2021.06.01 - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0112-KDIL2-2.4011.215.2021.2.KP
z 1 czerwca 2021 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 lutego 2021 r. (data wpływu 25 lutego 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box) w części dotyczącej wytwarzania kwalifikowanych praw własności intelektualnej – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 25 lutego 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek – uzupełniony pismem z 26 maja 2021 r. (data wpływu 26 maja 2021 r.) – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box).

We wniosku przedstawiono następujące stany faktyczne.

Wnioskodawczyni jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych z siedzibą w Polsce i podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na podstawie art. 3 ust 1 oraz ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Główną gałęzią działalności Wnioskodawczyni jest działalność związana z oprogramowaniem. Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą od 5 listopada 2015 roku zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej oraz rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Wnioskodawczyni na podstawie umowy z firmą z branży programistycznej (zwaną dalej Zleceniodawcą) świadczy usługi programistyczne.

W ramach umowy Wnioskodawczyni przenosi na Zleceniodawcę całość autorskich praw majątkowych do programu komputerowego, za co otrzymuje wynagrodzenie.

Wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych uwzględnione jest w wynagrodzeniu za świadczenie usług. Równocześnie nie nabywa wyników prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez inne podmioty ani praw autorskich innych podmiotów.

Wnioskodawczyni jest częścią zespołu programistów zatrudnionych przez Zleceniodawcę.

Na podstawie umowy wytwarza, rozwija oraz ulepsza kod będący własnością Zleceniodawcy. Wnioskodawczyni wykonuje prace polegające na tworzeniu architektury nowych rozwiązań, ulepszaniu dotychczasowych oraz tworzenia integracji pomiędzy tworzoną aplikacją a innymi systemami występującymi na rynku.

Programy komputerowe pisane w ramach prowadzonej przez nią działalności gospodarczej są rezultatem jej własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji stanowią utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Wytwarzanie oprogramowania jest podejmowane w sposób systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany) w celu zwiększania zasobów wiedzy lub wykorzystywania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Wytwarzanie, rozwijanie i ulepszanie omawianego oprogramowania nie ma charakteru działań rutynowych ani okresowych zmian, lecz tworzenie nowych i innowacyjnych rozwiązań. Stworzenie Oprogramowania wymaga połączenia wiedzy z zakresu informatyki oraz specjalistycznej wiedzy biznesowej, w której Oprogramowanie znajduje zastosowanie.

Wnioskodawczyni w ramach umowy ze Zleceniodawcą implementuje nowe funkcjonalności systemów webowych i mobilnych. Aplikacje te to nowoczesne rozwiązania, będące odpowiedzą na konkretne zapotrzebowanie klienta.

W ramach pracy Wnioskodawczyni powstają odrębne od oprogramowania Zleceniodawcy utwory. Polegają one na nowej architekturze, mającej na celu przyspieszenie, zaistnienie pewnych procesów w firmie klienta i są chronione ze względu na tajemnicę służbową wynikającą z umowy z klientem. Tworzone oprogramowanie jest podstawą zaistnienia nowych aplikacji, które mogą być dostępne dla innych firm, jeśli klient wystawi je na sklep systemu.

Wnioskodawczyni jest wynagradzana w związku z całkowitym wyrzeczeniem się praw autorskich do oprogramowania, które tworzy.

Nowe utwory są własnością intelektualną Zleceniodawcy i jego klientów. Wynagrodzenie otrzymywane przez Wnioskodawczynię od Zleceniodawcy, z tytułu którego dochód zamierza opodatkować 5% stawką, dotyczy dochodu ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Oprócz tworzenia nowego oprogramowania dokonuje ona również rozwinięcia oraz ulepszenia istniejącego oprogramowania na zlecenie podmiotu będącego jego właścicielem (Zleceniodawcy) i osiąga dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oraz taki dochód ma zamiar opodatkować preferencyjną stawką.

Wnioskodawczyni nabywa, łączy, kształtuje oraz wykorzystuje dostępną jej aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych oraz oprogramowania, w celu tworzenia nowego oraz ulepszonego oprogramowania komputerowego.

