Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy
ITPB3/423-356/14/PS
z 19 listopada 2014 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 25 kwietnia 2014 r. (data wpływu 8 sierpnia 2014 r.) uzupełnionym na formularzu ORD -IN z dnia 9 listopada 2014 r. (data wpływu 12 listopada 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych związanych ze sprzedażą nieruchomości – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 8 sierpnia 2014 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych związanych ze sprzedażą nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Decyzją ks. abpa została utworzona nowa Parafia pw. św. X, która została wydzielona z istniejącej Parafii pw. Y. Parafia Y przekazała majątek znajdujący się w obrębie granic miejscowości należących do nowej parafii. Przekazanie majątku odbyło się aktem notarialnym jako darowizna i została zwolniona z opłat podatkowych.

Życie nowej gminy (wspólnoty) parafialnej związane jest ściśle z miejscem wykonywania nie tylko posługi duszpasterskiej jakim jest kościół, ale także Dom Parafialny, jakiego na tym terenie brakuje. Parafia rozpoczęła zatem działania mające na celu budowę Domu Parafialnego i podjęła decyzję o przekształceniu posiadanej działki rolnej w Ł., na budowlaną, którą zamierza w części po podziale zbyć.

Dochód ze sprzedaży ma natomiast być w całości przeznaczony na sfinansowanie budowy niezbędnego nowego obiektu jakim jest Dom Parafialny wraz z kaplicą, czyli na działalność statutową Kościoła Katolickiego, a nie gospodarczą.

Niewykluczone jest, że sprzedaż nastąpi jeszcze przed upływem pięciu lat od przejęcia nieruchomości, przez nowopowstałą parafię, która jednakże jest kontynuatorem posiadania własności - należącej ponad 10 lat do tego samego związku wyznaniowego (Parafia Matka – z której wydzielono nową jednostkę organizacyjną Kościoła Katolickiego).

W uzupełnieniu wniosku z dnia 9 listopada 2014 r. (data wpływu 12 listopada 2014 r.) Wnioskodawca wskazuje, że działka leży w obszarze ..., w związku z tym do ochrony środowiska należy określenie, czy można na niej budować, a jeśli tak, to ile może powstać budynków na tej działce. Parafia złożyła dokumenty wnioskując o możliwość powstania 14 budynków, a więc 14 działek. Obecnie wniosek jest w trakcie rozpatrzenia. Z tych 14 działek Parafia planuje sprzedać tylko tyle, ile wymagane będzie do sfinansowania budowy domu parafialnego. Prawdopodobnie sprzedaż do 5 działek powinna wystarczyć na zamknięcie budowy. Również sprzedaż działek jest ograniczona decyzja księdza arcybiskupa ..., który pozwolił na sprzedaż tylko tylu działek, aby sfinansować tą niezbędną dla funkcjonowania Parafii budowę.

Pozostałe działki posłużą w przyszłości Parafii do zabezpieczenia swojej działalności duszpasterskiej. Ksiądz biskup zlecił aby wraz z rozwojem miejscowości w przyszłości na tych działkach wybudować kościół wraz z plebanią oraz zapleczem katechecznym.

Parafia oświadcza również, że sprzedaż działek ma na celu uzyskanie środków na budowę plebani, będzie działaniem jednorazowym, polegającym na wysprzedaży posiadanego majątku, a wszystkie działki będą jednocześnie zaoferowane do sprzedaży. Możliwa jest jedna transakcja. Parafia po dokonaniu sprzedaży nie zamierza w dalszym ciągu zajmować się sprzedażą nieruchomości.

Nieruchomość nie była przedmiotem ani umowy najmu, czy umowy dzierżawy lub użyczenia, pozostawała w posiadaniu Parafii.

Z uwagi na położenie działki w obszarze ..., warunkiem koniecznym według rozeznania możliwości ich zbycia jest otrzymanie z opinii z Ochrony środowiska, a ta wydawana jest tylko przy określaniu warunków zabudowy. W związku z długą procedurą opiniowania, która jest potrzebna do wydania zgodny przez Urząd Ochrony Środowiska, Parafia rozpoczęła tą procedurę i wystąpiła o warunki zabudowy. Obecnie procedura jest w toku i nie wiadomo ile czasu jeszcze potrwa.

Parafia wystąpiła więc o warunki, ale nie po to, aby podwyższyć wartość nieruchomości, ale po to, aby w ogóle było możliwa ich sprzedaż.

Działka nie jest uzbrojona i Parafia oświadcza, że przed sprzedażą działek Parafia nie będzie ich uzbrajać.

Przy sprzedaży wystarczające będzie wywieszenie informacji na działce o sprzedaży. Parafia nie planuje korzystania z żadnych biur ani portali internetowych pośredniczących w sprzedaży.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z powyższym sprzedaż przez parafię będącą kościelną osobę prawną, która nie prowadzi działalności gospodarczej nieruchomości rolnej przeznaczonej w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego pod budownictwo mieszkaniowe podlega opodatkowaniu podatkiem VAT i dochodowym od osób prawnych, zarówno przed upływem pięciu lat od przejęcia działki jak i po upływie?

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. Wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług będzie przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.

Wnioskodawca wskazuje, że sprzedawane działki będące w jej zasobach, nie były nabyte celem ich dalszej odsprzedaży z zyskiem. Parafia otrzymała je jako własne mienie w momencie utworzenia. Nie było zatem pierwotnym zamiarem Parafii zbycie wspominanych nieruchomości. Decyzja taka została podjęta dopiero później, w momencie analizy możliwości finansowych przy realizacji inwestycji jaką jest budowa Domu Parafialnego wraz z kaplicą.

Parafia dokonując dostawy gruntu nie chce z nich czynić działań zorganizowanych i powtarzalnych (kontynuowania takiej działalności) i nie zmierza do nadania im stałego (zorganizowanego) charakteru, a grunt otrzymany w darowiźnie nie był pierwotnie przeznaczony w celu jego zbycia.

Ponadto zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r o podatku dochodowym od osób prawnych, wolne od podatku dochodowego są dochody kościelnych osób prawnych, które będą przeznaczone na inwestycje sakralne w zakresie: budowy, rozbudowy i odbudowy kościołów oraz kaplic, adaptację innych budynków sakralnych, a także innych inwestycji przeznaczonych na punkty katechetyczne i zakłady charytatywno-opiekuńcze.

Ponadto Wnioskodawca oświadcza, że całość ewentualnego dochodu ze sprzedaży - będzie przekazana na rzecz budowy Domu Parafialnego niezbędnego do realizacji działań statutowych kościelnej osoby prawnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. (Dz. U. z 2013., poz. 1169) o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej osobami prawnymi Kościoła są miedzy innymi parafie.

Art. 38 ust. 1 tej ustawy stanowi, że osoby prawne Kościoła mają prawo prowadzenia właściwej dla każdej z nich działalności charytatywno-opiekuńczej.

Stosownie natomiast do art. 40 ustawy o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej, środki na realizację działalności charytatywno-opiekuńczej pochodzą w szczególności z:

1. ofiar pieniężnych i w naturze;
2. spadków, zapisów i darowizn krajowych i zagranicznych;
3. dochodów z imprez i zbiórek publicznych;
4. subwencji, dotacji i ofiar pochodzących od krajowych instytucji i przedsiębiorstw państwowych, społecznych, wyznaniowych i prywatnych;
5. odpłatności za usługi świadczone przez kościelne instytucje charytatywno-opiekuńcze;
6. dochodów z działalności gospodarczej prowadzonej przez C. i C. diecezji bezpośrednio lub w formie wyodrębnionych zakładów;
7. dochodów instytucji kościelnych.

Na podstawie art. 55 ust. 1 ww. ustawy: majątek i przychody kościelnych osób prawnych podlegają ogólnym przepisom podatkowym z wyjątkami określonymi w ust. 2-6.

Parafia jako kościelna osoba prawna podlega zatem przepisom ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851).

Na podstawie art. 7 ust. 1 i 2 tej ustawy: przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty. Dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

W myśl art. 7 ust. 3 powołanej ustawy: przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się m.in. przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 4a ww. ustawy wolne od podatku są dochody kościelnych osób prawnych:

1. z niegospodarczej działalności statutowej; w tym zakresie kościelne osoby prawne nie mają obowiązku prowadzenia dokumentacji wymaganej przez przepisy Ordynacji podatkowej,
2. z pozostałej działalności – w części przeznaczonej na cele: kultu religijnego, oświatowo-wychowawcze, naukowe, kulturalne, charytatywno-opiekuńcze oraz na konserwację zabytków, prowadzenie punktów katechetycznych, inwestycje sakralne w zakresie: budowy, rozbudowy i odbudowy kościołów oraz kaplic, adaptację innych budynków na cele sakralne, a także innych inwestycji przeznaczonych na punkty katechetyczne i zakłady charytatywno-opiekuńcze.

