty selektywnego zbierania odpadów komunalnych w sposób umożliwiający łatwy dostęp dla wszystkich mieszkańców gminy, które zapewniają przyjmowanie co najmniej odpadów komunalnych: wymienionych w pkt 5, odpadów niebezpiecznych, przeterminowanych leków i chemikaliów, odpadów niekwalifikujących się do odpadów medycznych powstałych w gospodarstwie domowym w wyniku przyjmowania produktów leczniczych w formie iniekcji i prowadzenia monitoringu poziomu substancji we krwi, w szczególności igieł i strzykawek, zużytych baterii i akumulatorów, zużytego sprzętu elektrycznego i elektronicznego, mebli i innych odpadów wielkogabarytowych, zużytych opon, odpadów budowlanych i rozbiórkowych oraz odpadów tekstyliów i odzieży. Jak wynika ponadto z art. 6c ust. 1 u.c.p.g. gminy są obowiązane do zorganizowania odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości, na których zamieszkują mieszkańcy.

Stosownie nadto do art. 6r ust. 2d u.c.p.g. w zamian za pobraną opłatę za gospodarowanie odpadami komunalnymi gmina zapewnia właścicielom nieruchomości pozbywanie się wszystkich rodzajów odpadów komunalnych, przy czym rozumie się przez to odbieranie odpadów z terenu nieruchomości, o których mowa w art. 6c ust. 1 i 2, przyjmowanie odpadów przez punkty selektywnego zbierania odpadów komunalnych oraz zapewnianie przyjmowania tych odpadów przez gminę w inny sposób. Zgodnie natomiast do art. 6r ust. 3 u.c.p.g. rada gminy określa, w drodze uchwały stanowiącej akt prawa miejscowego, szczegółowy sposób i zakres świadczenia usług w zakresie odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości i zagospodarowania tych odpadów, w zamian za uiszczoną przez właściciela nieruchomości opłatę za gospodarowanie odpadami komunalnymi, w szczególności częstotliwość odbierania odpadów komunalnych od właściciela nieruchomości i sposób świadczenia usług przez punkty selektywnego zbierania odpadów komunalnych. W uchwale tej - na mocy art. 6i ust. 3a u.p.c.g. - dopuszcza się ograniczenie ilości zużytych opon, odpadów wielkogabarytowych oraz odpadów budowlanych i rozbiórkowych, stanowiących odpady komunalne, odbieranych lub przyjmowanych przez punkty selektywnego zbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości w zamian za pobraną opłatę za gospodarowanie odpadami komunalnymi. Jak wynika natomiast z art. 6r ust. 4 u.c.p.g. rada gminy może określić, w drodze uchwały stanowiącej akt prawa miejscowego, rodzaje dodatkowych usług świadczonych przez gminę w zakresie odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości i zagospodarowania tych odpadów, sposób ich świadczenia oraz wysokość cen za te usługi.

Mając na względzie powyższe zdaniem Wnioskodawcy usługi, o których mowa w art. 6r ust. 4 u.c.p.g. świadczone na podstawie uchwały stanowiącej akt prawa miejscowego, a polegające na dodatkowym odbiorze i zagospodarowaniu odpadów komunalnych (ponad zakres wynikający z uchwały podejmowanej na podstawie art. 6r ust. 3 u.c.p.g.) mają tożsamy charakter przedmiotowy z usługami realizowanymi w zakresie ustalonym uchwałą podejmowaną na podstawie art. 6r ust. 3 u.c.p.g. Lj. polegają na odbiorze i zagospodarowaniu odpadów komunalnych. Ponadto świadczenie tychże usług znajduje swoją podstawę prawną w przepisach u.c.p.g. oraz przepisach prawa miejscowego (uchwała określająca te usługi będzie bowiem stanowiła akt prawa miejscowego). Tym samym usługi dodatkowe świadczone przez Wnioskodawcę na podstawie aktu prawa miejscowego podjętego w ramach przepisów u.c.p.g. są usługami w zakresie odbioru i zagospodarowania odpadów komunalnych, które stanowią zadanie własne gminy.