Prowadzi również ewidencję, odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, zawierającą wszystkie elementy określone w art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zapewniającą ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) dla autorskich praw do wytwarzanych kodów źródłowych. Ewidencja ta jest prowadzona dla każdego prawa własności intelektualnej oraz kosztów na nie przypadające oddzielnie. W celu zapewnienia atrakcyjności i innowacyjności opracowywanych rozwiązań informatycznych, Wnioskodawczyni stale prowadzi prace związane z tworzeniem nowego i innowacyjnego oprogramowania oraz stale rozwija dotychczasowe programy. Bezpośrednim rezultatem prowadzonych prac są nowe algorytmy, skrypty oraz kody informatyczne. Oprogramowanie ma bardzo złożony charakter i składa się z wielu modułów operacyjnych zapewniających oddzielne funkcjonalności programu pisane w różnych językach programowania, które razem tworzą spójną całość.

Rozwijanie oprogramowania służy poprawie użyteczności i dostosowaniu do potrzeb klienta, a więc funkcjonalności, często też tworzenie nowych funkcjonalności w obrębie istniejącego systemu. Dzięki działaniom Wnioskodawczyni użytkownicy oprogramowania mogą korzystać z niego w sposób bardziej wydajny. W tym celu bierze ona udział w tworzeniu innowacyjnych rozwiązań informatycznych.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, która skupiona jest na wytwarzaniu, rozwijaniu lub ulepszaniu programów komputerowych, Wnioskodawczyni ponosi następujące wydatki w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów:

amortyzacja i użytkowanie samochodu – umożliwiają Wnioskodawczyni sprawny transport, czy to do Zleceniodawcy w celu konsultacji dotyczących tworzonego programu komputerowego, czy to do specjalistycznego sklepu w celu nabycia potrzebnych urządzeń programistycznych. Auto wykorzystywane jest do celów świadczenia usług na rzecz Zleceniodawcy, jak również do czynności wymagających prowadzenie działalności gospodarczej w całym jej zakresie, dzięki czemu Wnioskodawczyni w stanie świadczyć usługi programistyczne efektywniej i lepszej jakości, wpływając na mocniejszą pozycję na rynku zleceń informatycznych,
sprzęt komputerowy – jest niezbędny Wnioskodawczyni, ponieważ Oprogramowanie lub jego części wytwarzane są przy jego pomocy, zapisywane w pamięci urządzenia i bez wykorzystania tego rodzaju sprzętu niemożliwe byłoby w ogóle zapisanie i odtworzenie prac. W szybko zmieniającym się świecie technologii niekorzystanie przez Wnioskodawczynię z nowoczesnych rozwiązań technologicznych prowadziłoby efektywnie do spadku wydajności jej pracy, gdyż utrudnione byłoby sprawne tworzenie programów komputerowych przy pomocy nowoczesnych, wysokopoziomowych języków oprogramowania,
księgowość – pozwala na wyszczególnienie koniecznej ewidencji na potrzeby skorzystania z preferencyjnej 5% stawki podatkowej (ulga IP Box). o której wspomniano we wniosku. W wyniku czego koszt ten jest nieodzowny, jeśli wytwarzane oprogramowanie ma być wykonywane zgodnie z zasadami lege artis, w tym Wnioskodawczyni dzięki prowadzeniu księgowości przez specjalistów ma więcej czasu na wykonywanie prac programistycznych, co przekłada się na jakość tworzonego programu komputerowego. Wnioskodawczyni podkreśla, że prowadzenie księgowości jest niezbędne do prowadzenia działalności. Traktuje ona ten koszt jako stały element prowadzenia przez siebie działalności gospodarczej, której zdecydowanie dominująca część polega na wytwarzaniu chronionych prawem autorskim utworów, a konkretniej programów komputerowych.