Cytowany przepis tożsamy jest z uregulowaniami art. 13 ust. 2 i ust. 5 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. o gwarancjach wolności sumienia i wyznania (Dz. U. z 2005 r. Nr 231, poz. 1965, z późn. zm.). W myśl pierwszego z powołanych przepisów, osoby prawne kościołów i innych związków wyznaniowych są zwolnione od opodatkowania z tytułu przychodów ze swojej działalności niegospodarczej. W tym zakresie osoby te nie mają obowiązku prowadzenia dokumentacji wymaganej przez przepisy podatkowe. Zgodnie natomiast z art. 13 ust. 5 tej ustawy, dochody z działalności gospodarczej osób prawnych kościołów i innych związków wyznaniowych oraz spółek, których udziałowcami są wyłącznie te osoby, są zwolnione od opodatkowania w części, w jakiej zostały przeznaczone w roku podatkowym lub w roku po nim następującym na cele kultowe, oświatowo-wychowawcze, naukowe, kulturalne, działalność charytatywno-opiekuńczą, punkty katechetyczne, konserwację zabytków oraz na inwestycje sakralne i inwestycje kościelne, których przedmiotem są punkty katechetyczne i zakłady charytatywno-opiekuńcze, jak również remonty tych obiektów.

Analogiczne regulacje zostały zawarte w art. 55 ust. 2 ustawy o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej, zgodnie z którym kościelne osoby prawne są zwolnione z opodatkowania z tytułu przychodów ze swojej działalności niegospodarczej – w tym zakresie osoby te nie mają obowiązku prowadzenia dokumentacji wymaganej przez przepisy ustawy o zobowiązaniach podatkowych. W ust. 3 tego artykułu ustawodawca wskazuje natomiast, że dochody z działalności gospodarczej kościelnych osób prawnych oraz spółek, których udziałowcami są wyłącznie te osoby, są zwolnione od opodatkowania w części, w jakiej zostały przeznaczone w roku podatkowym lub w roku po nim następującym na cele kultowe, oświatowo - wychowawcze, naukowe, kulturalne, działalność charytatywno - opiekuńczą, punkty katechetyczne, konserwację zabytków oraz inwestycje sakralne, o których mowa w art. 41 ust. 2 i te inwestycje kościelne, o których mowa w art. 41 ust. 3 w których prowadzone są punkty katechetyczne i zakłady charytatywno-opiekuńcze, jak również remonty tych obiektów.

Zgodnie z art. 17 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zwolnienie, o którym mowa powyżej nie dotyczy m.in. dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w tych przepisach, natomiast, na podstawie art. 17 ust. 1b, omawiane zwolnienie, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i - bez względu na termin - wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów.

Powołany w zdaniu poprzednim art. 17 ust. 1 pkt 4a lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych reguluje zwolnienie bezwarunkowe dotyczące dochodów kościelnych osób prawnych z niegospodarczej działalności statutowej. Wynika z tego, że cel, na jaki zostaną przeznaczone i wydatkowane środki nie ma żadnego wpływu na zakres zwolnienia. Co więcej, w odniesieniu do tego rodzaju wydatków, podatnicy nie mają obowiązku prowadzenia dokumentacji zgodnie z przepisami Ordynacji podatkowej.

Natomiast zwolnienie przewidziane w art. 17 ust. 1 pkt 4a lit. b ww. ustawy ma charakter warunkowy co oznacza, że dochody kościelnych osób prawnych z innej działalności niż niegospodarcza działalność statutowa będą wolne od podatku tylko w części przeznaczonej i wydatkowanej na cele wymienione w tym przepisie.

Należy wskazać, że ustawa podatkowa nie definiuje pojęcia „niegospodarcza działalność statutowa”. W celu określenia zakresu tego pojęcia należy zdefiniować znaczenie poszczególnych słów. I tak, działalnością jest „zespół czynności, działań, podejmowanych w jakimś celu lub w jakimś zakresie, czynny udział w czymś; działanie, praca” (Uniwersalny Słownik Języka Polskiego PWN). Przez pojęcie „działalność gospodarcza” – w myśl art. 3 pkt 9 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa – rozumie się każdą działalność zarobkową w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, w tym wykonywanie wolnego zwodu, a także każdą inną działalność zarobkową wykonywaną we własnym imieniu i na własny rachunek lub cudzy rachunek, nawet gdy inne ustawy nie zaliczają tej działalności do działalności gospodarczej lub osoby wykonującej taką działalność – do przedsiębiorców. Zgodnie natomiast z art. 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2013 r., poz. 672, z późn. zm.) działalnością gospodarczą jest zarobkowa działalność wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa oraz poszukiwanie, rozpoznawanie i wydobywanie kopalin ze złóż, a także działalność zawodowa, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły.

Działalność, która nie spełnia kryteriów przedstawionych wyżej nie może stanowić działalności gospodarczej. Natomiast działalność statutowa to każda działalność, która została określona, dopuszczona, przewidziana w statucie.

Na podstawie przepisu art. 17 ust. 1 pkt 4a lit. a oraz lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy rozróżnić wyłącznie „niegospodarczą działalność statutową” oraz „inną działalność”. Opodatkowanie dochodów kościelnych osób prawnych uzależnione jest od sposobu uzyskania, a także celu przeznaczenia tych dochodów. Kościelne osoby prawne oprócz niegospodarczej działalności statutowej mogą również prowadzić działalność gospodarczą uregulowaną przepisami ustawy o swobodzie działalności gospodarczej.

Niegospodarczą działalność statutowa Kościoła stanowi każda działalność, nie będąca działalnością gospodarczą i będąca działalnością wynikającą z samej istoty Kościoła i specyfiki jego działalności. Dochody uzyskiwane z niegospodarczej działalności statutowej Kościoła Katolickiego są wolne od podatku, bez względu na cel ich przeznaczenia i ostatecznego wydatkowania.

W świetle powyższych przepisów dochody z każdej działalności wynikającej z istoty funkcjonowania Kościoła niebędącej działalnością gospodarczą (działalność statutowa) korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego. Natomiast dochody z pozostałej działalności są zwolnione z podatku dochodowego tylko, jeżeli zostaną przeznaczone, a następnie wydatkowane na cele wymienione w pkt 4a lit. b powyżej cytowanego przepisu art. 17.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca jako kościelna osoba prawna, otrzymała od parafii, z której została wydzielona, majątek znajdujący się w obrębie granic miejscowości należących do Wnioskodawcy. Przekazanie majątku odbyło się aktem notarialnym jako darowizna.

Nowa Parafia rozpoczęła działania mające na celu budowę Domu Parafialnego i podjęła decyzję o przekształceniu posiadanej działki rolnej w Ł., na budowlaną, którą zamierza w części po podziale zbyć. Dochód ze sprzedaży ma natomiast być w całości przeznaczony na sfinansowanie budowy niezbędnego nowego obiekt jakim jest Dom Parafialny wraz z kaplicą, czyli na działalność statutową Kościoła Katolickiego, a nie gospodarczą.

Reasumując:

• brak jest definicji pojęcia niegospodarczej działalności statutowej,
• działalność statutowa to każda działalność, która została określona, dopuszczona, przewidziana w statucie,
• niegospodarczą działalność statutową stanowi każda działalność niebędąca działalnością gospodarczą i będąca działalnością wynikającą z istoty kościoła i specyfiki jego działalności, a także działalność taka, która znajduje odzwierciedlenie w prawie wewnętrznym kościoła czy związku wyznaniowego (pogląd ten prezentowany jest również w piśmiennictwie, por. Unisk M., opodatkowanie kościelnych osób prawnych w świetle polskiego prawa podatkowego, Dor. Pod. 2002, Nr 7-8, str. 59),
• z art. 52 ustawy o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej wynika, iż Kościołowi i jego osobom prawnym przysługuje prawo nabywania, posiadania i zbywania mienia ruchomego i nieruchomego, nabywania i zbywania innych praw oraz zarządzania swoim majątkiem.

Biorąc zatem pod uwagę przedstawione okoliczności (zdarzenie przyszłe oraz stanowisko), z których wynika, że:

• nabycie w drodze darowizny działek nie było związane z zamiarem ich odsprzedaży,
• sprzedaż ich związana jest wyłącznie z koniecznością pozyskania środków na budowę Domu Parafialnego, tj. uwarunkowana działalnością duszpasterską,
• nieruchomość nie była przedmiotem ani umowy najmu, czy umowy dzierżawy lub użyczenia, pozostawała w posiadaniu Parafii,
• działka nie jest uzbrojona i przed sprzedażą działek Parafia nie będzie ich uzbrajać,
• przy sprzedaży wystarczające będzie wywieszenie informacji na działce o sprzedaży,
• Parafia nie planuje korzystania z żadnych biur ani portali internetowych pośredniczących w sprzedaży,

Co w istocie potwierdza, że dochód Parafii z tytułu sprzedaży działek będzie dochodem z niegospodarczej działalności statutowej, do którego ma zastosowanie zwolnienie wynikające z art. 17 ust. 1 pkt 4a lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Odpowiadając zatem na pytanie Wnioskodawcy wskazać należy, że w związku z treścią art. 17 ust. 1 pkt 4a lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dochód w części związanej ze sprzedażą nieruchomości rolnej przez Parafię będzie podlegać zwolnieniu przedmiotowemu określonemu w tym przepisie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z dnia 13 marca 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.