Z uwagi natomiast na powyższe w świetle przepisów ustawy o VAT oraz u.c.p.g. gmina ustalając warunki realizacji dodatkowych usług z zakresu odbioru i zagospodarowania odpadów komunalnych, w tym ustalając stawkę opłaty za świadczenie usług dodatkowych i pobierając ją od właścicieli nieruchomości, występuje w pozycji nadrzędnej w stosunku do podmiotów uczestniczących w danej czynności (czyli właścicieli nieruchomości). W tym zakresie zdaniem Wnioskodawcy gmina wykonuje zadania z zakresu władzy publicznej (art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym i art. 3 ust. 1 i ust. 2 pkt 3 do 6 u.c.p.g.). Usługi dodatkowe, które będą realizowane na mocy uchwały podjętej na podstawie art. 6r ust.4 u.c.p.g. będą miały charakter uzupełniający do podstawowego świadczenia gminy, zaś pobierana opłata będzie miała w istocie charakter „daniny publicznej" bowiem będzie ona ustalana w sposób określony w ustawie i stanowić będzie dochód gminy przeznaczony na działania wykonywane w interesie publicznym.

Skoro zatem Gmina będzie pobierała od właścicieli nieruchomości opłaty za ustalone na podstawie art. 6r ust. 4 u.c.p.g. dodatkowe usługi świadczone przez Gminę, w zakresie odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości i zagospodarowania tych odpadów to w odniesieniu do tych czynności będzie działała jako organ władzy publicznej, w zakresie realizacji zadań własnych powierzonych Gminie na podstawie ustawy. Z powyższych względów z tytułu realizacji w/w czynności opodatkowanie podatkiem od towarów i usług jest zdaniem wnioskodawcy wyłączone na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. Wnioskodawca nadmienia przy tym, iż podobne zapatrywanie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przedstawił w piśmie z dnia 22 marca 2019 r., znak 0111-KDIB3-1.4012.57.2019.1.ICz.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Z kolei, stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Nie każda jednak czynność stanowiąca usługę, w rozumieniu art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Z art. 15 ust. 1 ustawy wynika, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatników ma charakter wyłączenia podmiotowo–przedmiotowego, w przypadku którego muszą zostać spełnione dwa warunki:

dotyczy wyłącznie organów władzy publicznej,
odnosi się tylko do tych czynności, które związane są z realizacją zadań nałożonych na te podmioty przepisami prawa i do realizacji których zostały one powołane.

Wyłączenie z grona podatników VAT organów władzy publicznej jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych np. w zakresie administracji, sądownictwa, obrony narodowej. Wówczas wyłączenie z opodatkowania nie prowadzi do naruszenia zasad konkurencji. Organy władzy publicznej są podatnikami VAT jedynie w zakresie czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Dokonując wykładni art. 15 ust. 6 ustawy należy więc zauważyć, że celem tej regulacji jest wyłączenie wszelkich organów władzy publicznej oraz innych organów podlegających prawu publicznemu z kategorii podatników podatku od towarów i usług w odniesieniu do czynności wykonywanych przez te podmioty w charakterze władz publicznych. Podatnikiem podatku od towarów i usług jest więc również organ władzy publicznej, jeżeli w stosunku do określonej czynności lub transakcji zachowuje się jak podmiot gospodarczy. Z tego właśnie względu, ustawodawca uznał w art. 15 ust. 6 ustawy, że organy nie są podatnikami w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych.

W świetle art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r., poz. 713 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast, zgodnie z brzmieniem art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym).

Jak stanowi art. 7 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym, ustawy określają, które zadania własne gminy mają charakter obowiązkowy.

W ustawie z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (Dz. U. z 2021 r., poz. 888) w rozdziale 3a – „Gospodarowanie odpadami komunalnymi przez gminę” wskazano, że gminy są obowiązane do zorganizowania odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości, na których zamieszkują mieszkańcy (art. 6c ust. 1 cyt. ustawy).

Zgodnie z art. 6c ust. 2 ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, rada gminy może, w drodze uchwały stanowiącej akt prawa miejscowego, postanowić o odbieraniu odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości, na których nie zamieszkują mieszkańcy, a powstają odpady komunalne.

W myśl art. 6h ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, właściciele nieruchomości, o których mowa w art. 6c, są obowiązani ponosić na rzecz gminy, na terenie której są położone ich nieruchomości, opłatę za gospodarowanie odpadami komunalnymi.

Na mocy art. 6d ust. 1 ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, wójt, burmistrz lub prezydent miasta jest obowiązany udzielić zamówienia publicznego na odbieranie odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości, o których mowa w art. 6c, albo zamówienia publicznego na odbieranie i zagospodarowanie tych odpadów.

Zgodnie z art. 6k ust. 1 ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, rada gminy w drodze uchwały:

dokona wyboru metody ustalenia opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi spośród metod określonych w art. 6j ust. 1 i 2 oraz ustali stawkę takiej opłaty; dopuszcza się stosowanie więcej niż jednej metody ustalenia opłat na obszarze gminy;
ustali stawkę opłaty za pojemnik lub worek o określonej pojemności, przeznaczony do zbierania odpadów komunalnych na terenie nieruchomości.

W myśl art. 6l ust. 1 ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, rada gminy określi, biorąc pod uwagę warunki miejscowe, w drodze uchwały stanowiącej akt prawa miejscowego, termin, częstotliwość i tryb uiszczania opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, w tym wskazanie czy opłatę uiszcza się z dołu czy z góry.

Zgodnie z art. 6m ust. 1 ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, właściciel nieruchomości jest obowiązany złożyć do wójta, burmistrza lub prezydenta miasta deklarację o wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi w terminie 14 dni od dnia zamieszkania na danej nieruchomości pierwszego mieszkańca lub powstania na danej nieruchomości odpadów komunalnych.

Mocą art. 6r ust. 1 ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, opłata za gospodarowanie odpadami komunalnymi stanowi dochód gminy.

Jak wynika z art. 6r ust. 2 ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, z pobranych opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi gmina pokrywa koszty funkcjonowania systemu gospodarowania odpadami komunalnymi, które obejmują koszty:

odbierania, transportu, zbierania, odzysku i unieszkodliwiania odpadów komunalnych;
tworzenia i utrzymania punktów selektywnego zbierania odpadów komunalnych;
obsługi administracyjnej tego systemu;
edukacji ekologicznej w zakresie prawidłowego postępowania z odpadami komunalnymi.

Rada gminy określi, w drodze uchwały stanowiącej akt prawa miejscowego, szczegółowy sposób i zakres świadczenia usług w zakresie odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości i zagospodarowania tych odpadów, w zamian za uiszczoną przez właściciela nieruchomości opłatę za gospodarowanie odpadami komunalnymi, w szczególności częstotliwość odbierania odpadów komunalnych od właściciela nieruchomości i sposób świadczenia usług przez punkty selektywnego zbierania odpadów komunalnych (art. 6r ust. 3 ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach).

W myśl art. 6r ust. 3a ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, w uchwale, o której mowa w ust. 3, dopuszcza się ograniczenie ilości zużytych opon, odpadów wielkogabarytowych oraz odpadów budowlanych i rozbiórkowych, stanowiących odpady komunalne, odbieranych lub przyjmowanych przez punkty selektywnego zbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości w zamian za pobraną opłatę za gospodarowanie odpadami komunalnymi.

Stosownie natomiast do art. 6r ust. 4 ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, rada gminy może określić, w drodze uchwały stanowiącej akt prawa miejscowego, rodzaje dodatkowych usług świadczonych przez gminę w zakresie odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości i zagospodarowania tych odpadów, sposób ich świadczenia oraz wysokość cen za te usługi.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina działając na podstawie stosownych przepisów wykonuje swoje prawa i obowiązki w zakresie gospodarowania odpadami komunalnymi. W związku z powyższym Rada Miasta Gminy zamierza podjąć m.in. następujące uchwały:

uchwałę w sprawie określenia szczegółowego sposobu i zakresu świadczenia usług w zakresie odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości i zagospodarowania tych odpadów, w zamian za uiszczaną przez właściciela nieruchomości opłatę za gospodarowanie odpadami komunalnymi (art. 6r ust. 3 u.c.p.g.);
uchwałę w sprawie określenia rodzajów dodatkowych usług świadczonych przez gminę w zakresie odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości i zagospodarowania tych odpadów oraz wysokości cen za te usługi (art. 6r ust. 4 u.c.p.g.).
uchwałę w sprawie uchylenia Uchwały Rady Miasta w sprawie postanowienia o odbieraniu odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości, na których nie zamieszkują mieszkańcy, a powstają odpady komunalne.

Na podstawie art. 6r ust. 3a u.c.p.g. Wnioskodawca w ww. uchwale zamierza ograniczyć ilość zużytych opon, odpadów budowlanych i rozbiórkowych oraz odpadów wielkogabarytowych przyjmowanych przez PSZOK. Równocześnie na podstawie art. 6r ust. 4 u.c.p.g. Wnioskodawca zamierza zapewnić właścicielom nieruchomości, na których zamieszkują mieszkańcy, możliwość świadczenia przez Gminę na ich rzecz dodatkowych usług w zakresie odbierania odpadów komunalnych i ich zagospodarowania. Usługi te mają polegać na: odbiorze z terenu nieruchomości i zagospodarowaniu mebli i odpadów wielkogabarytowych na zlecenie właściciela nieruchomości w dodatkowym terminie (tj. poza harmonogramem wywozu tych odpadów, który zostanie ustalony na podstawie uchwały w sprawie określenia szczegółowego sposobu i zakresu świadczenia usług w zakresie odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości i zagospodarowania tych odpadów, w zamian za uiszczaną przez właściciela nieruchomości opłatę za gospodarowanie odpadami komunalnymi); odbiorze z terenu nieruchomości i zagospodarowaniu odpadów budowlanych i remontowych na zlecenie właściciela nieruchomości (zgodnie z zamiarem wnioskodawcy odpady budowlane i remontowe w ramach opłaty podstawowej za gospodarowanie odpadami komunalnymi nie będą odbierane z terenów nieruchomości, a jedyne przyjmowane przez PSZOK do ustalonego uchwałą limitu).

