Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0113-KDIPT2-1.4011.523.2021.2.ISL
z 25 sierpnia 2021 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13 maja 2021 r. (data wpływu 17 maja 2021 r.), uzupełnionym pismem z dnia 6 lipca 2021 r. (data wpływu 8 lipca 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box) – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 17 maja 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box), uzupełniony pismem z dnia 6 lipca 2021 r. (data wpływu 8 lipca 2021 r.).

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej również jako: „Podatnik”, „Wnioskodawca”) jest osobą fizyczną, prowadzącą własne przedsiębiorstwo w formie jednoosobowej działalności gospodarczej w oparciu o wpis do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym i podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy) w Polsce. Dla opodatkowania przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca przyjął metodę opodatkowania przewidzianą w art. 30c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U z 2021 r., poz. 1128, z późn. zm., dalej: „ustawa o PIT”), czyli liniowy podatek dochodowy w stawce 19%. Prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów.

Podatnik koncentruje się na tworzeniu specjalistycznego oprogramowania. Zgodnie z wpisem do CEIDG, przedmiotem przeważającej działalności Podatnika jest działalność opisana w kodzie 62.02.Z - Działalność związana z doradztwem w zakresie informatyki. Podstawowym przedmiotem działalności operacyjnej Wnioskodawcy jest działalność związana z tworzeniem, rozwojem i ulepszaniem oprogramowania komputerowego, z wykorzystaniem najlepszych i najnowszych praktyk w tym zakresie. Działalność Wnioskodawcy w tym zakresie prowadzona jest w sposób zorganizowany, w ramach zarejestrowanej działalności gospodarczej oraz w sposób systematyczny, z zachowaniem jej ciągłości. Wnioskodawca wskazuje, że jako twórcy oprogramowania w ramach prowadzonej przez Niego działalności przysługują Mu i będą przysługiwały autorskie prawa majątkowe do ulepszenia i rozwijania oprogramowania (programów komputerowych), podlegające ochronie na gruncie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1062, z późn. zm.). Podatnik, w ramach działalności oraz prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej wytwarza, rozwija i ulepsza programy komputerowe, będące przedmiotem ochrony w oparciu o przepisy ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych na każdym etapie Jego działalności, od ich stworzenia, przez rozwój, aż po moment przeniesienia autorskich praw majątkowych na Kontrahenta, zgodnie z dalszą częścią wniosku. Wnioskodawca wskazuje przy tym, że przysługujące Mu oraz wytworzone i rozwijane przez Niego programy komputerowe oraz majątkowe prawa autorskie do nich stanowiły przedmiot świadczenia Wnioskodawcy na rzecz Kontrahentów Wnioskodawcy w ramach wykonywanej zarówno w poprzednich latach podatkowych, jak i w ramach zdarzenia przyszłego współpracy. Całość działalności Wnioskodawcy jest działalnością twórczą. Jak wskazuje się w literaturze przedmiotu z zakresu regulacji prawnoautorskich, pojęcie „działalność twórcza” oznacza, że ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia, na co m.in. wskazuje użycie słowa „każdy”. Semantyczna interpretacja wyrazu „twórczość”, który może wyrażać zarówno sam proces tworzenia, jak też jego wyniki, prowadzi do wniosku, że warunkiem uznania oznaczonego świadczenia intelektualnego za „utwór” jest samodzielne stworzenie określonego bytu niematerialnego ustalonego w jakikolwiek sposób. Indywidualny charakter utworu może być różnie pojmowany. Wymaganie to jednak stanowi wyraźne odesłanie do osoby twórcy, stanowiąc pomost łączący pewien byt niematerialny z określoną osobą w sposób uzasadniający węzeł autorstwa. Nie oznacza to wcale, że utwór musi koniecznie odzwierciedlać cechy indywidualności twórcy, ale że sam przez się musi wyróżniać się od innych takich samych przejawów działalności twórczej w sposób świadczący o jego swoistości, oryginalności i tych wszystkich właściwościach, które sprawiają, że w większym, czy mniejszym stopniu jest on niepowtarzalny i nieposiadający swego wiernego odpowiednika w przeszłości (za: J. Barta [w:] System Prawa Prywatnego. Prawo Autorskie. 2017. LEGALIS 2019). W takim rozumieniu, całość tworzonego przez Wnioskodawcę oprogramowania ma charakter twórczy. Podatnik świadczy i świadczył będzie usługi informatyczne na rzecz Spółki zarejestrowanej zgodnie z prawem Anglii i Walii, w oparciu o zawartą ramową umowę dotyczącą świadczenia usług na rzecz Spółki …. Ogólnym przedmiotem umowy (oraz świadczeń Podatnika w jej ramach) jest współpraca w zakresie świadczenia na rzecz Kontrahentów usług IT jako …. Końcowym odbiorcą usług Wnioskodawcy jest …. z siedzibą w Królestwie Niderlandów - organ podatkowy. Usługi Wnioskodawcy są świadczone z terytorium Polski, w Polsce podlegają one również w całości opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych (po stronie Wnioskodawcy). Również w ramach zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca planuje kontynuowanie działalności przede wszystkim w ramach współpracy z tym samym Kontrahentem, w takim samym modelu (świadczenie usług z Polski, opodatkowanie osiąganych przychodów