Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie
IPPB2/4511-109/16-2/MK
z 15 kwietnia 2016 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613z późn. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 2 lutego 2016 r. (data wpływu 5 lutego 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu z tytułu zwrotu całości środków zgromadzonych na indywidualnym koncie zabezpieczenia emerytalnego – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 5 lutego 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu z tytułu zwrotu całości środków zgromadzonych na indywidualnym koncie zabezpieczenia emerytalnego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca będąc pracownikiem Spółki P. SA był objęty pracowniczym programem emerytalnym (PPE). Miesięczne składki przekazywał pracodawca, natomiast należny podatek potrącany był z wynagrodzenia Wnioskodawcy. Pracując już u innego pracodawcy F. Sp. z o.o., który nie prowadzi PPE, zgromadzone środki Wnioskodawca przeniósł na Indywidualne Konto Emerytalne (IKE):

• wyplata transferowa w kwocie 15.393,69 zł
• w tym wartość składek podstawowych 21.244,20 zł
• data wypłaty transferowej 18 czerwca 2012 r.
  
  

Następnie środki z IKE Wnioskodawca przeniósł na Indywidualne Konto Zabezpieczenia Emerytalnego (IKZE):

• kwota 15 393,69 zł
• data 16 lipca 2012 r.
  
  

Na konto IKZE oraz IKE Wnioskodawca nie dokonywał żadnych indywidualnych wpłat.

Dnia 27 sierpnia 2012 r. Wnioskodawca wypowiedział umowę z IKE w związku z czym otrzymał zwrot całości środków w kwocie 15 584,06 zł. Po zwrocie Wnioskodawca otrzymał informacje PIT-8C. Uzyskany przychód Wnioskodawca rozliczył w zeznaniu podatkowym PIT-36 a należny podatek w kwocie 6 206,00 zł Wnioskodawca wpłacił na konto urzędu skarbowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wartość składek podstawowych na koncie IKE podlega opodatkowaniu po zwrocie z konta IKZE?

Zdaniem Wnioskodawcy, wartość składek podstawowych została już opodatkowana z wynagrodzenia i jako taka nie podlega obowiązkowi podatkowemu. Zdaniem Wnioskodawcy powinno być tak, że kwota otrzymanego zwrotu (wynikająca z PIT-8C) winna zostać wykazana w zeznaniu jako przychód, a kwota dokonanych wpłat, tj. wartość składek podstawowych jako koszt uzyskania przychodu. W efekcie wartość składek podstawowych zgromadzonych na IKE nie podlega opodatkowaniu po zwrocie z IKZE, gdyż zwrócona kwota będzie pomniejszona jako koszt uzyskania przychodu – o wartość tych składek.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Ustawa z dnia 20 kwietnia 2004 r. o indywidualnych kontach emerytalnych oraz indywidualnych kontach zabezpieczenia emerytalnego (wg stanu prawnego obowiązującego w 2012 r.) (Dz. U. z 2004 r. Nr 116, poz. 1205 z późn. zm.) określała zasady gromadzenia oszczędności na indywidualnych kontach emerytalnych, zwanych „IKE” oraz na indywidualnych kontach zaopatrzenia emerytalnego zwanych „IKZE” oraz dokonywania wpłat, wypłat transferowych, wypłat, częściowego zwrotu i zwrotu środków zgromadzonych na tych kontach.

W myśl art. 2 pkt 2 ww. ustawy przez użyte w ustawie określenie gromadzenie oszczędności oznacza dokonywanie wpłat, wypłat transferowych oraz przyjmowanie wypłat transferowych, a także inwestowanie środków znajdujących się na IKE lub IKZE.

Natomiast użyte w ww. ustawie określenie program emerytalny oznaczało – stosownie do art. 2 pkt 11 cyt. ustawy − pracowniczy program emerytalny w rozumieniu ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o pracowniczych programach emerytalnych (Dz. U. Nr 116, poz. 1207);

Określenie składka podstawowa oznacza z kolei składkę wnoszoną przez pracodawcę do programu emerytalnego (art. 2 pkt 17 ww. ustawy).

Określenie zwrot − zawarte w omawianej ustawie oznacza wycofanie całości środków zgromadzonych na IKE lub IKZE, jeżeli nie zachodzą przesłanki wypłaty bądź wypłaty transferowej (art. 2 pkt 15 ww. ustawy).

Treść art. 37 ust. 1 ww. ustawy, wskazuje, że zwrot środków zgromadzonych na IKE lub IKZE następuje w razie wypowiedzenia umowy o prowadzenie IKE lub IKZE przez którąkolwiek ze stron, jeżeli nie zachodzą przesłanki do wypłaty lub wypłaty transferowej.

Stosownie do art. 2 pkt 14 ww. ustawy określenie wypłata transferowa oznacza wypłatę polegającą na:

1. przeniesieniu środków zgromadzonych przez oszczędzającego na IKE do innej instytucji finansowej prowadzącej IKE,
2. przeniesieniu środków zgromadzonych przez oszczędzającego na IKZE do innej instytucji finansowej prowadzącej IKZE,
3. przeniesieniu środków zgromadzonych na IKE z IKE zmarłego na IKE osoby uprawnionej lub do programu emerytalnego, do którego uprawniony przystąpił,
4. przeniesieniu środków zgromadzonych na IKZE z IKZE zmarłego na IKZE osoby uprawnionej,
5. jednoczesnym odkupieniu jednostek uczestnictwa w jednym funduszu inwestycyjnym i nabyciu jednostek uczestnictwa w innym funduszu inwestycyjnym zarządzanym przez to samo towarzystwo za środki pieniężne uzyskane z odkupienia jednostek uczestnictwa (konwersja), pod warunkiem że jednostki odkupywane, jak i nabywane są rejestrowane na IKE albo IKZE oszczędzającego,
6. przeniesieniu środków zgromadzonych przez oszczędzającego na IKE do programu emerytalnego, do którego przystąpił oszczędzający, lub przeniesieniu środków z programu emerytalnego na IKE, w przypadkach określonych w ustawie z dnia 20 kwietnia 2004 r. o pracowniczych programach emerytalnych.
   
   

Zgodnie z art. art. 34a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy przez wypłatę z IKZE należy rozumieć wypłatę środków na wniosek oszczędzającego po osiągnięciu przez niego wieku 65 lat oraz pod warunkiem dokonywania wpłat na IKZE co najmniej w 5 latach kalendarzowych), jak również wypłatę środków na wniosek osoby uprawnionej w przypadku śmierci oszczędzającego (art. 34a ust. 1 pkt 2 ustawy). Wypłata z IKZE może być dokonana jednorazowo lub w ratach. Wybór sposobu wypłaty należy do oszczędzającego lub osoby uprawnionej i ma istotne znaczenie dla obowiązków instytucji finansowej, jako płatnika.

Uzyskanie przez oszczędzającego środków z IKZE bez spełnienia powyższych warunków stanowi zwrot z IKZE, o którym mowa w ww. art. 37 ust. 1 ustawy o indywidualnych kontach emerytalnych oraz indywidualnych kontach zabezpieczenia emerytalnego chodzą przesłanki do wypłaty lub wypłaty transferowej.

W przypadku gdy na IKE oszczędzającego przyjęto wypłatę transferową z programu emerytalnego, instytucja finansowa przed dokonaniem zwrotu, w ciągu 7 dni, licząc od dnia złożenia przez oszczędzającego wypowiedzenia, przekazuje na rachunek bankowy wskazany przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych kwotę w wysokości 30 % sumy składek podstawowych wpłaconych do programu emerytalnego( ust. 3 art. 37 ustawy).

Natomiast ust. 7 ww. art. 37 ustawy stanowi, że instytucja finansowa, w przypadku wypowiedzenia umowy o prowadzenie IKE przez którąkolwiek ze stron, jest obowiązana pouczyć oszczędzającego, że zwrotowi podlegają środki zgromadzone na IKE pomniejszone o należny podatek, a w przypadku, o którym mowa w ust. 3, również o kwotę stanowiącą 30 % sumy składek podstawowych wpłaconych do programu emerytalnego. Ponadto instytucja finansowa dokonując wypowiedzenia umowy, informuje oszczędzającego o możliwości dokonania wypłaty transferowej.

Przechodząc na grunt przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (wg stanu prawnego obowiązującego w 2012 r.) (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z poźn. zm.) skutki podatkowe zwrotu i wypłaty z IKZE po stronie podatnika sprowadzają się do opodatkowania uzyskanych środków jako przychodów z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust.1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy).

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 9 przywołanej ustawy źródłem przychodów są inne źródła.

Zgodnie z przepisem art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, w ramach ww. programu były regularnie dokonywane przez pracodawcę składki na konto Wnioskodawcy w PPE. W 2012 roku, zamykając PPE, Wnioskodawca dokonał transferu wszystkich wypracowanych środków z PPE na Indywidualne Konto Zabezpieczenia Emerytalnego poprzez Indywidualne Konto Emerytalne. Następnie Wnioskodawca zlikwidował IKZE i otrzymał zwrot całości środków zgromadzonych na IKZE, co spowodowało powstanie obowiązku podatkowego i opodatkowania przychodu, wykazanego w otrzymanym formularzu PIT-8C.

W związku z zaistniałą sytuacją powstała wątpliwość w jaki sposób Wnioskodawca powinien dokonać rozliczenia otrzymanej kwoty w zeznaniu podatkowym, czy wykazać cały otrzymany przychód ze zwrotu z IKZE zgodnie z otrzymaną informacją PIT-8C, czy też Wnioskodawca będzie mógł uzyskany przychód pomniejszyć o sumę składek wpłaconych do PPE przetransferowanych do IKZE poprzez IKE, jako koszt uzyskania przychodu.

W przedmiotowej sprawie dochodem oszczędzającego jest zatem zwrot środków zgromadzonych na indywidualnym koncie zabezpieczenia emerytalnego, na które to konto wcześniej przyjęto wypłatę transferową z pracowniczego programu emerytalnego poprzez indywidualne konto emerytalnego.

Dochód osiągnięty z tytułu wypłaty transferowej środków zgromadzonych w ramach pracowniczego programu emerytalnego (PPE) na indywidualne konto emerytalne rozumiany jest jako różnica między wartością środków zgromadzonych w PPE a sumą wpłat do PPE. W momencie dokonania wypłaty transferowej do IKE dochód ten na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. a) ww. ustawy, podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Podlega on jednak opodatkowaniu w momencie zwrotu środków zgromadzonych na indywidualnym koncie zabezpieczenia emerytalnego.

Dodać należy, że dokonanie wypłaty transferowej z PPE do IKE nie zmienia w istocie faktu, że jest to dochód osiągnięty przez uczestnika PPE i podlega opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym w momencie zwrotu środków zgromadzonych w ramach programu. Zatem jest on zwolniony przy przekazaniu z pracowniczego programu emerytalnego na IKE, a opodatkowany dopiero w momencie zwrotu środków z IKE, w przeciwnym bowiem wypadku dochód osiągnięty przez uczestnika PPE dokonującego transferu środków do IKE byłby podwójnie opodatkowany.

W tym miejscu zwrócić należy uwagę na brzmienie art. 24 ust. 1 ustawy o pracowniczych programach emerytalnych, który stanowi, iż składkę podstawową finansuje pracodawca, natomiast w myśl art. 25 ust. 1 i 5 tej ustawy uczestnik może zadeklarować składkę dodatkową, jeżeli umowa zakładowa tego nie zakazuje, która potrącana jest z wynagrodzenia po jego opodatkowaniu.

Z powyższych przepisów wynika zatem, iż składka dodatkowa finansowana jest przez samego uczestnika programu, natomiast składkę podstawową finansuje pracodawca, który wydatki poniesione na jej sfinansowanie zalicza do kosztów uzyskania przychodów. W myśl bowiem art. 22 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak również analogicznego przepisu art. 15 ust. 1d ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów są również wydatki poniesione przez pracodawcę na zapewnienie prawidłowej realizacji pracowniczego programu emerytalnego w rozumieniu przepisów o pracowniczych programach emerytalnych.

W dalszej kolejności Wnioskodawca dokonał w 2012 roku transferu środków z IKE na IKZE.

Zgodnie z art. 31 ust. 1 ustawy z dnia 25 marca 2011 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z funkcjonowaniem systemu ubezpieczeń społecznych (Dz. U. Nr 75, poz. 398 ze zm.) w okresie od dnia 1 stycznia 2012 r. do dnia 31 grudnia 2012 r. oszczędzający może przenieść środki zgromadzone na indywidualnym koncie emerytalnym na indywidualne konto zabezpieczenia emerytalnego. Wartość przeniesionych środków stanowi wpłatę na indywidualne konto zabezpieczenia emerytalnego.

Dokonanie transferu środków z IKE na IKZE, nie zmienia faktu iż jest to dochód osiągnięty przez oszczędzającego i podlega opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym w momencie zwrotu środków z IKE.

Dochód osiągnięty z tytułu wypłaty transferowej środków zgromadzonych na indywidualnym koncie emerytalnym (IKE), na które to konto zostały uprzednio przekazane środki z pracowniczego programu emerytalnego (w ramach wypłaty transferowej z PPE na IKE) stanowi zarówno dochód osiągnięty w ramach oszczędzania na IKE, jak również dochód osiągnięty przed wypłatą transferową środków z PPE na IKE w ramach pracowniczego programu emerytalnego. Zatem dochodem tym będzie różnica między bieżącą wartością całości środków zgromadzonych na IKE (w stanie faktycznym wniosku wpłaty na IKE, jak i środki transferowane z PPE) ustalona na dzień realizacji zwrotu, a sumą wpłat na IKE (na którą składają się wpłaty oszczędzającego na IKE oraz wpłaty w ramach pracowniczych programów emerytalnych, z których nastąpiły wypłaty transferowe.

Zatem w momencie dokonania wypłaty transferowej z IKE na IKZE dochód ten na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 58a lit. c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Podlega on jednak opodatkowaniu w momencie zwrotu środków zgromadzonych na indywidualnym koncie zabezpieczenia emerytalnego.

W przypadku IKZE ustawodawca nie przewidział zwolnienia z podatku uzyskanych z inwestowania dochodów. Są one opodatkowane na zasadach ogólnych (według skali podatkowej) w momencie wypłaty albo zwrotu.

Natomiast ustawodawca przewidział dla oszczędzających na IKZE ulgę podatkową polegającą na odliczeniu od dochodu kwot przetransferowanych z IKE na IKZE, o której mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z ww. art. 26 ust. 1 pkt 2b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 29-30c oraz art. 30e, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e, 4, 4a-4e, ust. 6 lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 25, po odliczeniu kwot wpłat na indywidualne konto zabezpieczenia emerytalnego dokonanych przez podatnika w roku podatkowym, do wysokości określonej w przepisach o indywidualnych kontach zabezpieczenia emerytalnego.

Przedmiotowa ulga wiąże się z faktem oszczędzania przez podatnika na przyszłą emeryturę, w sytuacji wycofania środków przesłanka ta nie występuje.

Ponadto, wskazać należy, na podstawie art. 35 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku jednorazowej wypłaty środków zgromadzonych na indywidualnym koncie zabezpieczenia emerytalnego, na wniosek oszczędzającego, instytucja finansowa, o której mowa w art. 34a ust. 3 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o indywidualnych kontach emerytalnych oraz indywidualnych kontach zabezpieczenia emerytalnego, nie pobiera zaliczki na podatek dochodowy, lecz jest obowiązana, w terminie do końca lutego, po upływie roku podatkowego, sporządzić i przekazać podatnikowi oraz naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a - naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu w sprawach opodatkowania osób zagranicznych imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru (PIT-8C).

Na podstawie tej informacji, podatnik powinien sam wykazać kwotę zwrotu z IKZE w zeznaniu składanym za rok podatkowy, w którym tą wypłatę otrzymał, jako przychód z inny źródeł, o którym mowa w cyt. wyżej art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przepis ten ma bowiem zastosowanie w odniesieniu do kwot z tytułu zwrotu oraz wypłat z IKZE, uzyskanych zarówno przez podatnika, który uprzednio odliczał od podstawy opodatkowania lub od przychodu wpłaty na IKZE, jak i podatnika, który z prawa tego nie korzystał.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny stwierdzić należy, że w przypadku wycofania całości środków zgromadzonych na IKZE przez oszczędzającego (art. 2 pkt 15 ustawy o IKE oraz IKZE), na które to konto zostały uprzednio przekazane również środki z pracowniczego programu emerytalnego (w ramach wypłaty transferowej z PPE na IKE) oraz środki przetransferowane z IKE na IKZE), przychód oszczędzającego na indywidualnym koncie zabezpieczenia emerytalnego, stanowi wartość wszystkich środków zgromadzonych na IKZE, jako przychód z innych źródeł zgodnie z dyspozycją ww. przepisu art. 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując zwrot środków zgromadzonych na IKZE dokonany w warunkach określonych w przepisie art. 2 pkt 15 ustawy o indywidualnych kontach emerytalnych (zwrot – wycofanie całości środków zgromadzonych na IKE lub IKZE, jeżeli nie zachodzą przesłanki do wypłaty bądź wypłaty transferowej) oznacza, że Wnioskodawca ma obowiązek wykazać w zeznaniu podatkowym przychód w wysokości wykazanej w otrzymanej od instytucji ubezpieczeniowej informacji PIT-8C i zapłacić podatek od całości kwot wycofanych z IKZE, jako przychód z innych źródeł, o którym mowa w ww. art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012, poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.