Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu
ILPB2/415-980/11-2/TR
z 2 stycznia 2012 r.
Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji
Rodzaj dokumentu
interpretacja indywidualna
Sygnatura
ILPB2/415-980/11-2/TR
Data
2012.01.02
Autor
Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Temat
Podatek dochodowy od osób fizycznych --> Koszty uzyskania przychodów
Podatek dochodowy od osób fizycznych --> Źródła przychodów --> Przychody ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych
Słowa kluczowe
koszty uzyskania przychodów
prawa autorskie
prawa majątkowe
twórczość
utwory
Istota interpretacji
Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.
Wniosek ORD-IN 555 kB
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 30 września 2011 r. (data wpływu: 4 października 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika – jest prawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 4 października 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika. W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe. Wnioskodawca (dalej: Spółka) świadczy usługi medyczne w zakresie diagnostyki, tworząc i prowadząc niepubliczne zakłady opieki zdrowotnej, w których przeprowadzane są badania z wykorzystaniem wysokiej klasy sprzętu diagnostycznego. Spółka planuje wprowadzenie nowego systemu wynagradzania grupy pracowników, którym objęte będą osoby zajmujące m.in. następujące stanowiska: dyrektora ds. rozwoju, dyrektora ds. handlowych oraz dyrektora ds. medycznych. Do obowiązków osób, które objęte będą nowym systemem wynagrodzeń, należą zarówno czynności o charakterze zarządczo-administracyjnym, jak i prace o charakterze twórczym. Prace twórcze obejmują np. następujące czynności:
Zdaniem Spółki, efekty twórczej działalności pracowników, którzy mają być objęci nowym systemem wynagradzania, stanowią utwory w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 2004 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W związku z tym, Spółka zamierza w aneksach do umów o pracę zawartych z wybranymi pracownikami, zawrzeć odpowiednie postanowienia potwierdzające m.in., że zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych przenoszą na Spółkę prawa autorskie do wytworzonych przez nich w ramach stosunku pracy utworów, za co otrzymują stosowne wynagrodzenie. Nowy system wynagradzania pracowników zakłada, iż ich wynagrodzenie zasadnicze będzie obejmowało dwie części: wynagrodzenie za wykonywanie obowiązków służbowych o charakterze zarządczo-administracyjnym oraz wynagrodzenie za przeniesienie przez pracowników na pracodawcę praw autorskich do wytworzonych przez nich w ramach stosunku pracy utworów, objętych ochroną prawa autorskiego (dalej: honorarium autorskie). Umowy o pracę będą określały jaka część wynagrodzenia obejmować będzie honorarium autorskie. Sposób określenia honorarium autorskiego będzie następujący:
Spółka będzie prowadzić ewidencję utworów wytworzonych przez pracowników. W związku z powyższym zadano następujące pytanie. Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Spółka postąpi prawidłowo obliczając i odprowadzając podatek dochodowy od osób fizycznych, stosując do części wynagrodzenia pracowników stanowiącego honorarium autorskie, obliczone w sposób opisany powyżej, koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a do pozostałej części ich wynagrodzenia koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 2 ww. ustawy... Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Spółka postąpi prawidłowo obliczając i odprowadzając podatek dochodowy od osób fizycznych, stosując do części wynagrodzenia pracowników stanowiącego honorarium autorskie, obliczone w sposób opisany powyżej, koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a do pozostałej części ich wynagrodzenia – koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 2 ww. ustawy. Zgodnie z art. 31 ustawy o PIT zakłady pracy są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od nich m.in. przychody ze stosunku służbowego i stosunku pracy. Jak zostało wskazane w opisanej sytuacji, Spółka zatrudnia pracowników. W związku z tym, na Spółce ciążą obowiązki płatnika w odniesieniu do wynagrodzeń pracowników Spółki. Ogólną zasadę dotyczącą kosztów uzyskania przychodów z tytułu stosunku pracy określa art. 22 ust. 2 ustawy o PIT. Natomiast art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o PIT normuje szczególny tryb ustalania kosztów uzyskania określonej kategorii przychodów – a mianowicie przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzaniu przez nich tymi prawami. Przepis ten przewiduje, że koszty te ustala się w wysokości 50% uzyskanego przychodu. Przez odwołanie do odrębnych przepisów należy rozumieć ustawę o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z art. 1 ust. 1 tej ustawy przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). Ust. 2 tego artykułu wskazuje, że przedmiotem prawa autorskiego są utwory m.in. wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe). W ocenie Spółki, określone czynności wskazane w opisanej sytuacji wykonywane przez osoby zatrudnione na stanowiskach dyrektora ds. rozwoju, dyrektora ds. handlowych oraz dyrektora ds. medycznych (np. tworzenie strategii rozwoju firmy, prognoz biznesowych tworzenie procedur i polityk wewnętrznych, przygotowywanie projektów materiałów rekrutacyjnych i reklamowych) stanowią działalność twórczą charakteryzującą się oryginalnością i niepowtarzalnością. Dlatego wyniki tej działalności są utworami i korzystają z ochrony na postawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, jeżeli ustawa lub umowa o pracę nie stanowi inaczej, pracodawca, którego pracownik stworzył utwór w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy, nabywa z chwilą przyjęcia utworu autorskie prawa majątkowe w granicach wynikających z celu umowy o pracę i zgodnego zamiaru stron. Jak zostało wskazane w opisanej sytuacji, w związku z wprowadzeniem nowego systemu wynagrodzeń, z pracownikami zatrudnionymi na określonych stanowiskach zawarte zostaną aneksy do umów o pracę. Postanowienia aneksów doprecyzują, iż pracownicy ci przenoszą na spółkę prawa autorskie do stworzonych w ramach stosunku pracy utworów i w zamian za to otrzymywać będą honorarium autorskie. Nowy system wynagrodzeń pracowników zajmujących określone stanowiska będzie wyodrębniał część wynagrodzenia, która stanowi zapłatę za przeniesienie na Spółkę praw autorskich do wytworzonych w ramach stosunku pracy utworów – określony zostanie przybliżony przedział procentowego udziału honorarium autorskiego w całym wynagrodzeniu danego pracownika. Rzeczywista wysokość honorarium autorskiego ustalana będzie stosownie do faktycznego czasu pracy poświęconego na działalność twórczą, wskazanego przez pracownika w comiesięcznych zestawieniach akceptowanych przez pracodawcę, a wyniki tej pracy będą odpowiednio ewidencjonowane. A zatem, przychody stanowiące honorarium autorskie należy uznać za związane z rozporządzaniem przez pracownika prawami autorskimi do stworzonych w ramach stosunku pracy utworów. W konsekwencji, zdaniem Spółki, do części wynagrodzenia stanowiącej honorarium autorskie, ustalone we wskazany powyżej sposób, należy zastosować koszty uzyskania przychodów o którym mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o PIT, ponieważ:
Zdaniem Spółki, do pozostałej części wynagrodzenia (za wykonywanie innych czynności – o charakterze administracyjno-zarządczym) należy zastosować koszty o których mowa w art. 22 ust. 2 ustawy o PIT. Jak wskazał Zainteresowany, prawidłowość stanowiska Spółki potwierdzają tezy interpretacji indywidualnych wydanych w podobnych stanach faktycznych, np.:
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe. Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta. Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Zgodnie zaś z art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Koszty uzyskania przychodów regulują przepisy Rozdziału 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Na podstawie art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Pracownikowi uzyskującemu przychody m.in. z tytułu stosunku pracy przysługuje, zgodnie z przepisem art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odliczenie jednej, pełnej miesięcznej normy kosztów uzyskania przychodów niezależnie od wymiaru czasu pracy. Inaczej jest traktowana sprawa kosztów uzyskania przychodów twórców i autorów zatrudnionych na umowę o pracę. O zastosowaniu 50% kosztów uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich decyduje fakt uzyskania przychodu jako wynagrodzenia za wykonanie czynności (utworu), będącej przedmiotem prawa autorskiego. Stosownie do przepisu art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania niektórych przychodów określa się z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami - w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód. Na podstawie art. 22 ust. 10 ww. ustawy, jeżeli podatnik udowodni, że koszty uzyskania przychodów były wyższe niż wynikające z zastosowania normy procentowej określonej w ust. 9 pkt 1-4 i pkt 6, koszty uzyskania przyjmuje się w wysokości kosztów faktycznie poniesionych. Jak z powyższego wynika, o zastosowaniu podwyższonych kosztów uzyskania przychodów decyduje wyłącznie fakt osiągnięcia przez podatnika przychodu za wykonanie czynności (utworu) będącej przedmiotem prawa autorskiego. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęć użytych w art. 22 ust. 9 pkt 3 tejże ustawy, takich jak np. „twórca”, „korzystanie przez twórców z praw autorskich” lub pojęć z nimi związanych, jak np. „utwór”, zaś ustawodawca odsyła w tym względzie do odrębnych przepisów, przez które należy rozumieć ustawę z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 ze zm.). Stosownie do treści art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). W świetle art. 1 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory:
Przychody z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich lub artystów wykonawców z praw pokrewnych albo rozporządzania tymi prawami występują wówczas, gdy spełnione są dwie przesłanki. Po pierwsze, konieczne jest wystąpienie przedmiotu praw majątkowych w postaci utworu lub artystycznego wykonania. Po drugie zaś, osiągnięty przychód musi być bezpośrednio związany z korzystaniem z określonych praw autorskich lub pokrewnych albo rozporządzaniem nimi, stanowić skutek takiego korzystania lub rozporządzenia w postaci odpowiedniego wynagrodzenia autorskiego lub wykonawczego. W umowach, które towarzyszą zamawianiu utworów, strony powinny wyraźnie postanowić, iż przedmiotem zamówienia jest właśnie dobro niematerialne, podlegające ochronie na mocy ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Kwestie prawne związane z powstaniem i nabyciem prawa autorskiego do utworów pracowniczych reguluje art. 12 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z ust. 1 tego przepisu, jeżeli ustawa lub umowa o pracę nie stanowią inaczej, pracodawca, którego pracownik stworzył utwór w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy, nabywa z chwilą przyjęcia utworu autorskie prawa majątkowe w granicach wynikających z celu umowy o pracę i zgodnego zamiaru stron. W razie zatem wykonywania na podstawie jednej umowy o pracę czynności, zarówno chronionych prawem autorskim, jak i nie będących przedmiotem prawa autorskiego, pozbawionych cech twórczych, z umowy tej powinno wynikać, jaka część wynagrodzenia obejmuje wynagrodzenie z tytułu korzystania z prawa autorskiego, a jaka część dotyczy czynności nie chronionych prawem autorskim. Tylko bowiem takie rozróżnienie, jak również dokumentowanie prac – utworów chronionych prawem autorskim oraz wypłaconych wynagrodzeń z tego tytułu, daje podstawę do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów przy zapewnieniu właściwej realizacji obowiązków płatnika w zakresie prawidłowego obliczania i poboru zaliczek na podatek dochodowy. Podkreślenia przy tym wymaga, że zakwalifikowanie, czy wykonywana praca w ramach umowy o pracę jest przedmiotem prawa autorskiego jest obowiązkiem płatnika, który dokonuje świadczeń z tego tytułu. Z informacji zawartych we wniosku wynika, że zdaniem Zainteresowanego (Spółki), efekty twórczej działalności pracowników, którzy mają być objęci nowym systemem wynagradzania, stanowią utwory w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 2004 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W związku z tym, Spółka zamierza w aneksach do umów o pracę zawartych z wybranymi pracownikami, zawrzeć odpowiednie postanowienia potwierdzające m.in., że zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych przenoszą na Spółkę prawa autorskie do wytworzonych przez nich w ramach stosunku pracy utworów, za co otrzymują stosowne wynagrodzenie. Nowy system wynagradzania pracowników zakłada, iż ich wynagrodzenie zasadnicze będzie obejmowało dwie części: wynagrodzenie za wykonywanie obowiązków służbowych o charakterze zarządczo-administracyjnym oraz wynagrodzenie za przeniesienie przez pracowników na pracodawcę praw autorskich do wytworzonych przez nich w ramach stosunku pracy utworów, objętych ochroną prawa autorskiego (dalej: honorarium autorskie). Umowy o pracę będą określały jaka część wynagrodzenia obejmować będzie honorarium autorskie. Sposób określenia honorarium autorskiego będzie następujący:
Spółka będzie prowadzić ewidencję utworów wytworzonych przez pracowników. Reasumując, stwierdzić należy, iż jeżeli czynności o charakterze twórczym wykonywane będą na podstawie przedmiotowych umów o pracę, z których będzie wynikało, jaka część wynagrodzeń obejmuje pracę twórczą i jednocześnie praca ta będzie niepowtarzalna, będzie miała indywidualny charakter oraz będzie spełniała przesłanki utworu określone w ww. ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych, to do przychodów pracowników osiągniętych z tego źródła powinny mieć zastosowanie podwyższone 50% koszty uzyskania przychodów, zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednakże koszty uzyskania przychodów w wysokości 50% będą mogły być zastosowane tylko do tej części wypłaconych wynagrodzeń za pracę, które będą stanowiły dla pracowników Wnioskodawcy przychód z tytułu praw autorskich. Odnosząc się natomiast do kwestii części wynagrodzeń, które nie będą stanowiły dla pracowników Wnioskodawcy przychodu z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich, należy stwierdzić, że wynagrodzenia obliczane w owej części nie będą mogły pozostawać w uchwytnym związku przyczynowo-skutkowym z działaniami twórczymi, kreującymi utwory w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Tym samym, metoda ustalania kosztów uzyskania przychodów, o której mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie będzie miała zastosowania do omawianych części wynagrodzeń. Do tychże części przedmiotowych wynagrodzeń winny więc być zastosowane koszty uzyskania przychodów według zasad ogólnych, określonych w art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w odniesieniu do zadanego we wniosku pytania podatkowego należało uznać za prawidłowe. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Jednocześnie, w odniesieniu do przywołanych przez Zainteresowanego rozstrzygnięć organów podatkowych, tut. Organ informuje, że wydane zostały one w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania, ani konsekwencji wiążących, w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno. |
doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.