na terytorium Polski). Ogólnym przedmiotem umowy (oraz świadczeń Podatnika w jej ramach) jest współpraca w zakresie świadczenia na rzecz Kontrahenta usług IT. Podatnik zawarł wyłącznie wskazana powyżej umowę o charakterze ramowym dotyczącą zasad wykonywania współpracy w zakresie świadczenia usług programistycznych. Zgodnie z jej założeniami Podatnik w ramach stałej współpracy z Kontrahentami przenosi na nich całość praw własności intelektualnej (w tym autorskie prawa majątkowe do programów komputerowych) powstałych w wyniku wykonania umowy. Przedmiotem świadczenia usług przez Wnioskodawcę na rzecz Kontrahenta jest przeniesienie autorskich praw majątkowych do oprogramowania. Zgodnie z postanowieniami paragrafu 10 umowy („Intellectual Property”) Podatnik zobowiązał się do przeniesienia na rzecz Kontrahenta całości praw do wszystkich utworów, niezależnie od ich rodzaju powstałych w wyniku wykonania usług na podstawie umowy. Przeniesienie praw autorskich na Kontrahenta ma charakter pełny i obejmuje również pełne zrzeczenie się jakichkolwiek praw osobistych Podatnika do stworzonych utworów. Umowa główna zawiera więc pełną klauzulę regulującą kwestię praw autorskich do utworów tworzonych przez Wnioskodawcę. Zgodnie z postanowieniami umowy, Kontrahentowi Wnioskodawcy przysługują wszelkie prawa majątkowe do wszystkich utworów stworzonych przez Wnioskodawcę, w tym systemów, programów, dokumentacji, utworów, dzieł oraz wszelkich rezultatów usług stworzonych przez Podatnika w ramach wykonywania umowy na wszystkich znanych polach eksploatacji. Zgodnie z umową, Kontrahent może w każdym przypadku bez dalszych opłat zwielokrotniać, utrwalać, udostępniać, wykorzystywać, modyfikować, rozwijać i generalnie korzystać z dostarczonego oprogramowania utwory i rozwiązania na wszystkich polach eksploatacji w każdy możliwy sposób znany obecnie i możliwy do uzyskania w przyszłości, a także swobodnie rozporządzać nabytymi od Wnioskodawcy utworami - na rzecz swoich od odbiorców, bez odrębnego wynagrodzenia płatnego na rzecz Podatnika. Wynagrodzenie Podatnika określane jest jako wynagrodzenie godzinowe (ang. „time and material basis”), rozliczane na podstawie miesięcznych zestawień godzinowych („time sheet”) przesyłanych do Kontrahenta. Umowa w punkcie 10.1 wskazuje że przewidziane w niej wynagrodzenie związane ze świadczeniem przez Podatnika usług zawiera w sobie całość wynagrodzenia Podatnika ze wszystkich tytułów prawnych. Wynagrodzenie należne Podatnikowi ujmuje w sobie honorarium prawnoautorskie należne Mu z tytułu przeniesienia na Kontrahenta autorskich praw majątkowych do oprogramowania. Podatnik zawarł więc wyłącznie jedną umowę pisemną o charakterze głównym dotyczącą zasad wykonywania współpracy. Zgodnie z jej założeniem - Podatnik w ramach stałej współpracy z Kontrahentem przenosi na niego całość praw własności intelektualnej (w tym autorskie prawa majątkowe do programów komputerowych) powstałych w wyniku wykonania umowy wraz ze zrzeknięciem się przez Podatnika wszelkich praw osobistych do utworów stworzonych na podstawie umowy. Podatnik zobowiązał się informować Kontrahenta na piśmie o każdym fakcie stworzenia na rzecz Kontrahenta wszelkich utworów, praw autorskich, czy też innych szeroko określonych praw własności intelektualnej stworzonych w oparciu o postanowienia umowy oraz objętych przeniesieniem praw własności intelektualnej na rzecz Kontrahenta (punkt 10.2 umowy). Na gruncie umowy Wnioskodawca sporządza dodatkowe elementy w prowadzonej ewidencji praw kwalifikowanych, potwierdzające wykonanie umowy oraz przeniesienie na rzecz Kontrahenta Wnioskodawcy poszczególnych stworzonych utworów ujawnionych w ewidencji. Zgodnie z treścią ewidencji, Wnioskodawca każdorazowo oświadcza, że w danym okresie w ramach wykonywanych w oparciu o zawartą umowę obowiązków wykonał wskazane w treści protokołu utwory. Sporządzana ewidencja potwierdza dodatkowo, że wymienione w niej rezultaty stanowią utwory w rozumieniu właściwym przepisów polskiego prawa, w szczególności ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych – oprogramowanie. Ewidencja ta ma charakter wewnętrzny i nie podlega przekazaniu do Kontrahenta, stanowi natomiast podstawę wyliczenia kwot wynagrodzenia Wnioskodawcy podlegającego rozliczeniu w ramach ulgi IP Box (pozwala na ustalenie wysokości przychodu kwalifikowanego). Kontrahent akceptuje takie rozliczenia uiszczając na rzecz Wnioskodawcy kwotę wskazaną w fakturze VAT. Ewidencja w sposób jasny wskazuje przy tym jaka część wynagrodzenia Wnioskodawcy należnego za okres udokumentowany protokołem stanowi, tzw. honorarium prawnoautorskie Wnioskodawcy, tj. wynagrodzenie przypadające na rozporządzenie przez Wnioskodawcę prawami autorskimi do stworzonego na rzecz Kontrahenta oprogramowania. Kwota ta traktowana będzie przez Wnioskodawcę jako przychód podlegający pod ewentualną ulgę IP Box. Odbiór wyników realizacji wszelkich prac wykonywanych na podstawie umowy następował do tej pory i będzie następował w przyszłości, w sposób uzgodniony w tym zakresie przez strony w ramach bieżącego wykonania umowy.

Pod względem technologicznym przedmiotem prac na rzecz Kontrahenta Wnioskodawcy jest oprogramowanie. Prace Podatnika mają na celu udział w tworzeniu dwóch autorskich projektów Kontrahenta.

1. Oprogramowania stanowiącego silnik orkiestracji procesów biznesowych, bazującego na dynamicznie wywoływanych regułach biznesowych (tj. takich w których przeciwieństwie do tradycyjnych rozwiązań orkiestracja nie zakłada ustalonej w trakcie modelowania kolejności i schematów wykonywania czynności), dostosowywanego i wdrażanego u klientów końcowych Kontrahenta.
2. Oprogramowania realizującego orkiestrację procesów biznesowych związanych z obsługą płatników VAT w ramach europejskiego systemu …., w tym budowy nowych komponentów i funkcjonalności. Oprogramowanie to wykorzystuje w innowacyjny sposób narzędzie ….. do orkiestracji procesów typu …. (……), charakteryzujących się dużym wolumenem przetwarzanych instancji. Prace Wnioskodawcy z wykorzystaniem przedmiotowego narzędzia mają charakter prac całkowicie rozwojowych, z uwagi na nieokreślony na ten moment zakres możliwości zastosowania narzędzia do docelowego rozwiązania tworzonego przez Wnioskodawcę. Jednocześnie narzędzie to nie posiada gotowych wzorców programowania procesów …., co powoduje, że to Wnioskodawca de facto musi je tworzyć i powiększać w tym zakresie stan techniki.
   
   

Prace Podatnika polegają na tworzeniu i implementacji rozwiązań w zakresie modelowania procesów biznesowych wyższego rzędu w ramach platformy …... Jego prace obejmowały nowe oprogramowanie, wpływające bądź to na możliwość komercjalizacji produktów przez Kontrahenta, bądź też znacząco wpływające na poszerzenie wewnętrznego oraz zewnętrznego zakresu wiedzy dotyczącego oprogramowania (transfer wiedzy o charakterze wewnętrznym, w ramach zespołów Kontrahenta oraz zewnętrznym, w ramach prezentacji rozwiązań firmom dostarczającym funkcjonalnie podobne rozwiązania). Efektem wszystkich prac Podatnika w projektach i mających za przedmiot oprogramowanie było zdobywanie wiedzy i umiejętności z nowych rozwiązań, zastosowanie nowych programów, aplikacji, wiedzy i umiejętności, czy nowych rozwiązań technologicznych w celu wyprodukowania lepszego produktu. Prace wykonywane przez Podatnika wymagają opracowania optymalnych rozwiązań i charakteryzują się niepewnością co do ich ostatecznego rezultatu, tylko w nieznacznym stopniu sprowadzają się do zwykłego utrzymywania rozwiązań tworzonych przez Wnioskodawcę i Jego Kontrahenta. Prace wykonywane przez Niego, mają na celu również zbudowanie przewagi technologicznej odbiorcy końcowego Jego prac. Prace wykonywane przez Podatnika nie są ograniczone do prostego usuwania błędów w oprogramowaniu, czy też notorycznego, powtarzalnego utrzymania oprogramowania, czy też do czynności o charakterze rutynowym. Jego Prace nie sprowadzają się do powielania rozwiązań zaistniałych na rynku.

W ramach zdarzenia przyszłego, Podatnik ma zamiar kontynuować działalność w identycznym zakresie - w tym i innych projektach - w obszarach opisanych powyżej z tym samym lub innymi Kontrahentami. Podstawowym i jedynym świadczeniem Podatnika w ramach zdarzenia przyszłego będzie tworzenie i sprzedaż oprogramowania (programy komputerowe) związanego z przedmiotem aktualnej działalności, co do których Podatnik przenosił będzie przysługujące Mu autorskie prawa majątkowe, bądź też udzielał licencji na rzecz swych Kontrahentów tworząc prawa kwalifikowane. Wnioskodawca będzie kontynuował w całości prowadzenie działalności badawczo-rozwojowej w zakresie, w jakim prowadzi ją w tej chwili. Rozwiązania tworzone i projektowane przez Podatnika mają i będą miały na celu poprawę oraz rozwój istniejącego stanu wiedzy w zakresie programowania. W ramach prac Podatnika badane i testowane są i będą nowe technologie dostępne na rynku. Wnioskodawca wskazuje, że wszystkie usługi świadczone na rzecz Kontrahentów w ramach istniejącego stanu faktycznego, a także w ramach zdarzenia przyszłego były i będą świadczone na terytorium Polski, gdzie Wnioskodawca prowadzi i będzie prowadził swoją działalność. Wnioskodawca zasadniczo kontynuował będzie świadczenie usług na terytorium Polski.

Wnioskodawca wskazuje, że zgodnie z art. 30cb ust 1 ustawy o PIT, prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję pozwalającą:

1. wyodrębnić w niej każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej,
2. zapewnić ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust 4 ustawy o PIT, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu,
4. dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej,
5. dokonywać zapisów w ewidencji w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług.
   
   

Wnioskodawca kontynuuje prowadzenie ewidencji i będzie prowadził ją również dla praw kwalifikowanych, z których przychody czerpał będzie w ramach zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca tworzy wyłącznie prawa kwalifikowane w postaci autorskich praw do programu komputerowego. Wnioskodawca nie tworzy innego rodzaju praw kwalifikowanych (w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT) Wytwarzane, rozwijane i ulepszane przez Wnioskodawcę oprogramowanie stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (tj. utwór w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych). Tworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie cechuje się oryginalnością i indywidualnością, niezbędnymi do uznania jej za przejaw działalności twórczej Wnioskodawcy. Tworzone przez Wnioskodawcę prawa kwalifikowane w postaci autorskich praw do programu komputerowego podlegają ochronie prawnej w szczególności o przepisy rozdziału 7 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (art. 74 i nast. ustawy). Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Oczekiwanym zarówno przez Wnioskodawcę jak i Jego Kontrahentów celem prac jest nowe prawo kwalifikowane i związana z nim nowa wiedza, występująca w porównaniu z istniejącymi zasobami wiedzy w przemyśle i branży. Działalność Wnioskodawcy w ramach projektu prowadzi (musi prowadzić) do wyników, które są nowe dla Wnioskodawcy (lub Jego Kontrahentów) i nie są jeszcze w sposób powszechny wykorzystywane w gospodarce. Branża Wnioskodawcy jest branżą wysoce innowacyjną w perspektywie pozostałych branż gospodarki. Na potrzeby rozpoznania możliwości zastosowania ulgi IP Box w działalności Wnioskodawca poddał swą działalność pod ocenę niezależnego audytora. W ocenie audytora, prowadzona przez Wnioskodawcę działalność spełnia przesłanki do uznania jej za działalność badawczo-rozwojową, a tworzone przez Wnioskodawcę autorskie prawa do programów komputerowych stanowią prawa kwalifikowane w rozumieniu przepisów ustawy o PIT, regulujących zastosowanie ulgi IP Box. Powyższe okoliczności pozwalają przyjąć, że Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową i w jej ramach tworzy kwalifikowane prawa własności intelektualnej w postaci oprogramowania komputerowego.

W piśmie z dnia 8 lipca 2021 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi od 1 czerwca 2016 r., zgodnie z wpisem do Centralnej Ewidencji Informacji o Działalności Gospodarczej i od chwili jej rozpoczęcia (tj. od 1 czerwca 2016 r.) jest ona związana z wytwarzaniem oprogramowania komputerowego. Wnioskodawca wskazuje, że w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej prowadzi prace rozwojowe - prace te prowadzone są w sposób zdefiniowany w art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce i są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Wnioskodawca wyjaśnia, że wykonywana przez Niego działalność jest prowadzona w sposób zorganizowany oraz w sposób systematyczny, z zachowaniem jej ciągłości oraz z wykorzystaniem aktualnych metodyk pracy stosowanych w branży IT, umożliwiających skuteczną realizację celów z uwzględnieniem ewentualnej ewolucji projektów w trakcie ich realizacji. Prowadzone przez Wnioskodawcę prace objęte są harmonogramem, potwierdzanym każdorazowo z Jego Kontrahentami. Celem podejmowanych w sposób systematyczny działań Wnioskodawcy jest zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań informatycznych. Wnioskodawca jednoznacznie wskazuje, że Jego działalność jest działalnością twórczą, stanowiącą przedmiot prawa autorskiego w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Działalność ta jest prowadzona w sposób systematyczny. Działalność ta ma za przedmiot przede wszystkim prowadzenie prac rozwojowych w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Prace rozwojowe to działalność, która obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń (patrz art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce). Wnioskodawca prowadzi jednak również badania naukowe. Badania naukowe, prowadzone przez Wnioskodawcę, mają i będą miały formę badań aplikacyjnych w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, rozumianych jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń. Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową rozpatrywaną w ramach zastosowania ulgi od 2020 r., od tego roku osiąga również uwzględniane w zakresie ulgi dochody. Wnioskodawca wyjaśnia, że w zakresie przychodów z działalności gospodarczej kwalifikowanych do ulgi, Jego przychody są przychodami z tytułu autorskiego praw do programu komputerowego (przychodami z tytułu zbycia autorskiego prawa majątkowych do stworzonego/rozwiniętego przez Wnioskodawcę oprogramowania). Wnioskodawca wskazuje, że w przypadku, gdy rozwija/ulepsza oprogramowanie komputerowe - to wynikiem działań Wnioskodawcy jest nowy utwór (tj. nowe kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci nowego autorskiego prawa do programu komputerowego), podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wszystkie wymienione we wniosku i realizowane dla Kontrahenta efekty pracy stanowią odrębne programy komputerowe i są odrębnym przedmiotem ochrony prawnoautorskiej, jako utwory samodzielne lub utwory zależne. Wnioskodawca zasadniczo rozwija oprogramowanie komputerowe wytworzone przez siebie. Niewykluczone są jednak sytuacje, w której Kontrahent Wnioskodawcy udostępnia Mu własne oprogramowanie celem wykonania na nim prac rozwojowych, a powstałe w tym wyniku prawa autorskie Wnioskodawcy są przenoszone na rzecz Kontrahenta.

Wnioskodawca wskazuje, że w ramach świadczonych usług dochodziło do następującej sekwencji zdarzeń związanych ze świadczeniem przez Wnioskodawcę usług:

1. Wytworzenie/rozwijanie/ulepszanie przez Wnioskodawcę oprogramowania (programu komputerowego) w prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej - przede wszystkim oprogramowania stworzonego już wcześniej przez Wnioskodawcę, względnie, oprogramowania należącego do Kontrahenta co do którego Kontrahent zlecił czynności Wnioskodawcy (Kontrahent Wnioskodawcy jako właściciel oprogramowania miał pełne prawo do takiego dysponowania swoim oprogramowaniem);
2. Przeniesienie przez Wnioskodawcę autorskich praw majątkowych do oprogramowania na rzecz Jego Kontrahentów;
3. Dalszy rozwój i ulepszanie oprogramowania przez Kontrahenta Wnioskodawcy, jako właściciela autorskich praw majątkowych do oprogramowania wytworzonego przez Niego, również przy udziale Wnioskodawcy oraz z wykorzystaniem jego usług świadczonych w sposób ciągły.
   
   

Z momentem przeniesienia praw autorskich, zgodnie z punktem II, to Kontrahent Wnioskodawcy nabywa pełne władztwo nad oprogramowaniem dostarczonym przez Wnioskodawcę - zasadniczo więc, zachowuje on pełną swobodę w dalszym rozwoju, czy ulepszaniu tego oprogramowania. Czynności te wykonywane są jednak w porozumieniu z Wnioskodawcą, a także przez samego Wnioskodawcę w ramach liniowej charakterystyki świadczonych przez Wnioskodawcę usług.

Jednocześnie, do wykonywania przez Wnioskodawcę dalszych czynności związanych z rozwijaniem i ulepszaniem oprogramowania w ramach punktu III powyżej nie jest konieczne oraz niezbędne udzielenie Wnioskodawcy przez Jego Kontrahenta tzw. licencji wstecznej, służącej pracom nad programami już dostarczonymi przez Wnioskodawcę. Prace te wykonywane są w ramach dalszej współpracy, a wskazane dalsze prace objęte są kolejnymi przeniesieniami praw autorskich przez Wnioskodawcę do nowych utworów powstałych podczas rozwijania utworów dostarczonych uprzednio przez Wnioskodawcę na rzecz Kontrahentów. Ewentualnie, prace te uznawane są w całości jako naprawa błędów w dostarczonym przez Wnioskodawcę oprogramowaniu, w ramach ciążących na Wnioskodawcy w stosunku do jego Kontrahentów obowiązków umownych w tym zakresie (naprawa ta nie oznacza jednak, że czynności Wnioskodawcy sprowadzają się do rutynowego naprawiania błędów i utrzymywania produktów). Wnioskodawca wskazuje, że każdorazowo przenosi - a w ramach zdarzenia przyszłego będzie również przenosił w przyszłości - wszelkie autorskie prawa do własności intelektualnej, łącznie z udzielaniem zgody na wykonywanie zależnych praw autorskich i prawem udzielania zgody na takie wykonywanie praw innym podmiotom. Wnioskodawca wyjaśnia, że dochody w związku z tworzeniem i rozwijaniem oprogramowania, które zamierza objąć preferencyjną stawką podatkową uzyskuje z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do oprogramowania. Wnioskodawca na ten moment nie uzyskuje innego rodzaju dochodów niż te ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej i nie rozważa, ani nie przewiduje uzyskiwania innego rodzaju dochodów niż te pochodzące ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Wnioskodawca wyjaśnia, że uzyskiwane przez Niego od Kontrahenta wynagrodzenie za wykonanie usług, obejmuje również przychody z tytułów świadczenia usług innych, niż te związane z przeniesieniem praw autorskich (np. usługi utrzymania oprogramowania nieskutkujące powstaniem praw autorskich, inne usługi niematerialne o charakterze programistycznym). Wnioskodawca ujmuje takie usługi w odrębnej pozycji faktury, a w przypadku braku takiej możliwości, kwoty związane z takimi usługami Wnioskodawca wyodrębnia w prowadzonej ewidencji i ujmuje w dodatkowych protokołach ze świadczenia usług, sporządzanych samodzielnie przez Wnioskodawcę lub wraz z Kontrahentem tak, aby w sposób jasny wyodrębnić przychody podlegające uldze i związane z przeniesieniem autorskich praw majątkowych. Wnioskodawca zamierza stosować preferencyjną stawkę podatku jedynie w odniesieniu do tych części przychodu uzyskiwanego od Kontrahenta, która stanowi zapłatę za przeniesienie praw autorskich do programu komputerowego. Wnioskodawca wyjaśnia, że pierwszy dochód, do którego zamierza zastosować preferencyjną stawkę podatku osiągnął w styczniu 2020 r. Wnioskodawca prowadzi odrębną ewidencję o której mowa w art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od stycznia 2020 r. Ewidencja ta nie jest prowadzona od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej, z uwagi na to, że Wnioskodawca rozpoczął jej prowadzenie dopiero w związku z powzięciem zamiaru stosowania preferencyjnej stawki podatku.

Wnioskodawca wyjaśnia, że w odrębnej ewidencji, o której mowa we wniosku wyodrębnia każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Wnioskodawca ponosi samodzielną i pełną odpowiedzialność za rezultat oraz wykonywanie opisanych we wniosku czynności, a w ramach zdarzenia przyszłego, zamierza na takich samych zasadach ponosić odpowiedzialność wobec przyszłych Kontrahentów. Wnioskodawca ponosi w związku z tym samodzielnie ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną przez siebie działalnością.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (pytanie Nr 2 ostatecznie sformułowano w uzupełnieniu wniosku):

1. Czy do osiąganych przez Wnioskodawcę w opisanym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym przychodów ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (oprogramowania - autorskich praw do programu komputerowego) znajdzie zastosowanie stawka podatku 5%, przewidziana w art. 30ca ustawy o PIT?
2. Czy wykonywana przez Wnioskodawcę działalność badawczo - rozwojowa polegająca na tworzeniu programów komputerowych (oprogramowania) może stanowić działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o PIT?
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy (uwzględniając informacje zawarte w uzupełnieniu wniosku), Wnioskodawca stoi na stanowisku, że do osiąganych przez Niego przychodów związanych z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej w postaci autorskich praw do programu komputerowego znajdzie zastosowanie przewidziana w art. 30ca ustawy o PIT stawka podatku w wysokości 5%.

Zgodnie z przepisami ustawy o PIT (w szczególności art. 30ca ustawy o PIT i nast.), dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej podlegającym preferencyjnemu opodatkowaniu jest dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty został:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.
   
   

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z wprowadzonej powyższym przepisem ulgi jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus dotyczącej kwalifikacji oraz rozliczenia przychodów uzyskiwanych ze źródeł kwalifikowanych.

Wnioskodawca wskazuje przy tym, że tworzone/rozwijane/ulepszane przez Niego oprogramowanie tworzone/rozwijane/ulepszane jest, w ocenie Wnioskodawcy, w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Zauważyć przy tym należy, że zarówno przepisy ustawy o PIT, jak i bliźniacze przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1406, z późn zm., dalej: „ustawy o CIT”) posługują się zbieżnymi siatkami pojęciowymi w zakresie przepisów dotyczących działalności badawczo-rozwojowej, wszelkie więc uwagi orzecznicze oraz doktrynalne w zakresie przepisów jednej z ustaw mają uniwersalne znaczenie dla interpretacji przepisów drugiej regulacji.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Jak wskazuje się w literaturze przedmiotu, aby daną działalność uznać w myśl definicji zawartych w ustawach o podatkach dochodowych za działalność badawczo-rozwojową, działalność ta łącznie powinna spełnić przesłanki uznania ją za działalność:

• twórczą,
  

• obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe,
  

• podejmowaną w sposób systematyczny,
  

• podejmowaną w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.
  
  

Działalnością badawczo-rozwojową w rozumieniu wskazanych regulacji nie jest zatem jakakolwiek działalność badawcza i rozwojowa (działalność polegającą na prowadzeniu badań naukowych i prac rozwojowych), ale taka, którą charakteryzują pozostałe cechy wymienione w omawianym przepisie (twórczy i systematyczny charakter, podejmowanie w określonym celu) (tak też: K. Gil, A. Obońska, A. Mfacławczyk, A. Walter (red ), Podatek dochodowy od osób prawnych, Komentarz, Wyd. 3., Warszawa 2019).

Definiując badania naukowe (art. 5a pkt 39 ustawy o PIT - dzielące się na badania podstawowe oraz badania aplikacyjne) oraz prace rozwojowe (art. 5a pkt 40 ustawy o PIT), ustawa o PIT odsyła do definicji wskazanych pojęć ujętych w ustawie z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U z 2021 r., poz. 478, z późn. zm.)

Zgodnie z zawartymi w art. 4 ust. 2 i 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce definicjami:

• badania podstawowe rozumiane są jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
  

• badania aplikacyjne rozumiane są jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do ruch znaczących ulepszeń;
  

• prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.
  
  

Jak wskazuje Ministerstwo Finansów w wydanych w dniu 15 lipca 2019 r. Objaśnieniach podatkowych do ulgi IP BOX: „Kwalifikowane IP musi zostać wytworzone rozwinięte lub ulepszone w ramach prowadzonej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej. To oznacza, ze zakres działalności badawczo-rozwojowej będzie zawsze obejmować całość działań podatnika zmierzających do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP oraz, że działania te nigdy nie będą wykraczać poza działalność badawczo-rozwojową. Innymi słowy, zakres działalności badawczo-rozwojowej:

• najczęściej będzie szerszy niż zakres działalności prowadzącej do wytworzenia rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP lub
  

• w nielicznych przypadkach będzie całkowicie pokrywać się z zakresem działalności prowadzącej do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP.”
  
  

W perspektywie działalności Wnioskodawcy, aby prace w danym projekcie zakwalifikować jako prace i prawa wytworzone w ramach działalności badawczo-rozwojowej, pace te co najmniej po części muszą cechować się następującymi cechami:

1. Ukierunkowaniem na nowe odkrycia (nowatorskość) - oczekiwanym celem projektu badawczo-rozwojowego Wnioskodawcy jest nowa wiedza, występująca w porównaniu z istniejącymi zasobami wiedzy w przemyśle. Działalność B+R w ramach projektu musi prowadzić do wyników, które są nowe dla Wnioskodawcy (lub jego Kontrahentów) i nie są jeszcze w sposób powszechny wykorzystywane w zagospodarowanej przez działalność Wnioskodawcy (lub jego Kontrahentów) branży. Zgodnie z przyjętym przez Wnioskodawcę założeniem element nowatorskości może pojawić się w ramach projektu polegającego na odtworzeniu istniejących wyników w którym ujawnione zostają potencjalne rozbieżności z poprzednimi wynikami lub przyjętymi w projekcie rozwiązaniami (w postaci np. zastąpienia zastanego oprogramowania oprogramowaniem o nowym charakterze).

Z uwagi na kryterium nowatorskości, w prowadzonych pracach badawczo - rozwojowych absolutnie zabronione są działania Wnioskodawcy mające na celu:
• kopiowanie cudzych rozwiązań,
  
• odtwarzanie cudzych rozwiązań,
  
• zaangażowanie inżynierii odwrotnej (reverse engineering) jako środka do osiągnięcia celów projektu,
  
• korzystanie z rozwiązań chronionych prawami autorskimi oraz prawami własności intelektualnej i przemysłowej podmiotów trzecich.

Czynności takie jasno zakazane są również przez Kontrahentów Wnioskodawcy.

2. Opieraniem się na oryginalnych nieoczywistych koncepcjach i hipotezach (twórczość prac) - prace dotyczące tworzenia praw kwalifikowanych powinny nosić charakter prac oryginalnych, nieoczywistych;
3. Niepewnością co do ostatecznego wyniku (nieprzewidywalność) - co nie wyłącza konieczności planowania prac, określenia celów i kryteriów, mierzenia rezultatów w działalności Wnioskodawcy, również przez pryzmat przekazania prac do jego Kontrahentów;
4. Dogłębnym planowaniem i budżetowaniem projektu (metodyczność) - działalność w każdym projekcie powinna być prowadzona w sposób zaplanowany i metodyczny, a wszelka dokumentacja projektowa prowadzona skrupulatnie,
5. rowadzeniem do wyników które mogą być odtwarzane (możliwość przeniesienia lub odtworzenia) - prowadzone w zakresie stworzenia praw kwalifikowanych prace owocować powinny wynikiem dającym możliwość jego transferu, zwłaszcza w zakresie transferu wiedzy oraz transferu kompetencji.
   
   

W ocenie Wnioskodawcy, dokonując kwalifikacji prowadzonej przez siebie działalności powinien On dokonać takiej oceny z własnego punktu widzenia - czy działalność ta, jest np. nastawiona na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań dla Niego. Wskazać bowiem należy, że gdyby ustawodawcy zależało na ograniczeniu zakresu definicji działalności badawczo-rozwojowej tylko do działań (zastosowań) o charakterze nowym w skali światowej znalazłoby to wyraz w brzmieniu przepisów (zob. chociażby – K. Gil, A. Obońska, A Wacławczyk, A. Walter (red.). Podatek dochodowy od osób prawnych, Komentarz, Wyd. 3, Warszawa 2019). Wnioskodawca wskazuje, że jako twórcy przysługują Mu i przysługiwały autorskie prawa majątkowe do ulepszenia i rozwijania oprogramowania (programów komputerowych), podlegające ochronie na gruncie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych – co jednoznacznie przesądza, że przedmiotem przychodów Wnioskodawcy w 2019 r. oraz 2020 r., a także w ramach zdarzenia przyszłego będzie kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Na potrzeby zakwalifikowania prac do stosowania ulgi IP BOX oraz możliwości zakwalifikowania ich jako kwalifikowane prawa własności intelektualnej - posłużyć należy się bowiem przede wszystkim definicją utworu zawartą w art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, jako podstawowego przedmiotu praw kwalifikowanych tworzonych przez Podatnika. Zgodnie z legalną definicją, utworem jest każdy przejaw działalności twórczej, o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości przeznaczenia i sposobu wyrażenia. Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia.

Wszystkie projekty prowadzone przez Wnioskodawcę poddawane są wnikliwej ocenie w celu należytego:

1. Rozpoznania rodzaju prac tworzonych w projektach;
2. Analizy twórczości prowadzonych prac;
3. Ostatecznie ustalenia, czy efekty pracy w projektach mogą zostać zakwalifikowane jako prace badawcze lub prace rozwojowe, a ich efekty określone jako kwalifikowane prawa własności intelektualnej.
   
   

Tylko tego rodzaju prace Wnioskodawca kwalifikuje na bieżąco do zakresu zastosowania ulgi IP BOX - i ujmuje je we prowadzonej na bieżąco ewidencji, spełniając warunek określony w art. 30cb ustawy o PIT. Wnioskodawca zaznacza przy tym, że Jego stanowisko znajduje aktualnie odzwierciedlenie w licznych, pozytywnych interpretacjach organów podatkowych. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 18 marca 2020 r., Nr 0113-KDIPT2-3.4011.749.2019.2.SJ, Organ podatkowy, analizując stan faktyczny zbliżony do tego przedstawionego we wniosku i potwierdzający możliwość zastosowania przez podatnika ulgi IP BOX stwierdził: „Możliwość skorzystania z ulgi lnnovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem, że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa. Dochodem kwalifikującym się do ulgi lnnovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej. Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z Raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym. Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) jest prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych. Z opisu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji i jego uzupełnienia wynika, ze Wnioskodawca prowadzi księgę przychodów i rozchodów i jednocześnie prowadzi odrębną ewidencję dla celów rozliczenia preferencyjnego 5% stawki podatku PIT, tj. wyodrębnia każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej (poprzez wskazywanie kolejnych wersji tworzonego oprogramowania), prowadzi ewidencję pozwalającą na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonej ewidencji wyodrębnia koszty, o których mowa w art. 30ca ustawy o PIT, przypadające na kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Ewidencja taka prowadzona jest od początku realizacji działalność badawczo-rozwojowej zmierzającej do wytworzenia kwalifikowanego IP oraz jest ona prowadzona na bieżąco w sposób systematyczny (…). Na podstawie powyższych informacji należy stwierdzić, że autorskie prawo do oprogramowania komputerowego lub jego części wytwarzane/ulepszone (rozwijane) przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dochód ze zbycia tego prawa lub jego części stanowi kwalifikowany dochód w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w związku z art. 30ca ust. 7 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”.

Do podobnych wniosków doprowadza lektura licznych interpretacji dotyczących identycznych stanów faktycznych obejmujących świadczenie działalności programistycznej przez jednoosobowych przedsiębiorców – zob. chociażby interpretacja indywidualna z dnia 13 marca 2020 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.1.2020.2.AP, interpretacja indywidualna z dnia 13 marca 2020 r., Nr 0113- KDIPT2-3.4011.10.2020.2.PR.

Ponadto, biorąc pod uwagę przedstawiony przez Wnioskodawcę stan faktyczny, a także zdarzenie przyszłe można stwierdzić, że przedmiotem ochrony prawa autorskiego jest oprogramowanie (programy komputerowe) wytwarzane przez Niego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Zdaniem Wnioskodawcy, stanowi ono kwalifikowane prawo własności intelektualnej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o PIT. Zdaniem Wnioskodawcy, ustawa o PIT wskazuje zamknięty katalog praw własności intelektualnych, z których dochód może zostać objęty preferencyjnym opodatkowaniem. Autorskie prawo do programu komputerowego stanowi jedno z praw własności intelektualnych wymienionych w przedmiotowych przepisach.

Przy czym, by można było mówić o „kwalifikowanym” prawie własności intelektualnej, przepis ten wymaga również, aby spełnione zostały dwa kryteria:

1. przedmiot ochrony jest wytworzony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, oraz
2. prawo własności intelektualnej podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.
   
   

Ad 1) Zgodnie z przytoczonym stanem faktycznym i zdarzeniem przyszłym oraz argumentacją zawartą w pytaniu nr 1, przedmiot ochrony jest wytworzony przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej.

Ad 2) Wnioskodawca wskazuje, że jako twórcy przysługują i będą przysługiwały Mu autorskie prawa majątkowe do ulepszenia i rozwijania oprogramowania (programów komputerowych), podlegające ochronie na gruncie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych – co jednoznacznie przesądza, że przedmiotem Jego przychodów w 2019 r. oraz 2020 r., a także w ramach zdarzenia przyszłego, będzie w ocenie Wnioskodawcy, kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

Na potrzeby zakwalifikowania prac do stosowania ulgi IP BOX oraz możliwości zakwalifikowania ich jako kwalifikowane prawa własności intelektualnej - posłużyć należy się bowiem przede wszystkim definicją utworu zawartą w art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych jako podstawowego przedmiotu praw kwalifikowanych tworzonych przez Podatnika. Zgodnie z legalną definicją, utworem jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia. Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia.

Dochód z prawa ochronnego podlega preferencji, o ile mamy do czynienia z prawem podlegającym ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

W ocenie Wnioskodawcy, wszystkie tworzone przez Niego elementy oprogramowania spełniają przesłanki do uznania je za przedmiot ochrony na gruncie prawa autorskiego - a co za tym idzie, mogą być uznane za prawa kwalifikowane na gruncie ulgi IP Box.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego - jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych - oznacza to:

1. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r.– Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r., poz. 85, 374, 695, 875 i 1086),
2. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.
   
   

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce badania naukowe są działalnością obejmującą:

1. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.
   
   

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, należy wyraźnie podkreślić, że w celu stwierdzenia, czy Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazane w art. 5a pkt 38-40 ww. ustawy).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje Słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN, słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji - głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy oraz cytowane przepisy, należy stwierdzić, że przedstawione we wniosku działania Wnioskodawcy spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż są podejmowane w sposób systematyczny, mają charakter twórczy oraz podejmowane są w celu zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Reasumując – podejmowana przez Wnioskodawcę działalność polegająca na tworzeniu programów komputerowych (Oprogramowania) stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Rozpatrując z kolei możliwość skorzystania przez Wnioskodawcę z tzw. ulgi Innovation Box, należy zauważyć, że przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy  Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1. patent,
2. prawo ochronne na wzór użytkowy,
3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213),
8. autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do ust. 4 art. 30ca omawianej ustawy, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

[(a + b) * 1,3]/ (a + b + c + d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

1. prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
2. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,
3. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,
4. nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.
   
   

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.
   
   

Na podstawie art. 30ca ust. 11 ww. ustawy, podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Zgodnie bowiem z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2. prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.
   
   

Stosownie do art. 30cb ust. 2 ww. ustawy, podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 omawianej ustawy: w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z Raportu OECD nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1062, z późn. zm.). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie - definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki zgodnie z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Należy w tym miejscu zauważyć, że podatnik musi przyczynić się twórczo do powstania kwalifikowanego IP, tj. przez wytworzenie, rozwinięcie, lub ulepszenie kwalifikowanego IP. To oznacza, że podatnik, który nabył np. autorskie prawo do programu komputerowego (lub inne kwalifikowane IP), ale nie rozwinął lub nie ulepszył nabytego kwalifikowanego IP, nie będzie mógł skorzystać z preferencyjnego 5% opodatkowania zgodnie z przepisami o IP Box. Rozwinięcie lub ulepszenie przedmiotu ochrony oznacza w szczególności rozbudowanie, poszerzenie zakresu funkcjonalnego albo użyteczności już istniejącego kwalifikowanego IP, niezależnie od tego, czy podatnik uzyskał dodatkową ochronę na to rozwinięcie lub ulepszenie. Decydującym determinantem jest tutaj aspekt faktyczny rozumiany jako rozwinięcie lub ulepszenie istniejącego kwalifikowanego IP w dowolnej postaci, o ile działania te prowadzą do poprawy użyteczności albo funkcjonalności już istniejącego kwalifikowanego IP. Skoro podatnik ulepsza lub rozwija kwalifikowane IP, którego własności nie posiada, to nie może go zbyć. Zbywa on co najwyżej efekty swoich prac badawczo-rozwojowych związanych z ulepszeniem „cudzego” IP. Gdyby zbywał IP, to oznaczałoby, że wytworzył nowe IP, a nie ulepszył już istniejące. Innymi słowy, własność ulepszenia bez własności kwalifikowanego IP nie daje prawa do skorzystania z preferencji, ponieważ trudno przyjąć, że podatnik, który ulepszył na przykład autorskie prawa do IP może zbyć, czy udzielić licencji na program komputerowy skoro nie jest właścicielem „całego IP” (programu komputerowego), tylko jest właścicielem efektów prac związanych z jego ulepszeniem.

Odnosząc powyższe przepisy podatkowe do opisu sprawy, należy wskazać, że:

1. Wnioskodawca w ramach indywidualnej działalności gospodarczej tworzy, rozwija i ulepsza oprogramowanie;
2. Wnioskodawca wykonuje powyższe czynności w ramach prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej spełniającej definicje wskazane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych;
3. w wyniku prowadzonych przez Wnioskodawcę prac powstaje autorskie prawo do programu komputerowego podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych;
4. w przypadku rozwijania oprogramowania również powstaje nowe, odrębne oprogramowanie podlegające ochronie;
5. Wnioskodawca osiąga dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
6. Wnioskodawca od stycznia 2020 r. prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję która umożliwia wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, ustalenie przychodów i kosztów przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz obliczenie dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.
   
   

Mając powyższe na uwadze, dochód z tytułu przeniesienia praw do opisanego przez Wnioskodawcę oprogramowania, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że Wnioskodawca uprawniony jest do preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu uwzględniając 5% stawkę podatku, o której mowa w art. 30ca ww. ustawy, przy spełnieniu warunków formalnych dotyczących prowadzenia odrębnej ewidencji wskazanej w art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Ponieważ Wnioskodawca od stycznia 2020 r. zaprowadził odrębną ewidencję, o której mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to w stosunku do dochodów uzyskanych od momentu zaprowadzenia odrębnej ewidencji może stosować stawkę, o której mowa wyżej. W związku z tym uzyskane w 2020 r. kwalifikowane dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, Wnioskodawca może opodatkować 5% stawką preferencyjną na podstawie art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponadto, Wnioskodawca będzie mógł skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów uzyskiwanych w przyszłości – o ile nie zmieni się stan faktyczny i prawny.

Końcowo zaznaczyć należy, że tutejszy Organ wydając interpretację w trybie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540) jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę oraz Jego stanowiskiem, tym samym Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku ww. postępowań okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe różnić się będzie od stanu występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego o przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
   
   

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.