Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie
IPPB3/423-1173/14-2/MS
z 10 lutego 2015 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 18 listopada 2014r. (data wpływu 19 listopada 2014 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków złożenia korekty zeznania rocznego CIT-8, na podstawie którego Spółka ustaliła w myśl art. 25 ust. 6 ustawy wysokość zaliczek uproszczonych - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 19 listopada 2014 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków złożenia korekty zeznania rocznego CIT-8 na podstawie którego Spółka ustaliła w myśl art. 25 ust. 6 ustawy wysokość zaliczek uproszczonych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka T. sp. z o.o. (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) jest podmiotem podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w rozumieniu art. 3 ust. 1 u.p.d.o.p. Rokiem podatkowym Spółki jest rok kalendarzowy. Wnioskodawca dokonuje obecnie rozliczeń podatku dochodowego od osób prawnych z wykorzystaniem uproszczonej metody płatności zaliczek na podatek w ciągu roku podatkowego, na podstawie art. 25 ust. 6 u.p.d.o.p. (Metoda uproszczona). Spółka zamierza kontynuować metodę uproszczona także w kolejnych latach podatkowych.

W zeznaniu rocznym za rok 2013, złożonym w trakcie roku 2014, Spółka wykazała podatek należny do zapłaty w pozycji 56 zeznania CJT-8 („Podatek należny po odliczeniach za rok podatkowy”). Na tej podstawie Spółka planuje obliczyć wysokość zaliczek uproszczonych należnych w roku 2015 jako 1/12 kwoty podatku należnego wykazanego w zeznaniu za 2013 rok, złożonym w 2014 roku.

W trakcie 2015 roku mogą wystąpić zdarzenia powodujące konieczność skorygowania złożonej uprzednio deklaracji rocznej CIT za 2013 rok. Zdarzenia te mogą prowadzić do zmniejszenia kwoty podatku należnego, a nawet do wykazania straty podatkowej za ten rok (a w konsekwencji, wykazania w złożonej korekcie kwoty 0 w pozycji 56 zeznania CIT-8 - „Podatek należny po odliczeniach za rok podatkowy”).

W szczególności, konieczność dokonania korekty CIT-8 za 2013 rok może wynikać z udzielania przez Spółkę rabatu (rabatów) jej kontrahentom. Zgodnie z umowami handlowymi zawieranymi przez Spółkę z kontrahentami dokonującymi zakupów usług od Spółki, w zależności od wartości zakupionych w danym okresie usług (wielkości obrotów), Spółka może udzielać kontrahentom rabatów. W praktyce wyliczanie wartości zakupionych w Spółce usług, sprawdzanie pozostałych warunków udzielenia rabatów i końcowe uzgadnianie z kontrahentami wielkości rabatów za określony rok trwa niekiedy kilkanaście miesięcy. W rezultacie jest prawdopodobne, że część rabatów dotyczących sprzedaży Spółki rozpoznanej w przychodach podatkowych Spółki w 2013 roku zostanie udzielona przez Spółkę dopiero w trakcie 2015 roku, już po rozpoczęciu uiszczania zaliczek na podatek dochodowy w 2015 roku według metody uproszczonej.

Ponadto, obecnie Spółka koryguje przychody wynikające z udzielanych rabatów na bieżąco, w dacie udzielenia rabatu udokumentowanego odpowiednią fakturą korygującą. Tytułem przykładu, rabaty udzielone w trakcie roku 2014 w odniesieniu do sprzedaży lat wcześniejszych są ujmowane na bieżąco jako zmniejszenie przychodów w roku 2014. Spółka planuje jednak wystąpić o interpretację podatkową w sprawie momentu rozliczania udzielonych rabatów. Jeżeli interpretacja udzielona przez organy podatkowe będzie wskazywała, że postępowaniem prawidłowym jest uwzględnianie rabatów poprzez obniżenie przychodów roku podatkowego, w których pierwotnie rozpoznane były przychody, a nie roku podatkowego, w którym zostały udzielone rabaty, wtedy Wnioskodawca, stosując się do otrzymanej interpretacji, dokona korekty wysokości osiągniętego przychodu za poprzednie lata podatkowe, w tym za 2013 rok. Korekty będą dotyczyły zarówno rabatów udzielonych w 2014 roku i uwzględnionych w rozliczeniach z tytułu podatku dochodowego Spółki w 2014 roku, jak i rabatów udzielanych w 2015 roku.