Wątpliwości Wnioskodawcy w analizowanej sprawie dotyczą wskazania, czy Wnioskodawca z tytułu realizacji dodatkowych usług w zakresie odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości i zagospodarowania tych odpadów, które to usługi będą świadczone na rzecz właścicieli nieruchomości zamieszkałych położonych na terenie Gminy na podstawie uchwały Rady Miasta Gminy podjętej na podstawie art. 6r ust. 4 u.c.p.g., będzie podatnikiem od podatku od towarów i usług tj. czy ww. usługi dodatkowe będą opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

Mając na uwadze przedstawiony stan prawny oraz opisane zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że usługi polegające na odbiorze dodatkowych odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości, mają ten sam charakter przedmiotowy, tzn. polegają na odbiorze i zagospodarowaniu odpadów komunalnych oraz znajdują swoją podstawę w przepisach ustawy oraz przepisach prawa miejscowego. Bowiem jak wynika z opisu sprawy, Rada Miejska w drodze uchwały określiła rodzaje dodatkowych usług świadczonych przez Gminę za odpłatnością na wniosek zainteresowanego mieszkańca. Zatem usługi dodatkowe świadczone przez Gminę w ramach przepisów ustawy z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach są usługami w zakresie odbioru i zagospodarowania odpadów komunalnych, które stanowią zadanie własne gminy.

Wobec powyższego, w świetle regulacji ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, wskazać należy, że ustalając stawkę opłaty za świadczenie usług dodatkowych i pobierając ją od właścicieli nieruchomości, Gmina występuje w pozycji nadrzędnej w stosunku do podmiotów uczestniczących w danej czynności (właścicieli nieruchomości), wykonując zadania z zakresu władzy publicznej określone w przepisach ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym – w wymienionym wyżej art. 7 ust. 1 pkt 3.

Zatem dodatkowe usługi w zakresie odbioru i zagospodarowania odpadów komunalnych stanowią uzupełnienie podstawowego świadczenia Gminy dla mieszkańców. Określony w ustawie o utrzymaniu czystości i porządku w gminach charakter opłaty wskazuje, że w istocie mamy do czynienia z „daniną publiczną” – opłata ustalana jest w sposób określony w ustawie i stanowi dochód gminy przeznaczony na działania wykonywane w interesie publicznym.

W związku z powyższym, skoro Gmina będzie pobierać od właścicieli nieruchomości opłaty za ustalone na podstawie art. 6r ust. 4 ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach dodatkowe usługi świadczone przez Gminę, w zakresie odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości i zagospodarowania tych odpadów, to będzie działać w odniesieniu do tych czynności jako organ władzy publicznej, w zakresie realizacji zadań własnych powierzonych Gminie na podstawie ustawy. W konsekwencji, Wnioskodawca z tytułu realizacji świadczeń objętych wnioskiem wyłączony będzie z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy, a pobierana opłata, której obowiązek uiszczenia wynika z ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, będzie miała charakter publicznoprawny i nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Mając na uwadze obowiązujące przepisy i opis sprawy należy stwierdzić, że ustalona i pobierana od mieszkańców opłata za dodatkowe usługi w zakresie odbierania odpadów komunalnych ustalona uchwałą Rady Miejskiej nie będzie stanowiła podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług jako wynagrodzenie za odpłatne świadczenie usług. Opłata ta będzie miała charakter daniny publicznej i w związku z tym nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem Wnioskodawca nie będzie podatnikiem podatku od towarów i usług w odniesieniu do usług w zakresie odbioru odpadów komunalnych, które stanowić będą usługę dodatkową w rozumieniu art. 6r ust. 4 ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

z zastosowaniem art. 119a;
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przypisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postepowaniu przed sądami administracyjnymi - (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinie zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się do błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawą.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin