Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi
IPTPP1/443-346/14-5/15-S/AK
z 7 lipca 2015 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w związku z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 28 stycznia 2015 r. sygn. akt … (data wpływu prawomocnego orzeczenia 7 maja 2015 r.) stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 15 maja 2014 r. (data wpływu 16 maja 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 6 sierpnia 2014 r. (data wpływu 11 sierpnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

• stawki podatku VAT dla usług wstępu uprawniających do korzystania z siłowni z dodatkową możliwością wejścia do sauny (karnet A)
  

• stawki podatku VAT dla usług wstępu uprawniających do korzystania z siłowni oraz uczestnictwa w zajęciach fitness z dodatkową możliwością wejścia do sauny (karnet B),
  

• stawki podatku VAT dla usług wstępu uprawniających do korzystania z siłowni, uczestnictwa w zajęciach fitness oraz wejścia na basen z dodatkową możliwością wejścia do sauny (karnet C),
  

• stawki podatku VAT dla usług noclegowych w hotelu, w ramach których goście mają możliwość skorzystania bez dodatkowej opłaty z siłowni, uczestnictwa w zajęciach fitness, wejścia na basen oraz do sauny
  

- jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 16 maja 2014r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

• stawki podatku VAT dla usług wstępu uprawniających do korzystania z siłowni z dodatkową możliwością wejścia do sauny (karnet A)
  

• stawki podatku VAT dla usług wstępu uprawniających do korzystania z siłowni oraz uczestnictwa w zajęciach fitness z dodatkową możliwością wejścia do sauny (karnet B),
  

• stawki podatku VAT dla usług wstępu uprawniających do korzystania z siłowni, uczestnictwa w zajęciach fitness oraz wejścia na basen z dodatkową możliwością wejścia do sauny (karnet C),
  

• stawki podatku VAT dla usług noclegowych w hotelu, w ramach których goście mają możliwość skorzystania bez dodatkowej opłaty z siłowni, uczestnictwa w zajęciach fitness, wejścia na basen oraz do sauny.
  
  

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 6 sierpnia 2014r. (data wpływu 11 sierpnia 2014r.) w zakresie doprecyzowania opisanego zdarzenia przyszłego oraz o prawo do reprezentacji.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku).

…….Sp. z o. o. Sp. k. (dalej: Wnioskodawca) w ramach swojej działalności gospodarczej planuje otwarcie obiektu ,,…..”. W skład tego kompleksu wchodzić będą: hotel, basen, strefa Spa&Welness, klub fitness ze squashem, kręgielnia, restauracja oraz centrum konferencyjne. Niniejszy wniosek dotyczy klubu fitness.

Celem usług oferowanych przez obiekt będzie zapewnienie klientom możliwości rekreacyjnej poprawy wydolności parametrów psychofizycznych, co będzie możliwe poprzez wstęp do odpowiednio przystosowanego obiektu, który wyposażony będzie w specjalnie przygotowaną infrastrukturę techniczną. Usługą o dominującym znaczeniu będzie usługa wstępu na siłownię, ponadto w obiekcie będzie się również znajdowała sala do zajęć fitness, basen oraz sauna. W ramach siłowni będzie można korzystać z urządzeń siłowych, a także wykonywać tzw. trening cardio. Na siłowni będzie również obecny opiekun sali, który w razie potrzeby będzie objaśniał ćwiczącym, jak korzystać z urządzeń znajdujących się w obiekcie.

Z usług oferowanych przez klub fitness będą mogli korzystać nie tylko goście hotelowi, przede wszystkim jest on przeznaczony dla klientów zewnętrznych. Skorzystanie z oferty obiektu uzależnione będzie od wykupienia karty członkowskiej oraz biletu jednorazowego lub karnetu na czas oznaczony.

Wnioskodawca planuje sprzedaż różnego rodzaju karnetów:

1. karnet A uprawniający do ćwiczeń na siłowni (obejmujący wszystkie znajdujące się w niej urządzenia);
2. karnet B uprawniający do ćwiczeń na siłowni (obejmujący wszystkie znajdujące się w niej urządzenia) oraz do udziału w grupowych zajęciach fitness (prowadzonych przez instruktora/ lidera, który objaśnia grupie wykonywane ćwiczenia, biorąc w nich aktywny udział);
3. karnet C uprawniający do ćwiczeń na siłowni (obejmujący wszystkie znajdujące się w niej urządzenia), do udziału w zajęciach fitness (prowadzonych przez instruktora/lidera, który objaśnia wykonywane ćwiczenia, biorąc w nich aktywny udział) oraz do wejścia na basen (jest on przeznaczony głównie dla gości hotelu, jednak osoby niebędące gośćmi również mogą z niego korzystać w ramach tego karnetu).
   
   

Dodać należy, że we wszystkich trzech opcjach klienci będą mieli możliwość skorzystania z sauny. Będzie ona jedynie dodatkiem do ww. zajęć, nie będzie możliwości zakupu osobnego karnetu, który uprawniałby jedynie do wejścia do sauny. Jak zaznaczono wyżej, podstawową usługą świadczoną w ramach obiektu będzie usługa wstępu na siłownię, stanowi ona bazę wszystkich oferowanych karnetów. Każdy kolejny typ karnetu zawiera w sobie wstęp na dodatkowe usługi rekreacyjne, jednak to siłownia jest pewnego rodzaju ,,punktem wyjścia”.

Wyżej opisane rodzaje karnetów będą sprzedawane w następujących wersjach:

• karnety ,,open” - uprawniającej do nieograniczonej liczby wejść w miesiącu;
  

• bilety jednorazowe - uprawniające do pojedynczego wejścia, w ramach którego klient uprawniony jest do korzystania z siłowni, a także zajęć fitness oraz sauny.
  
  

Przy zakupie danego karnetu klient będzie również zobowiązany do zakupu karty członkowskiej. Jest to karta dożywotnia, z którą wiąże się konieczność dokonania dodatkowej, jednorazowej i bezzwrotnej opłaty wpisowej (opłata ta obejmuje koszty obsługi administracyjnej).

Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towaru i usług. Usługi wskazane w pytaniach 1-3 opodatkowane są obniżoną stawką w wysokości 8%, zgodnie z art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz poz. 186 załącznika nr 3 do tej ustawy. Należy zaznaczyć, że wskazane w poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy usługi związane z rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu opodatkowane są obniżoną stawką w wysokości 8% niezależnie od nadanego im symbolu PKWiU. Uprawnione jest zatem twierdzenie, że przyporządkowanie usług stanowiących przedmiot pytań 1-3 do odpowiedniej grupy PKWiU pozostaje bez znaczenia dla stawki VAT. Z kolei usługi wskazane w pytaniu 4 wniosku należy zakwalifikować do Symbolu 55 PKWiU 2008 (Usługi związane z zakwaterowaniem).

Przedmiotem świadczenia objętego pytaniem nr 4 jest de facto pakiet obejmujący kilka usług m.in.: nocleg (usługa zasadnicza), wstęp na siłownię, basen, saunę, uczestnictwo w zajęciach fitness. Klient poza usługą noclegową ma możliwość korzystania w cenie tej usługi zasadniczej z pozostałych wyżej wymienionych usług. Jest to świadczenie usługi kompleksowej.

Z klientem zawierana jest umowa ustna, przedmiotem tej umowy jest sprzedaż usługi noclegowej wraz z możliwością skorzystania z innych wyżej wymienionych usług. Przedmiotem umowy jest zatem de facto sprzedaż pakietu usług.

W umowie nie widnieje takowy zapis, ponieważ umowa ma charakter ustny, szczegóły dotyczące transakcji zawarte są w ofercie hotelowej. Cena uzgodniona jest z klientem za cały pakiet. Elementem głównym pakietu jest usługa noclegowa.

W umowie jest nie zawarte takie oświadczenie, gdyż umowa ma charakter ustny. Klient składa tego rodzaju oświadczenie w formie ustnej, po zapoznaniu się z ofertą hotelową.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

1. Czy sprzedaż karnetu A uprawniającego do korzystania z siłowni (z dodatkową możliwością wejścia do sauny) objęta będzie stawką VAT w wysokości 8% ?
2. Czy sprzedaż karnetu/biletu wstępu B uprawniającego do korzystania z siłowni oraz uczestnictwa w zajęciach fitness (z dodatkową możliwością wejścia do sauny) objęta będzie stawką VAT w wysokości 8% ?
3. Czy sprzedaż karnetu C uprawniającego do korzystania z siłowni, uczestnictwa w zajęciach fitness oraz wejścia na basen (z dodatkową możliwością wejścia do sauny) objęta będzie stawką VAT w wysokości 8% ?
4. Czy usługi noclegu w hotelu, w ramach których gość ma możliwość skorzystania bez dodatkowej opłaty z usług przewidzianych w karnecie C objęte będą stawką VAT w wysokości 8%?
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1.

Sprzedaż karnetu A uprawniającego do korzystania z siłowni (z dodatkową możliwością wejścia do sauny) będzie objęta stawką VAT w wysokości 8%.

Ad. 2.

Sprzedaż karnetu/biletu wstępu B uprawniającego do korzystania z siłowni oraz uczestnictwa w zajęciach fitness (z dodatkową możliwością wejścia do sauny) będzie objęta stawką VAT w wysokości 8 %.

Ad. 3.

Sprzedaż karnetu C uprawniającego do korzystania z siłowni, uczestnictwa w zajęciach fitness oraz wejścia na basen (z dodatkową możliwością wejścia do sauny) będzie objęta stawką VAT w wysokości 8%.

Ad. 4.

Usługi noclegu w hotelu, w ramach, których gość ma możliwość skorzystania bez dodatkowej opłaty z usług przewidzianych w karnecie C będą objęte stawką VAT w wysokości 8%.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2011 r. Nr. 177, poz. 1054 ze zm., dalej: u.p.t.u), opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają:

• odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
  

• eksport towarów;
  

• import towarów;
  

• wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
  

• wewnąrzwspólnotowa dostawa towarów.
  
  

Przez dostawę towarów, w świetle art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

• przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
  

• zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
  

• świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
  
  

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7. art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednocześnie w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r., na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy wprowadzonego art. 19 pkt 5 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578 ze zm.) oraz zmienionego art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 257, poz. 1726), stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%, z zastrzeżeniem art. 146f.

Należy zaznaczyć, że zarówno w przepisach ustawy, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do niej przewidziano możliwość zastosowania obniżonych stawek podatku i zwolnień od podatku. Stosownie do art. 41 ust. 2 ustawy dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Natomiast w myśl art. 146a pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 8% podlegają towary i usługi wymienione w załączniku nr 3 do ustawy. I tak, w poz. 186 przedmiotowego załącznika mieszczą się ,,pozostałe usługi związane z rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu”. Dodatkowo ustawodawca wskazał, że ww. usługi podlegają opodatkowaniu preferencyjną stawką podatku bez względu na symbol PKWIU.

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej planuje sprzedawać karnety i bilety uprawniające do korzystania z usług znajdujących się w obiekcie Spółki (siłownia, zajęcia fitness, basen, sauna). Planuje się wprowadzenie karnetów trojakiego rodzaju:

1. karnety A uprawniające do ćwiczeń na siłowni - podkreślić należy, iż chodzi o możliwość samodzielnego wykonywania ćwiczeń i korzystania ze sprzętów, nie zaś o trening personalny, gdzie trener indywidualnie instruuje wyłącznie jednego ćwiczącego i dopasowuje do niego konkretny program treningowy; nie wyłącza to jednak możliwości uzyskania porady od opiekuna Sali dotyczącej np. funkcjonowania sprzętu;
2. karnet B uprawniający do ćwiczeń na siłowni oraz do udziału w zajęciach fitness;
3. karnet C uprawniający do ćwiczeń na siłowni, udziału w zajęciach fitness oraz do wejścia na basen.
   
   

Podstawową usługą świadczoną w ramach obiektu będzie usługa wstępu na siłownię, stanowi ona bazę wszystkich oferowanych karnetów. Każdy kolejny typ karnetu zawiera w sobie wstęp na dodatkowe usługi rekreacyjne, jednak to siłownia jest pewnego rodzaju ,,punktem wyjścia”.

Przewiduje się możliwość sprzedaży ww. karnetów w następujących opcjach:

• bilet uprawniający do jednorazowego wejścia (tylko przy zakupie opcji B);
  

• karnet na nieograniczoną liczbę wejść w miesiącu - karnet ,,open”.
  
  

Cena netto biletów jednorazowych i karnetów będzie uzależniona od rodzaju karnetu, a zatem od aktywności, z których będzie mógł korzystać klient (siłownia, zajęcia fitness, basen).

Zdaniem Wnioskodawcy ww. usługi należy zaliczyć do poz. 186 załącznika nr 3 do u.p.t.u. (,,pozostałe usługi związane z rekreacją”), zatem są one opodatkowane stawką 8%. Należy jednak zauważyć, iż w przepisach ustawy nie definiuje się pojęcia ,,wstępu”. W konsekwencji należy sięgnąć do wykładni językowej, aby poznać znaczenie tego sformułowania. Całość definicji zawartej w internetowym Słowniku Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A., strona internetowa www.sjp.pwn.pl) po wpisaniu do wyszukiwarki słowa ,,wstęp” brzmi: wstęp

1. możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś;
2. początkowe stadium czegoś, przygotowanie do czegoś;
3. książka, cykl wykładów itp. zawierające podstawowe informacje z danej dziedziny nauki;
4. wyodrębniona graficznie początkowa część dzieła wprowadzająca w jego treść;

- wstępny • wstępnie

• wstęp wolny (prawo wejścia dla każdego bez opłaty);

• karta wstępu (bilet lub zaproszenie upoważniające do wejścia gdzieś);

• na wstępie, (kiedy się coś zaczyna lub zaczynając mówić).

Powyższe wyniki nie wskazują w sposób wyraźny, aby wstęp lub karta wstępu wiązała się z wejściem gdzieś lub prawem uczestniczenia w czymś jedynie w sposób bierny. Brak jest takiego zastrzeżenia w powyższej definicji. Oznacza to, iż preferencyjną stawkę podatku należy stosować w przypadku, gdy opłata za wstęp jest związana z dostępem do określonego obiektu czy sprzętu różnego rodzaju, tak jak to ma miejsce w przypadku np. siłowni. W sytuacji tego rodzaju opłaty nie ma natomiast znaczenia forma, w jakiej dokumentowane jest uiszczenie tej opłaty (karnet czy bilet jednorazowy).

Wnioskodawca pragnie w tym miejscu podkreślić przełomowe znaczenie niedawnego wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 30 stycznia 2014 r. (….). To pierwsze rozstrzygnięcie, w którym NSA odniósł się do opisywanego zagadnienia i wskazał prawidłowy sposób interpretacji poz. 186 załącznika nr 3 do u.p.t.u. NSA przyjął korzystną dla podatnika wykładnię i uznał, że nieprawidłowe jest dotychczasowe stanowisko organów podatkowych, a także niektórych wojewódzkich sądów administracyjnych. Otóż uznanie, że wstęp do obiektów świadczących usługi rekreacyjne (w przypadku Wnioskodawcy ,,wstęp na siłownię”) uprawnia jedynie do biernego uczestnictwa, samego tylko pasywnego przebywania bez możliwości korzystania ze sprzętów stanowi niesłuszne zawężenie pojęcia ,,wstępu”. Ponadto, zdaniem Wnioskodawcy należy również zwrócić uwagę na inny istotny fragment poz. 186, mianowicie na pojęcie ,,rekreacji”. Sama w sobie zakłada ono element aktywnego działania. Rozumienie usługi związanej z rekreacją, jako uprawniającej jedynie do wejścia i biernego uczestnictwa w usłudze stanowi nie tylko zawężenie pojęcia ,,wstępu”, ale zupełnie pomija inny istotny element przepisu (pojęcie ,,rekreacji”), przez co taka interpretacja obarczona jest błędem. Jak wskazał NSA z wyroku z 30 stycznia 2014 r., nie sposób wskazać usługi związanej z rekreacją, która polegałaby wyłącznie na samym wstępie i biernym uczestnictwie, bez aktywnego korzystania z urządzeń znajdujących się w obiekcie. Jako że wszystkie usługi oferowane przez Wnioskodawcę w ramach karnetów są związane z rekreacją i ich istotą nie jest samo wejście, lecz aktywne zachowanie, nie ma wątpliwości, że w opisanych przypadkach będzie można zastosować stawkę VAT w wysokości 8%.

Potwierdzenie takiego stanowiska znaleźć można w orzecznictwie sądów administracyjnych, np. w wyroku WSA w … z 28 września 2012 r. (I SA/Kr 889/12), wyroku WSA w …. z 30 stycznia 2013r. (I SA/Bd 1044/12), wyroku WSA w … z 24 kwietnia 2013 r. (III SA/Wa 3217/12). W wyżej wspomnianym wyroku NSA z 30 stycznia z 2014 r., czy też niedawnym wyroku WSA w .. z 5 lutego 2014 r. (I SA/Łd 1373/13). Przykładowo ostatni z przytoczonych wyroków uchylił niekorzystną dla podatnika interpretację indywidualną, w której uznano, że stawką obniżoną nie może być objęta sprzedaż biletów/karnetów wstępu na siłownię, uprawniających do korzystania z infrastruktury technicznej służącej do poprawy wydolności sprawności psychofizycznej, samodzielnie przez klienta lub z pomocą trenera personalnego, jak również sprzedaż biletów/karnetów wstępu na salę do aerobiku uprawniających do uczestnictwa w wybranych przez klienta zajęciach. WSA nie zgodził się z interpretacją dokonaną przez organ podatkowy, którą można uznać za niesłusznie zawężającą. Mimo że wyrok ten zapadł w indywidualnym stanie faktycznym, dają się zaobserwować istotne podobieństwa do zdarzenia przyszłego opisanego w niniejszym wniosku. Biorąc pod uwagę ww. rozważania dotyczące pojęcia ,,wstępu” i ,,rekreacji”, niewątpliwie usługi wstępu na siłownię, zajęcia fitness, czy też basen pozostają w ścisłym związku z rekreacją. Wstępu do takich miejsc nie należy rozumieć jedynie jako wejścia i tylko biernego uczestnictwa, co dobitnie podkreślił w uzasadnieniu wyroku z 5 lutego 2014 r. WSA. Sztuczne i nieuprawnione byłoby przyjęcie, że obniżoną stawką może być objęte jedynie wejście na siłownię, basen czy salę do aerobiku i tylko przyglądanie się, oglądanie, słuchanie - bez ćwiczeń, bez aktywnego działania. Nie taka była intencja ustawodawcy, nie taki jest cel odwiedzania tych miejsc przez klientów. Zgodnie zaś z regułami wykładni celowościowej należy wziąć pod uwagę cel, który przyświecał ustawodawcy umieszczając dane usługi w załączniku nr 3 do u.p.t.u. Umieszczenie tam usług związanych z rekreacją oznacza, że prawodawca preferuje aktywne działania konsumentów i poprzez zastosowanie preferencyjnej stawki poniekąd zachęca do korzystania z usług rekreacyjnych. Jak podkreślił to NSA w przełomowym wyroku z 30 stycznia 2014 r., wprowadzenie stawki obniżonej na usługi rekreacyjne niewątpliwie służy rozpowszechnieniu zdrowego trybu życia poprzez udostępnienie tych usług i obniżenie kosztów.

Za taką kwalifikacją i objęciem usług opisanych we wniosku stawką preferencyjną przemawia również wykładnia systemowa wewnętrzna. Nie sposób wyobrazić sobie, co podkreślił NSA w ww. wyroku z 30 stycznia 2014 r., by wstęp do obiektów wymienionych np. w poz. 182, 183,184 i 185 (np. wesołe miasteczka, sale taneczne, dyskoteki) polegał tylko na biernym korzystaniu z usługi. Rodziłoby to absurdalną konieczność do zapłacenia osobno za wstęp np. na dyskotekę oraz osobno za możliwość tańca. Jest to kolejny istotny argument wskazujący na rozumienie ,,wstępu”, jako możliwości aktywnego korzystania ze sprzętów i aktywności oferowanych przez Wnioskodawcę.

Podkreślenia wymaga, że argumentem przemawiającym za opodatkowaniem stawką podstawową nie są postanowienia art. 32 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, poprzez jego zastosowanie w sprawie. Art. 32 tego rozporządzenia dotyczy art. 53 dyrektywy 2306/112/WE, tj. miejsca ,,...świadczenia usług wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, takie jak targi i wystawy, oraz usług pomocniczych związanych z usługami wstępu na te imprezy”. Rozporządzenie nie może mieć zastosowania w niniejszej sprawie, ponieważ nie dotyczy stawek podatku VAT, a miejsca świadczenia usług.

Jeśli zaś chodzi o pytanie 4 zawarte we wniosku, usługi związane z zakwaterowaniem objęte są stawką obniżoną na podstawie poz. 163 załącznika nr 3 do u.p.t.u. Usługi towarzyszące noclegowi, z jakich może opcjonalnie skorzystać gość hotelu (tj. możliwość skorzystania z siłowni, wejścia na zajęcia fitness lub też na basen), mogą zostać uznane wraz z noclegiem za usługę kompleksową. Bowiem obecnie usługi świadczone w hotelach rzadko sprowadzają się jedynie do samego noclegu czy zapewnienia wyżywienia. Coraz częściej gościom oferowane są dodatkowe aktywności, z których mają możliwość skorzystać. Należy podkreślić, że korzystanie z tych dodatkowych aktywności nie jest obowiązkowe i jeśli klient z nich nie skorzysta, całościowa cena usługi podstawowej się nie zmienia.

Zatem jeśli w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym klientom oferowana będzie usługa, na którą składać się będzie więcej pomniejszych usług, z których będą oni mogli skorzystać wedle swojego upodobania, wówczas zasadne jest potraktowanie tego jako jednej, całościowej, kompleksowej usługi - zwłaszcza, że w umowach zawieranych przez obiekt z klientami będzie wymieniona zarówno usługa główna, jak i opcjonalne usługi poboczne świadczone w ramach usługi podstawowej. Taka klasyfikacja oznacza, że pod względem podatkowym usługi dodatkowe powinny podzielić los usługi podstawowej, która w niniejszym zdarzeniu przyszłym objęta jest stawką obniżoną 8%. Zatem pozostałe usługi poboczne, z których gość może skorzystać w ramach usługi podstawowej, również powinny być objęte stawką obniżoną 8%. Jednak nawet przy założeniu, że usługa noclegu w hotelu oraz usługi wchodzące w skład karnetu C nie zostaną łącznie uznane za jedną usługę kompleksową, to i tak z racji na swój związany z rekreacją charakter powinny być one objęte stawką obniżoną na podstawie poz. 186 załącznika nr 3 do u.p.t.u., ich związek z rekreacją jest niewątpliwy.

Reasumując, usługi wstępu na siłownię, zajęcia fitness oraz basen (z dodatkową możliwością wejścia do sauny) w ramach ww. karnetów trojakiego rodzaju będą opodatkowane stawką VAT w wysokość 8%, zgodnie z poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy. Co więcej, usługi noclegu w hotelu, w ramach których gość ma możliwość skorzystania bez dodatkowej opłaty z usług przewidzianych w karnecie C, będą objęte stawką VAT w wysokości 8%.

Po rozpatrzeniu przedmiotowego wniosku, tut. Organ wydał w dniu 21 sierpnia 2014 r. indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego Nr IPTPP1/443-346/14-4/AK uznającą stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe w zakresie:

• stawki podatku VAT dla usług wstępu uprawniających do korzystania z siłowni z dodatkową możliwością wejścia do sauny (karnet A)
  

• stawki podatku VAT dla usług wstępu uprawniających do korzystania z siłowni oraz uczestnictwa w zajęciach fitness z dodatkową możliwością wejścia do sauny (karnet B),
  

• stawki podatku VAT dla usług wstępu uprawniających do korzystania z siłowni, uczestnictwa w zajęciach fitness oraz wejścia na basen z dodatkową możliwością wejścia do sauny (karnet C),
  

• stawki podatku VAT dla usług noclegowych w hotelu, w ramach których goście mają możliwość skorzystania bez dodatkowej opłaty z siłowni, uczestnictwa w zajęciach fitness, wejścia na basen oraz do sauny.
  
  

W związku z powyższym rozstrzygnięciem Wnioskodawca, na mocy art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270) pismem z dnia 8 września 2014 r. (data wpływu 11 września 2014 r.) wezwał Organ podatkowy do usunięcia naruszenia prawa.

Po dokonaniu analizy uzasadnienia zarzutów przytoczonych w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, co przedstawiono w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa zawartej w piśmie z dnia 6 października 2014 r. Nr IPTPP1/443W-35/14-2/EOG.

Na powyższą interpretację przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie z dnia 21 sierpnia 2014 r. Nr IPTPP1/443-346/14-4/AK, złożono w dniu 7 listopada 2014r. (data wpływu do Organu 12 listopada 2014r.), skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z powodu jej niezgodności z prawem.

Wyrokiem z dnia 28 stycznia 2015 r. sygn. akt …, WSA uchylił zaskarżoną interpretację. W dniu 7 maja 2015 r. do tut. Organu wpłynął prawomocny wyrok wraz z aktami sprawy.

Mając na uwadze rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z 28 stycznia 2015 r. sygn. Akt …, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 cyt. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Świadczeniem usług - w rozumieniu art. 8 ust. 1 ww. ustawy - jest natomiast każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Na mocy art. 5a ustawy – towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Zauważyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz wydane na jej podstawie rozporządzenia odwołują się do grupowań PKWiU przy ustalaniu preferencyjnych stawek podatkowych i zwolnień przedmiotowych. Prawidłowa pod względem klasyfikacji statystycznych identyfikacja towarów i usług stanowi warunek niezbędny do określenia wysokości opodatkowania podatkiem VAT w stosunku do towarów i usług dla których przepisy VAT powołują stosowną klasyfikację statystyczną.

Przy wyznaczaniu zakresu stosowania stawek obniżonych, w okresie od 1 stycznia 2011r., wykorzystywana jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług, wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 z późn. zm.).

Jednocześnie należy wskazać, że to podatnik jest zobowiązany do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z prawidłowym zdefiniowaniem i zaklasyfikowaniem wykonywanych czynności.

Stosownie bowiem do pkt 1 Komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1, poz. 11), zgodnie z zasadami metodycznymi klasyfikacji zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby, usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniem Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. Wynika to z faktu, że właśnie m.in. producent, bądź usługodawca posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu, czy usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania lub przeznaczenia wyrobu, bądź zakresu świadczonych usług.

W świetle art. 41 ust. 1 ww. ustawy stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Niemniej jednak zarówno w przepisach ustawy, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do niej przewidziano możliwość zastosowania obniżonych stawek podatku w stosunku do niektórych czynności.

I tak, stosownie do przepisu art. 41 ust. 2 ww. ustawy dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Przy czym, zgodnie z art. 146a pkt 1 i 2 ww. ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%,
2. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.
   
   

W załączniku nr 3 do ustawy zawierającym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, zawarto m.in.:

• w poz. 163 –PKWiU 55 - usługi związane z zakwaterowaniem,
  

• w poz. 186 - bez względu na symbol PKWiU „pozostałe usługi związane z rekreacją -wyłącznie w zakresie wstępu”.
  
  

Zawarte w ww. załączniku objaśnienie 1) wskazuje, iż wykaz nie ma zastosowania dla zakresu sprzedaży towarów i usług zwolnionych od podatku lub opodatkowanych stawkami niższymi niż stawka, której dotyczy załącznik.

Mając na uwadze okoliczności sprawy oraz powołane wyżej przepisy WSA wskazał, że kwestia objęta zakresem wniosku była już przedmiotem rozstrzygnięć przez Naczelny Sąd Administracyjny. Za stanowiskiem, że wstęp określony w pozycji 186 załącznika nr 3 do ustawy obejmuje również możliwość korzystania z urządzeń siłowni, czy też klubu, a zatem zastosowanie ma stawka obniżona opowiedział się jednolicie Naczelny Sąd Administracyjny między innymi w wyrokach z dnia 30 stycznia 2014 r. I FSK 311/13, 14 maja 2014 r. I FSK 943/13, 6 sierpnia 2014 r. I FSK 1365/13 czy też 29 sierpnia 2014 r. I FSK 1251/13 i 17 września 2014 r. I FSK 1371/13, 15 października 2014r. I FSK 1506/13 oraz 13 stycznia 2015 r., I FSK 1902/13.

WSA podzielił poglądy zawarte w ww. orzeczeniach i jako punkt wyjścia do rozważań w niniejszej sprawie odniósł się do regulacji unijnych. Wskazał, iż art. 98 ust. 1 Dyrektywy Rady 206/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - przewidziano możliwość stosowania przez państwa członkowskie maksymalnie dwóch stawek obniżonych w odniesieniu do określonych kategorii towarów i usług. Lista towarów i usług, do których państwa członkowskie mogą stosować stawki obniżone, określona została w załączniku III do tej dyrektywy, co wynika z ust. 2 art. 98. Stawki obniżone dotyczyć mogą między innymi wstępu na przedstawienia, do teatrów, cyrków, na targi, do wesołych miasteczek, parków rozrywki, na koncerty, do muzeów, ogrodów zoologicznych, kin, na wystawy oraz podobne imprezy i obiekty kulturalne (pkt 7 załącznika III), wstępu na imprezy sportowe (pkt 15 załącznika III), korzystania z obiektów sportowych (pkt 16 załącznika III). Lista towarów i usług w stosunku, do których przewidziano opcję wprowadzenia przez państwo członkowskie stawek obniżonych świadczy o tym, że decydujące były w tej mierze względy społeczne.

Krajowy ustawodawca korzystając z opcji określonej w powołanym wyżej przepisie dyrektywy w art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 ustawy o VAT wprowadził obniżoną stawkę podatku VAT dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do tej ustawy. Kwestią sporną również w tej sprawie jest, jak należy rozumieć użyte w poz. 186 tegoż załącznika sformułowanie „pozostałe usługi związane z rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu”.

W ocenie Sądu należy przyznać rację skarżącej spółce, że użytego przez ustawodawcę pojęcia "pozostałe usługi związane z rekreacją — wyłącznie w zakresie wstępu" nie można rozumieć wyłącznie jako możliwości wstępu do obiektów rekreacyjnych bez możliwości korzystania z udostępnionej klientom infrastruktury (uczestnictwo bierne).

Odwołując się do powołanych wcześniej poglądów NSA, WSA stwierdził, że utożsamianie pojęcia "wstęp" użytego w poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy o VAT wyłącznie do wejścia do obiektu bez możliwości korzystania z urządzeń tam się znajdujących stanowi zawężenie tego pojęcia. W ocenie Sądu sformułowanie "usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu" odnosi się do kart wstępu do klubu, które upoważniają do korzystania z urządzeń i przyrządów tam się znajdujących. Użyte w tym przepisie sformułowanie "wyłącznie w zakresie wstępu" oznacza, że wszystkie pozostałe usługi nie związane z normalnym i typowym dla tego rodzaju obiektów ich użytkowaniem nie są objęte stawką preferencyjną.

Powołując się na orzecznictwo NSA, WSA stwierdził, że nie sposób wskazać usługi związanej z rekreacją, która polegałaby wyłącznie na samym wstępie, biernym uczestnictwie, bez aktywnego korzystania z urządzeń znajdujących się w danym obiekcie sportowym. Potwierdzeniem powyższego stanowiska jest wynik wykładni systemowej wewnętrznej. W poz. 183 do cytowanego załącznika nr 3 ustawy o VAT ujęte zostały usługi związane z rozrywką i rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu do wesołych miasteczek, parków rozrywki, na dyskoteki, sale taneczne. W pozycji tej ustawodawca zawarł też sformułowanie "wyłącznie w zakresie wstępu", określając przy tym, o jakie obiekty w tym przypadku chodzi. Uwzględniając charakter obiektów ujętych w poz. 183 trudno przyjąć, by chodziło o bierne uczestnictwo osób korzystających z tych usług. Nie ma więc żadnego uzasadnienia, by inaczej rozumieć użyte w poz. 183 i poz. 186 załącznika nr 3 sformułowanie "wyłącznie w zakresie wstępu".

WSA powołał się również na interpretację ogólną Ministra Finansów z 2 grudnia 2014 r. nr PT1/033/32/354/LJU/14 i podał, że Minister zajął jednoznaczne stanowisko, iż "(...) nie ma uzasadnienia dla zawężania stosowania stawki obniżonej związanej ze wstępem do biernego uczestnictwa w danym przedsięwzięciu , a więc wyłącznie do wejścia do danego obiektu bez możliwości korzystania z urządzeń tam się znajdujących , jeżeli korzystanie z tych urządzeń wiąże się z typowym użytkowaniem danego obiektu w ramach wstępu do tego obiektu".

W świetle powyższych rozważań WSA wskazał, iż pojęcie wstępu, o którym mowa w art. 186 załącznika nr 3 ustawy o VAT należy interpretować w sposób, który obejmuje oprócz wstępu do obiektu rekreacyjnego, także możliwości korzystania z udostępnionej w nim infrastruktury. Błędnie w związku z tym przyjął organ w wydanej interpretacji, że do wszystkich świadczonych przez Spółkę usług znajdzie zastosowanie 23 % stawka podstawowa podatku VAT.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż dla usług, o których mowa w pytaniach nr 1-3 uprawniających do wstępu na teren klubu i korzystania z jego infrastruktury w postaci zajęć siłowni, fitness, basenu oraz sauny zastosowanie znajdzie 8% stawka VAT na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy o VAT w związku z brzmieniem pozycji 186 załącznika nr 3 do tej ustawy.

Nadto WSA w odniesieniu do pytania nr 4 zawartego we wniosku o wydanie interpretacji indywidulanej wskazał, że choć w zaskarżonej interpretacji organ uznał stanowisko Spółki w nim przedstawione za nieprawidłowe, to w uzasadnieniu wydanej interpretacji w istocie potwierdził stanowisko Spółki i uznał, że usługi noclegowe należy opodatkować preferencyjną stawką podatku VAT w wysokości 8%".

Zważywszy, że przedmiotem oferowanych usług noclegowych jest kombinacja różnych czynności, wskazać należy, że aby móc wskazać, że dana usługa jest usługą jednolitą - złożoną (kompleksową), winna składać się ona z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu - do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać usługi głównej bez usługi pomocniczej.

Co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Istnienie jednego świadczenia złożonego nie wyklucza zastosowania do poszczególnych jego elementów odrębnych cen. Jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie do celów stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu czynności kompleksowej.

Z uwagi na przedstawione okoliczności sprawy oraz powołane przepisy prawa należy zauważyć, że usługi - ćwiczenia na siłowni, udział w zajęciach fitness oraz korzystanie z basenu, - świadczone na rzecz klientów hotelu nie można wpisać w ramy kompleksowości usługi noclegowej. Świadczenia te stanowią odrębny rodzaj usług oferowanych przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Zapewnienie klientom korzystającym z noclegu i ww. usług, nie można wpisać w ramy kompleksowości usługi noclegowej, nie stanowią elementu składowego usługi głównej – usług noclegowej świadczonej przez Wnioskodawcę, lecz odrębne usługi, które stanowią uatrakcyjnienie pobytu gości hotelowych. Usługi noclegowe sklasyfikowane do symbolu PKWiU 55, zgodnie z poz. 168 załącznika nr 3 do ustawy podlegają opodatkowaniu 8% stawką podatku VAT.

Mając na mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż zarówno usługi noclegowe jak również pozostałe dodatkowe świadczenia, tj. wstęp na basen, siłownię, saunę, zajęcia fitness należy opodatkować preferencyjną stawką podatku VAT w wysokości 8%, mimo że winny być odrębnie opodatkowane jako samodzielne usługi.

Tym samym mając na uwadze wykładnię dokonaną przez WSA stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zastosowania 8% stawki podatku VAT dla:

• usług wstępu uprawniających do korzystania z siłowni z dodatkową możliwością wejścia do sauny (karnet A)
  

• usług wstępu uprawniających do korzystania z siłowni oraz uczestnictwa w zajęciach fitness z dodatkową możliwością wejścia do sauny (karnet B),
  

• usług wstępu uprawniających do korzystania z siłowni, uczestnictwa w zajęciach fitness oraz wejścia na basen z dodatkową możliwością wejścia do sauny (karnet C),
  

• usług noclegowych w hotelu, w ramach których goście mają możliwość skorzystania bez dodatkowej opłaty z siłowni, uczestnictwa w zajęciach fitness, wejścia na basen oraz do sauny,
  

- należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji z dnia 21 sierpnia 2014 r.

Tutejszy Organ informuje ponadto, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisanym stanie faktycznym, które nie zostały objęte pytaniem – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.