Co więcej, podobna sytuacja może mieć miejsce także w przypadku rozliczenia z tytułu podatku dochodowego (i deklaracji CIT-8) za rok 2012. W szczególności nie jest wykluczone, że w trakcie roku 2015 Spółka udzieli rabatów także w odniesieniu do sprzedaży usług dokonanej w roku 2012, zaś w razie otrzymania interpretacji wskazującej na konieczność uwzględniania rabatów w roku dokonania pierwotnej sprzedaży, będzie uwzględniała w rozliczeniach roku 2012, poprzez ich korektę, rabaty udzielone w odniesieniu do roku 2012 w latach 2013-2014. Wskutek tego jest możliwe, że kwota podatku należnego do zapłaty, wykazanego w pozycji 56 zeznania CIT-8 za rok 2012 (złożonego w roku 2013) ulegnie zmniejszeniu, w tym nawet do 0.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy w przypadku, gdy zeznanie roczne za rok zaprzeszły (np. za rok 2013, złożone w trakcie roku 2014), na podstawie którego Spółka ustaliła w myśl art. 25 ust. 6 u.p.d.o.p, wysokość zaliczek uproszczonych należnych w danym roku podatkowym (np. 2015 r.), zostanie skorygowane w trakcie danego roku podatkowego (np. 2015 r.), przez co zmniejszeniu ulegnie kwota podatku należnego za rok zaprzeszły (np. za 2013 r.), Spółka powinna odpowiednio obniżyć wysokość wpłacanych zaliczek na podatek w danym roku (np. 2015 r.), począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym złożona została korekta, na podstawie art. 25 ust. 9 pkt 2 u.p.d.o.p,...
2. Czy w przypadku, gdy zeznanie roczne za rok zaprzeszły (np. za rok 2013, złożone w trakcie roku 2014), na podstawie którego Spółka ustaliła w myśl art. 25 ust. 6 u.p.d.o.p. wysokość zaliczek uproszczonych należnych w danym roku podatkowym (np. 2015 r.), zostanie skorygowane w trakcie tego roku podatkowego (np. 2015 r.), przez co kwota podatku należnego za rok zaprzeszły (np. za 2013 r.) ulegnie obniżeniu do 0 (zera), Spółka powinna obniżyć do 0 (zera) wysokość wpłacanych zaliczek na podatek w danym roku (np. 2015 r.), począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym złożona została korekta, na podstawie art. 25 ust. 9 pkt 2 u.p.d.o.p....

Stanowisko Wnioskodawcy:

W przypadku, gdy zeznanie roczne za rok zaprzeszły (np. za rok 2013, złożone w trakcie roku 2014), na podstawie którego Spółka ustaliła w myśl art. 25 ust. 6 u.p.d.o.p. wysokość zaliczek uproszczonych należnych w danym roku podatkowym (np. 2015 r,), zostanie skorygowane w trakcie danego roku podatkowego (np. 2015 r.), przez co zmniejszeniu ulegnie kwota podatku należnego za rok zaprzeszły (np. 2013 r.), Spółka powinna obniżyć wysokość wpłacanych zaliczek na podatek w danym roku (np. 2015 r.), począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym złożona została korekta, na podstawie art. 25 ust. 9 pkt 2 u.p.d.o.p. W takiej sytuacji zmiana wysokości zaliczek odpowiednio do zmiany wysokości podstawy ich obliczenia oznacza, że wysokość zaliczek za kolejne miesiące będzie obliczona jako 1/12 podatku należnego wykazanego w skorygowanym zeznaniu rocznym za rok zaprzeszły (np. w skorygowanym w trakcie 2015 roku zeznaniu rocznym za 2013 rok). W przypadku, gdy zeznanie roczne za rok zaprzeszły (np. za rok 2013, złożone w trakcie roku 2014), na podstawie którego Spółka ustaliła w myśl art. 25 ust. 6 u.p.d.o.p. wysokość zaliczek uproszczonych należnych w danym roku podatkowym (np. 2015 r.), zostanie skorygowane w trakcie tego roku podatkowego (np. 2015 r.), przez co kwota podatku należnego za rok zaprzeszły (np. 2013 r.) ulegnie obniżeniu do 0 (zera), Spółka powinna obniżyć wysokość wpłacanych zaliczek na podatek w danym roku (np. 2015 r.), począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym złożona została korekta, na podstawie art. 25 ust. 9 pkt 2 u.p.d.o.p. W takiej sytuacji zmiana wysokości zaliczek odpowiednio do zmiany wysokości podstawy ich obliczenia oznacza, że wysokość zaliczek za kolejne miesiące, co do zasady obliczana jako 1/12 podatku należnego wykazanego w skorygowanym zeznaniu rocznym za rok zaprzeszły (np. w skorygowanym w trakcie 2015 roku zeznaniu rocznym za 2013 rok), wyniesie 0 (zero).

Metoda uproszczonej kalkulacji zaliczek na podatek dochodowy uregulowana została w art. 25 ust. 6-10 u.p.d.o.p. Jest to alternatywny sposób płatności zaliczek, zastępujący obowiązek każdorazowego obliczania ich wysokości na podstawie bieżących przychodów i kosztów podatkowych. Uproszczona metoda, zgodnie z art. 25 ust. 6 u.p.d.o.p., opiera się na obliczeniu 1/12 wysokości podatku należnego wykazanego w zeznaniu rocznym złożonym w poprzednim roku podatkowym, a w przypadku braku podatku należnego w tymże zeznaniu, w zeznaniu złożonym w roku poprzedzającym dany rok podatkowy o dwa lata i wpłacaniu zaliczek w tej wysokości.

Wykazanie podatku należnego w jednym ze wskazanych zeznań rocznych (w kolejności wynikającej z art. 25 ust. 6 u.p.d.o.p., tj. z wykorzystaniem zeznania złożonego w roku poprzedzającym dany rok podatkowy o dwa lata jedynie wtedy, gdy podatnik nie wykazał podatku należnego w zeznaniu złożonym roku poprzedzającym dany rok podatkowy) kreuje po stronie podatnika prawo do wyboru uproszczonej metody płatności zaliczek na podatek dochodowy.

Brak jest natomiast w przepisach u.p.d.o.p. określenia przesłanek, których ziszczenie skutkowałoby utratą nabytego już prawa do stosowania metody uproszczonej (por. G. Dźwigała i inni, Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych. Komentarz, Warszawa 2009, s. 714). Za tą ostatnią tezą przemawia również fakt, iż w razie wyboru przez podatnika metody płatności zaliczek uproszczonych, musi być ona stosowana konsekwentnie przez cały rok podatkowy - zgodnie z art. 25 ust. 7 pkt 2 u.p.d.o.p. Nie jest więc możliwa sytuacja, w której Spółka wpłacałaby zaliczki uproszczone przez część roku podatkowego, a następnie dokonałaby rezygnacji z tej metody. W przepisach nie jest także przewidziana żadna inna sytuacja, która skutkowałaby utratą przez podatnika prawa (i obowiązku) stosowania metody uproszczonej na skutek wystąpienia określonych zdarzeń faktycznych lub prawnych albo na skutek wydania aktu administracyjnego przez organ podatkowy, w tym na skutek złożenia korekty do 0 (zera) zeznania CIT-8 za rok zaprzeszły, na podstawie którego Spółka rozpoczęła wpłacanie zaliczek uproszczonych.

Nie znaczy to jednak, że niezależnie od okoliczności zaliczki uproszczone wpłacane są w niezmiennej wysokości przez cały rok podatkowy. Art. 25 ust. 9 i 10 u.p.d.o.p. dotyczą sytuacji, w których po złożeniu zeznania rocznego, na podstawie którego obliczana jest wysokość zaliczek uproszczonych, ma miejsce korekta tego zeznania lub określenie wysokości zobowiązania podatkowego za ten rok.

W takich przypadkach, w zależności od momentu, w którym nastąpi korekta (przed danym rokiem podatkowym, w jego trakcie lub po jego zakończeniu):

• wszystkie zaliczki uproszczone za dany rok podatkowy mogą ulec odpowiedniemu zwiększeniu lub zmniejszeniu (art. 25 ust. 9 pkt 1 u.p.d.o.p.),

• dostosowanie może objąć tylko zaliczki począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło zdarzenie (art. 25 ust. 9 pkt 2 u.p.d.o.p.) lub

• kwota zaliczek nie ulega zmianie (art. 25 ust. 9 pkt 3 u.p.d.o.p.).
  

W konsekwencji, zdaniem Spółki, w przypadku gdy zeznanie roczne za rok zaprzeszły (np. 2013r.), na podstawie którego Spółka ustaliła zgodnie z art. 25 ust. 6 u.p.d.o.p. wysokość zaliczek uproszczonych należnych w bieżącym roku podatkowym (np. 2015 r.), zostanie skorygowane w trakcie bieżącego roku podatkowego na skutek zdarzeń powstałych w innych latach podatkowych (np. udzielonych kontrahentom rabatów w 2014 i 2015 roku), przez co zmniejszeniu ulegnie kwota podatku należnego za rok zaprzeszły, Spółka powinna odpowiednio obniżyć wysokość wpłacanych zaliczek na podatek w roku bieżącym, począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym złożona została korekta, na podstawie art. 25 ust. 9 pkt 2 u.p.d.o.p. Odpowiednio obniżone zaliczki powinny być obliczone jako 1/12 podatku należnego wynikającego ze skorygowanego zeznania podatkowego za rok zaprzeszły.

Analogiczne skutki powinna wywołać złożona w trakcie danego roku podatkowego korekta zeznania rocznego za rok zaprzeszły (spowodowana np. udzieleniem rabatu), w rezultacie której Wnioskodawca wykazałby podatek należny w wysokości 0 zł lub stratę podatkową. Zdaniem Spółki, brak jest podstaw, aby w takiej sytuacji stosować inne zasady aniżeli art. 25 ust. 9 pkt 2 u.p.d.o.p. Natomiast jedynym sposobem obliczenia zaliczek „odpowiednio do zmiany wysokości podstawy ich obliczenia", czyli podatku należnego, jest obniżenie wysokości dalszych zaliczek wpłacanych w roku bieżącym do zera.

Korekta ta nie oznacza w szczególności, że Wnioskodawca utraciłby prawo do stosowania zaliczek uproszczonych w bieżącym roku podatkowym. Wymusza to zasada kontynuacji stosowanej metody płatności zaliczek wskazana w art. 25 ust. 7 pkt 2 u.p.d.o.p., która obliguje Wnioskodawcę, ale także jednocześnie gwarantuje Wnioskodawcy ciągłość płatności zaliczek uproszczonych przez cały rok podatkowy. Nabyte więc zgodnie z art. 25 ust. 6 u.p.d.o.p. na podstawie danego zeznania rocznego prawo do stosowania zryczałtowanych zaliczek na podatek nie może zostać następnie utracone na skutek korekty tego zeznania złożonego w roku następnym - zmianie może w takim przypadku ulec jedynie wysokość wpłacanych zaliczek. Stanowisko to znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 6 maja 2011 r., znak ILPB4/423-51/11-4/ŁM oraz postanowieniu Kujawsko-Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Bydgoszczy z dnia 6 marca 2006 r., znak ZDE/423-9-5/06.

Nie jest także dopuszczalne, aby zaliczki za rok bieżący (np. 2015 r.) należne począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym złożona została korekta deklaracji rocznej stanowiącej pierwotnie podstawę do obliczenia zaliczek uproszczonych (tj. deklaracji za rok zaprzeszły - CIT-8 za rok 2013, złożonej w roku poprzedzającym bieżący rok podatkowy), rozpocząć obliczać poprzez odwołanie do kwoty podatku należnego wykazanego w zeznaniu rocznym złożonym w roku poprzedzającym dany rok podatkowy o dwa lata (np. zeznaniu za rok 2012, złożonym w roku 2013) w odniesieniu do zaliczek za miesiące roku 2015 następujące po dokonaniu korekty zeznania CIT-8 za rok 2013 w sytuacji wykazania za rok 2013 podatku należnego w wysokości 0 (zero). Takiej możliwości - tj. zmiany zeznania rocznego, na podstawie którego obliczana jest zaliczka uproszczona w danym roku podatkowym - nie przewidują bowiem przepisy art. 25 ust. 9 i 10 u.p.d.o.p.

Podsumowując, w ocenie Spółki, ewentualna korekta zeznania rocznego za rok zaprzeszły (np. 2013 rok) skutkująca obniżeniem podatku należnego za ten rok lub wykazaniem straty podatkowej, złożona w roku podatkowym, za który wpłacane są zaliczki według metody uproszczonej (np. 2015 rok), skutkować będzie obniżeniem wysokości wpłacanych zaliczek uproszczonych odpowiednio do obniżonej kwoty podatku należnego lub do zera, gdy podatek należny wyniesie 0 zł lub zostanie wykazana na skutek korekty deklaracji strata podatkowa, począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym złożona zostanie korekta deklaracji, na podstawie której obliczane są zaliczki uproszczone w danym roku podatkowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Spółki w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr z 2012 poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.