W przeważającym zakresie uzyskiwane przez Wnioskodawczynię przychody z działalności gospodarczej pochodzą z przeniesienia praw autorskich do Oprogramowania bądź części Oprogramowania przez nią wytworzonych. W wyniku czego wymienione koszty uzyskania przychodu ponoszone przez Wnioskodawczynię w ramach działalności gospodarczej uznawane są za koszty do obliczenia wskaźnika nexus, o których mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT, tj. wydatki bezpośrednio powiązane z poszczególnymi Projektami przez nią realizowanymi. W przypadku braku możliwości pełnego alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawczynię w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia oprogramowania bądź jego części Wnioskodawczyni ustali faktyczny koszt poniesiony w danym okresie na prowadzoną przez nią działalność związaną z wytwarzaniem określonego programu komputerowego według odpowiedniej proporcji, która będzie odpowiadać przyczynieniu się danego kosztu do osiągnięcia konkretnego przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie, np. na podstawie czasochłonności prowadzonych prac.

Rezultaty działań Wnioskodawczyni są efektem jej zindywidualizowanej i kreatywnej działalności, która może prowadzić do powstania m.in.: kodów źródłowych aplikacji mobilnych i/lub webowych, planów i/lub prototypów systemów, baz oraz struktur danych czy stron internetowych.

Wymienione wyżej prace charakteryzują się wysoką niepowtarzalnością, indywidualnością oraz oryginalnością. Wnioskodawczyni w ramach umowy ze Zleceniodawcą, tworzy projekty, które nie powielają typowych koncepcji, gdyż zapewniają nowoczesne i innowacyjne narzędzia czy funkcjonalności IT.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku udzielono odpowiedzi na następujące pytania:

Od kiedy Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową i uzyskuje z tego tytułu dochody?

Wnioskodawczyni działalność badawczo-rozwojową prowadzi od 9 sierpnia 2019 roku.

Jakiego okresu (roku) podatkowego dotyczy złożony wniosek?

Wniosek dotyczy całego 2020 roku oraz działalności prowadzonej do chwili obecnej.

Czy zleceniodawca, o którym mowa we wniosku, jest podmiotem polskim, czy zagranicznym (w jakim kraju); jeśli jest podmiotem zagranicznym, to czy usługi dla tego podmiotu są wykonywane przez Wnioskodawcę w Polsce czy w kraju, w którym podmiot ten ma siedzibę?

Zleceniodawca Wnioskodawczyni jest podmiotem polskim.

Jeśli usługi są wykonywane w kraju, w którym podmiot ten ma siedzibę, to proszę wskazać, czy działalność gospodarcza w tym państwie będzie prowadzona za pośrednictwem zakładu w rozumieniu umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej między Polską a tym państwem?

Nie dotyczy.

Czy w sytuacji, gdy oprogramowanie jest wytwarzane we współpracy z innymi programistami, to efektem prac prowadzonych samodzielnie przez Wnioskodawcę jest program komputerowy podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, czy też część oprogramowania, która dopiero w połączeniu z innymi częściami – wytworzonymi przez innych programistów – będzie stanowić kwalifikowane prawo IP podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych?

Efektem prac prowadzonych samodzielnie przez Wnioskodawcę jest program komputerowy podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Czy w sytuacji, gdy w efekcie prac prowadzonych przez Wnioskodawcę będzie powstawać część oprogramowania, które dopiero w połączeniu z innymi częściami – wytworzonymi przez innych programistów – będzie stanowić kwalifikowane prawo IP podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, to ww. programiści (współtwórcy, w tym Wnioskodawca) przenoszą razem (łącznie) na rzecz danego klienta (jako współwłaściciele) na podstawie odrębnej, wspólnie zawartej umowy prawo do stworzonego przez nich łącznie programu komputerowego podlegającego ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i Wnioskodawca z tego tytułu otrzymuje wynagrodzenie?

Nie dotyczy.

Czy w przypadku, gdy Wnioskodawca rozwija i ulepsza oprogramowanie, to Wnioskodawca jest właścicielem, współwłaścicielem tego oprogramowania lub jego użytkownikiem na podstawie licencji wyłącznej?

Wnioskodawca na podstawie umowy ze Zleceniodawcą przenosi całość praw autorskich na Zleceniodawcę za ustalonym wynagrodzeniem.

Czy w przypadku rozwijania i ulepszania oprogramowania powstają nowe, odrębne od tego oprogramowania, utwory w postaci oprogramowania podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tj. nowe kwalifikowane prawa własności intelektualnej):

jeżeli tak − należy wskazać, czy Wnioskodawca przenosi całość autorskich praw do tego oprogramowania, otrzymując w zamian wynagrodzenie ze sprzedaży tego prawa;
jeżeli nie − należy wskazać, czy Wnioskodawca będzie uzyskiwał wynagrodzenie za efekty swoich prac badawczo rozwojowych?

Wnioskodawca przenosi na Zleceniodawcę całość praw autorskich do oprogramowania. Wskazuje na to paragraf 4.2 umowy ze Zleceniodawcą: „4.2 Dla uniknięcia wątpliwości Strony potwierdzają, że zapłata powyższego wynagrodzenia zaspokaja i wyczerpuje wszelkie roszczenia Dostawcy z tytułu świadczenia Usług w ramach Umowy, w szczególności obejmuje wszelkiego rodzaju podatki, składki i inne podobne świadczenia publicznoprawne, których uiszczanie leży w gestii Dostawcy oraz ewentualne wynagrodzenie za przeniesienie na Zleceniodawcę majątkowych praw autorskich do utworów powstałych w ramach Umowy na wszystkich polach eksploatacji. Dostawca zrzeka się oraz zobowiązuje się nie dochodzić od Zleceniodawcy jakichkolwiek innych roszczeń z powyższych tytułów”.

Co należy rozumieć pod pojęciem poniesionych wydatków na amortyzację i użytkowanie samochodu, czy samochód ten stanowi środek trwały w prowadzonej działalności gospodarczej?

Tak, samochód stanowi w działalności Wnioskodawczyni środek trwały. Z tego tytułu koszty działalności obciążane są miesięcznymi odpisami amortyzacyjnymi. Wydatki, jakie ponosi Wnioskodawczyni w związku z użytkowaniem samochodu, to wydatki na paliwo, przejazdy autostradą, parking, ubezpieczenie oraz naprawę auta.

Co należy rozumieć pod pojęciem poniesionych wydatków na sprzęt komputerowy, czy sprzęt ten stanowi środki trwałe w prowadzonej działalności gospodarczej?

Pod pojęciem wydatków na sprzęt komputerowy Wnioskodawczyni rozumie zakup komputera do wykonywania pracy oraz niezbędnych do tego akcesoriów, jak np. karty pamięci czy dyski. Wartość sprzętu nie przekracza 10.000 zł i nie stanowi środków trwałych w prowadzonej działalności.

Co należy rozumieć pod pojęciem poniesionych wydatków na co należy rozumieć pod pojęciem poniesionych wydatków na księgowość?

Wydatki na księgowość to wydatki na prowadzenie podatkowej księgi przychodów i rozchodów, rozliczenia podatku VAT oraz prowadzenia dodatkowej ewidencji do IP BOX. Usługi te świadczy na rzecz Wnioskodawczyni biuro rachunkowe, z którym ma ona podpisaną umowę.

Czy wskazane przez Wnioskodawcę wydatki zostały faktycznie poniesione na prowadzoną przez Wnioskodawcę działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej; należy wskazać przesłanki świadczące o bezpośrednim powiązaniu poszczególnych wydatków z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, a w konsekwencji z wytworzeniem opisanego oprogramowania?

Wydatki wskazane przez Wnioskodawczynię zostały faktycznie poniesione na prowadzoną przez Wnioskodawczynię działalność badawczo-rozwojową:

amortyzacja oraz wydatki na samochód: zapewnia transport do siedziby Zleceniodawcy, gdzie Wnioskodawczyni wytwarza oprogramowanie. Dodatkowo zdarzają się warsztaty wyjazdowe organizowane przez Zleceniodawcę, gdzie Wnioskodawczyni wytwarza również oprogramowanie podlegające pod przekazanie praw autorskich. Samochód jest wtedy niezbędny, ponieważ połączenia kolejowe nie odpowiadają zazwyczaj godzinowo tym warsztatom;
wydatki na sprzęt komputerowy: bez posiadania odpowiedniego sprzętu Wnioskodawczyni nie mogłaby w ogóle wytwarzać oprogramowania, które podlega pod przekazanie praw autorskich dla Zleceniodawcy;
wydatki na księgowość: bez ponoszenia tych wydatków Wnioskodawczyni nie miałaby szansy na podpisanie korzystnej umowy ze Zleceniodawcą. Zakładając firmę, prowadzenie księgowości jest niezbędne, a Wnioskodawczyni nie posiada wykwalifikowanej wiedzy w tym zakresie. Z tego powodu podpisała umowę z biurem rachunkowym.

Czy w odrębnej ewidencji Wnioskodawca na bieżąco wyodrębniał koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu?

Tak, ewidencja jest prowadzona na bieżąco, dla każdego prawa własności intelektualnej oraz kosztów na nie przypadających oddzielnie.

Od kiedy Wnioskodawca prowadzi – należy wskazać datę – odrębną ewidencję, o której mowa we wniosku, czy odrębna ewidencja jest prowadzona od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej zmierzającej do wytworzenia kwalifikowanego IP oraz czy odrębna ewidencja prowadzona jest na bieżąco, czyli od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Odrębna ewidencja jest prowadzona od 1 stycznia 2020 roku. Nie jest ona prowadzona od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej. Wnioskodawczyni zdecydowała się na skorzystanie z przepisów dotyczących IP BOX od początku 2020 roku. Odrębna ewidencja prowadzona jest na bieżąco, od stycznia 2020 roku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy Wnioskodawczyni prace, które wykonuje dla Zleceniodawcy, może traktować jako działalność badawczo-rozwojową zgodnie z art. 5a pkt 38 Ustawy o PIT?
Czy Wnioskodawczyni, uzyskując dochody z tytułu zbycia autorskich praw majątkowych do tworzonych algorytmów, skryptów i kodów informatycznych, które stanowią nowe funkcjonalności oprogramowania Zleceniodawcy, które Wnioskodawczyni rozwija, ma prawo opodatkować ww. dochody z zastosowaniem preferencyjnej 5% stawki podatku zgodnie z art. 30ca i art. 30cb Ustawy o PIT?
Które z wydatków ponoszonych przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na:
- amortyzację i użytkowanie samochodu,
- sprzęt komputerowy,
- księgowość
w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 w zw. z art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy zachowaniu odpowiedniej metodologii alokacji, należy uznać za koszty do obliczenia wskaźnika nexus, o których mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ww. ustawy na potrzeby wyliczenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box) w części dotyczącej wytwarzania kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Natomiast odpowiedź w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box) w części dotyczącej rozwijania i ulepszania programów komputerowych wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie pytania nr 1.

Zdaniem Wnioskodawczyni, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, podczas trwania umowy z Zleceniodawcą prowadzone są prace rozwojowe związane z działalnością badawczo-rozwojową.

Zgodnie z Ustawą Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (art. 4 ust. 3 Ustawy) prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

W ramach umowy, jaka łączy Wnioskodawczynię ze Zleceniodawcą, wykonuje ona m.in. czynności polegające na:

tworzeniu koncepcji nowych produktów,
tworzeniu koncepcji rozwoju istniejących produktów,
tworzeniu utworów w rozumieniu Ustawy z 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w szczególności:
- opracowań koncepcyjnych usług i produktów informatycznych,
- dokumentacji wytwarzanej podczas realizacji projektów na rzecz klientów Zleceniodawcy.

Wykonywane przez Wnioskodawczynię rozwijanie oprogramowania służy poprawie użyteczności i dostosowaniu do potrzeb klienta, a więc funkcjonalności, często jest to również tworzenie nowych funkcjonalności w obrębie istniejącego systemu. W ramach prowadzonych usług powstają nowe twory, które polegają na nowej architekturze, mającej na celu przyspieszenie, zaistnienie pewnych procesów w firmie Zleceniodawcy i są chronione ze względu na tajemnicę służbową wynikającą z umowy ze Zleceniodawcą. Tworzone oprogramowanie jest podstawą zaistnienia nowych aplikacji, które mogą być dostępne dla innych firmy, jeśli Zleceniodawca wystawi je na sprzedaż.

Wnioskodawczyni jest wynagradzana w związku z całkowitym przekazaniem praw autorskich do oprogramowania, które tworzy. Nowe utwory są własnością intelektualną Zleceniodawcy i jego klientów.

Biorąc powyższe argumenty pod uwagę, Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że opisywane w stanie faktycznym prace wykonywane przez Wnioskodawczynię, polegające na projektowaniu i tworzeniu nowych, zmienionych oraz ulepszonych produktów, rozwiązań, funkcjonalności poprzez budowanie i ulepszanie rozwiązań informatycznych i ich integrację, a następnie ich testowanie stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu ustawy o PIT.

Stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie pytania nr 2.

Zdaniem Wnioskodawczyni, w związku z obowiązującymi od 1 stycznia 2019 r. regulacjami IP BOX, może skorzystać z przepisów art. 30ca i art. 30cb ustawy o PIT, które umożliwiają zastosowanie 5% stawki opodatkowania odnośnie do dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zgodnie z treścią ustawy o PIT kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest m.in. autorskie prawo do programu komputerowego wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej – podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw.

Zgodnie z opisem stanu faktycznego Wnioskodawczyni:

w ramach swojej działalności gospodarczej dokonuje sprzedaży autorskich praw do kodów programistycznych,
prowadzi ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac. Ewidencja ta jest prowadzona dla każdego prawa własności intelektualnej oraz kosztów na nie przypadające oddzielnie.

Z powyższego wynika, że Wnioskodawczyni:

prowadzi działalność badawczo-rozwojową bezpośrednio związaną z wytworzeniem, rozwojem i ulepszeniem kwalifikowanych praw własności intelektualnej, jakimi są autorskie prawa do kodów programistycznych,
osiąga dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 1 Ustawy o PIT,
dochód ten jest możliwy do ustalenia na podstawie ewidencji rachunkowej Wnioskodawczyni.

W konsekwencji, w przedstawionym stanie faktycznym, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie możliwości skorzystania z przewidzianej w art. 30ca ust. 1 Ustawy o PIT preferencyjnej 5% stawki opodatkowania do dochodów uzyskanych z tytułu tworzenia i rozwoju Oprogramowania powstałego w ramach Prac B+R.

Mając to na uwadze, Wnioskodawczyni może w zeznaniu rocznym za rok 2020 rozliczyć dochód uzyskany z autorskiego prawa do programu komputerowego, w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego wynoszącej 5%. Istnieją już interpretacje wskazujące na prawidłowość jej rozumowania. Przykładem jest dokument o sygnaturze: 0115-KDWT.4011.3.2019.2.PSZ.

Stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie pytania nr 3.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 i 5 ustawy o PIT wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

[(a+b) x 1,3] / (a+b+c+d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do powyższych kosztów nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Na mocy art. 30ca ust. 6 ustawy o PIT, w przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa powyżej, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.

Przedmiotem wykonywanej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej jest w przeważającym zakresie tworzenie programów komputerowych, do których prawa autorskie są następnie przenoszone w ramach wykonania umowy na rzecz określonego Zleceniodawcę.

Za świadczone usługi Wnioskodawczyni otrzymuje ustalone honorarium, które obejmuje również wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych. W związku z wykonywaną przez Wnioskodawczynię działalnością badawczo-rozwojową, ponosi ona wydatki na:

amortyzacja i użytkowanie samochodu,
sprzęt komputerowy,
księgowość.

Powyższe wydatki ponoszone przez Wnioskodawczynię są również kosztami w rozumieniu art. 22 w zw. z art. 23 ustawy o PIT i mają na celu osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów, tj. prowadzonej przez nią pozarolniczej działalności gospodarczej.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawczyni, ponoszone wydatki w zakresie, w jakim przeznaczane są na wytworzenie danego oprogramowania bądź części oprogramowania, przy zachowaniu odpowiedniej metodologii alokacji opisanej we wniosku, należy uznać za koszty faktycznie poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez nią działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej wskazanym powyżej (oznaczone jako lit. a we wskaźniku z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionych stanów faktycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box) w części dotyczącej wytwarzania kwalifikowanych praw własności intelektualnej jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 ze zm.): opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą: przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 tej ustawy: ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych – oznacza to:

badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r. poz. 85, 374, 695, 875, 1086),
badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478 ze zm.): badania naukowe są działalnością obejmującą:

badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy: prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, należy wyraźnie podkreślić, że w celu stwierdzenia, czy Wnioskodawczyni prowadzi działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazane w art. 5a pkt 38 ww. ustawy).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Tymczasem z opisu sprawy przedstawionego we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji wynika, że Wnioskodawczyni prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, świadcząc usługi związane m.in. z wytwarzaniem oprogramowania na rzecz Zleceniodawcy. Wnioskodawczyni wskazała, że wytwarzanie oprogramowania to działalność podejmowana w sposób systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany) w celu zwiększania zasobów wiedzy lub wykorzystywania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Ponadto Wnioskodawczyni poinformowała, że w ramach tej działalności nabywa, łączy, kształtuje oraz wykorzystuje dostępną jej aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych oraz oprogramowania, w celu tworzenia nowego oraz ulepszonego oprogramowania komputerowego. Wytwarzanie omawianego oprogramowania nie ma charakteru działań rutynowych ani okresowych zmian, lecz tworzenie nowych i innowacyjnych rozwiązań. Ponadto Programy komputerowe pisane przez Wnioskodawczynię w ramach prowadzonej przez nią działalności gospodarczej są rezultatem jej własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej. Rezultaty działań Wnioskodawczyni są efektem jej zindywidualizowanej i kreatywnej działalności

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy oraz cytowane przepisy, należy stwierdzić, że przedstawione we wniosku działania Wnioskodawczyni spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż są podejmowane w sposób systematyczny, mają charakter twórczy oraz podejmowane są w celu zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Reasumując - prace, które wykonuje Wnioskodawczyni dla Zleceniodawcy, polegające na tworzeniu programów komputerowych stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Rozpatrując z kolei możliwość skorzystania przez Wnioskodawczynię z tzw. ulgi Innovation Box, należy zauważyć, że przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy: kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

patent,
prawo ochronne na wzór użytkowy,
prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432 oraz z 2020 r. poz. 288),
autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do ust. 4 art. 30ca omawianej ustawy: wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) * 1,3

-----------------------

a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy: dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji, jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Zgodnie bowiem z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do art. 30cb ust. 2 ww. ustawy: podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 omawianej ustawy: w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Odnosząc powyższe przepisy podatkowe do przedstawionego opisu sprawy, należy wskazać, że:

Wnioskodawczyni w ramach indywidualnej działalności gospodarczej m.in. tworzy programy komputerowe,
Wnioskodawczyni wykonuje powyższe czynności w ramach prowadzonej przez nią działalności badawczo-rozwojowej spełniającej definicje wskazane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych;
w efekcie prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności powstaje oprogramowanie, które stanowi utwór podlegający ochronie prawnej na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych;
Wnioskodawczyni przenosi za wynagrodzeniem całość praw autorskich do programów komputerowych;
Wnioskodawczyni prowadzi od 1 stycznia 2020 r. na bieżąco odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową ewidencję, o której mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych; wyodrębnia w niej poszczególne programy komputerowe, przychody i odpowiadające im koszty, a także wyodrębnia koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, i uwzględnia je we wzorze w celu ustalenia wysokości wskaźnika nexus, a następnie oblicza podstawę opodatkowania preferencyjną stawką.

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 ze zm.). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych: ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Mając powyższe na uwadze, dochód z tytułu przeniesienia praw do opisanego przez Wnioskodawczynię oprogramowania, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP. To oznacza, że Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu według stawki 5%.

Reasumując – Wnioskodawczyni dochody z tytułu zbycia autorskich praw majątkowych do tworzonych programów komputerowych ma prawo opodatkować z zastosowaniem preferencyjnej 5% stawki podatku zgodnie z art. 30ca i art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wątpliwości Wnioskodawczyni budzi również kwestia uznania wskazanych w opisie sprawy wydatków na amortyzację i użytkowanie samochodu, sprzęt komputerowy oraz księgowość za koszty prowadzonej bezpośrednio przez nią działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,
kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz
dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym Wnioskodawczyni powinna również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wskazuje Minister Finansów w objaśnieniach z 15 lipca 2019 r., zgodnie z akapitem 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5 koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi. Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy także wspomnieć, że wskaźnik nexus „(…) służy do określania tej części dochodu z kwalifikowanego IP, która podlega preferencyjnej 5% stawce podatkowej, powinien być liczony kumulatywnie na przestrzeni lat. Oprócz właściwych przepisów o IP BOX, potwierdzają to wytyczne przedstawione przez OECD w Raporcie BEPS Działanie nr 5 (akapit 45 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5)”.

Wobec powyższego należy podkreślić, że wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i
wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz
wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Jednocześnie należy podkreślić, że w przypadku poniesienia wydatku na zakup środka trwałego, który podlega amortyzacji podatkowej oraz ma związek z wytworzeniem kwalifikowanego IP, cały wydatek nie może zostać uwzględniony we wskaźniku nexus. Uwzględnić może jedynie odpisy amortyzacyjne dokonane przez podatnika w roku podatkowym, w którym będzie korzystał z preferencyjnej stawki podatkowej.

Zatem wydatki poniesione przez Wnioskodawczynię na amortyzację i użytkowanie samochodu, sprzęt komputerowy oraz księgowość mogą stanowić koszt, o którym mowa w lit. a wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawczynię działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Z objaśnień wynika także, że „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.

Objaśnienia podatkowe wskazują zatem na możliwość uwzględnienia w kalkulacji dochodu (który następnie zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus) również kosztów pośrednich. Nie wskazują natomiast, w jaki sposób koszty pośrednie należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i do pozostałych przychodów.

Zdaniem Organu – w celu alokowania kosztów pośrednich do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej można w drodze analogii zastosować zasadę wynikającą z treści art. 22 ust. 3 i ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z pierwszą regulacją wskazaną w zdaniu poprzednim: jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 (art. 22 ust. 3a ww. ustawy).

Zatem w przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez podatnika w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia oprogramowania, można przyporządkować wydatki do przychodów ze zbycia oprogramowania według proporcji ustalonej jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do przychodów ogółem z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie.

Reasumując – wydatki ponoszone przez Wnioskodawczynię na amortyzację (tylko do wysokości dokonanych w danym roku odpisów amortyzacyjnych) i użytkowanie samochodu, sprzęt komputerowy, a także księgowość, które Wnioskodawczyni ponosi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 w zw. z art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy zachowaniu odpowiedniej metodyki alokacji, mogą zostać uznane za koszty do obliczenia wskaźnika nexus, o których mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy dodać, że wybór metody ustalania odpowiedniej proporcji zależy od okoliczności faktycznych konkretnej sprawy. Pełna weryfikacja stanowiska Wnioskodawczyni może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej będącej poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której mają zastosowanie przepisy określone w art. 14h ustawy – Ordynacja podatkowa.

W odniesieniu do powołanej przez Wnioskodawczynię interpretacji należy stwierdzić, że zapadła ona w indywidualnej sprawie i nie jest wiążąca dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Interpretacja dotyczy zaistniałych stanów faktycznych przedstawionych przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

z zastosowaniem art. 119a;
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin